Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25 października 2004 r. - III SA 2235/03 oddalił skargę Zofii F. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 21 lipca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od maja 2001 r. do lutego 2002 r.
Sąd administracyjny podzielił ustalenia faktyczne oraz argumentację prawną organów podatkowych, że Zofia F. prowadząc działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami dokonywała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez firmy nieistniejące bądź firmy dokonywujące zakupów od firm nieistniejących bądź też od firm, które nie posiadały kopii wystawionych przez nie faktur.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ zwanej dalej p.p.s.a. oddali skargę Zofii F., w której podniosła zarzuty naruszenia art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez odmowę prawa do obniżenia podatku należnego mimo dopełnienia przez nią należytej staranności przy doborze kontrahentów, od których nabywała paliwa.
Sąd administracyjny oddalając skargę podatniczki w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, iż przewidziane w art. 19 ust. 1 faktury o podatku od towarów i usług prawo nie jest prawem bezwarunkowym.
Mianowicie uwarunkowania umożliwiające realizację tego prawa dotyczą przede wszystkim dokumentów wymienionych w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, to jest faktur VAT i dokumentów SAD.
Dokumenty te muszą odpowiadać wymaganiom ustawy oraz aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.
Sąd administracyjny przytoczył treść par. 50 ust. 4 pkt 1 lit. "a" i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ stwierdzając, iż te przepisy zostały prawidłowo zastosowane co do stanu faktycznego przyjętego przez organy podatkowe.
Sąd ten uznał z trafne ustalenia organów podatkowych, że Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe "T." Adam Ż. należało uznać za podmiot nieistniejący w oparciu o informacje pochodzące z właściwych urzędów skarbowych, co miało skutkować odmową prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w wystawionych przez ten podmiot fakturach. Odmowa tego prawa musiała także nastąpić w odniesieniu do faktur wystawionych przez firmę "L." Andrzej L., która dokonywała zakupów paliwa od firmy "T." Adam Ż. uznanej za nieistniejącą.
Kolejny kontrahent, Roman B. prowadzący firmę "R." dokonał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w dniu 13 czerwca 2001 r., zatem przed tą datą nie był uprawniony do wystawienia faktur VAT, co skutkowało brakiem prawa do odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "R." przed tą datą.
W odniesieniu do faktur wystawionych przez firmę "P." Marcin G. i "M." - Janusz D. sąd administracyjny przyjął, iż brak kopii faktur wystawionych przez te firmy także skutkował brakiem prawa do odliczenia podatku należnego.
Sąd miał przy tym na uwadze okoliczność, że dokumenty podatkowe firmy Marcina G. zostały skradzione, zaś dokumenty firmy Janusza D. zostały nieświadomie zniszczone przez jego ojca.
Sąd I instancji podkreślił, iż organy podatkowe te wszystkie okoliczności oceniły w ramach zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej mając na uwadze całokształt zebranego materiału w powiązaniu z zasadami doświadczenia życiowego.
W reasumcji swoich wywodów sąd administracyjny skonstatował, że nie ma podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego oraz procedury administracyjnej ze strony organów podatkowych w rozpatrywanej sprawie.
Od powyższego wyroku wniesiona została skarga kasacyjna domagająca się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
- 1. naruszenie prawą materialnego tj. art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że podatniczka nie miała prawa odliczyć od swojego podatku należnego, podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez jej kontrahentów,
- 2. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie przepisów Ordynacji podatkowej:
a/ art. 121 par. 1 przez oparcie wyroku na postępowaniu organów podatkowych prowadzonym w sposób niebudzący zaufania, b/ art. 122 przez oparcie wyroku na materiale dowodowym niedokładnie wyjaśniającym stan faktyczny sprawy, c/ art. 180 przez oparcie wyroku na informacjach organów podatkowych, które zastąpiły dowody niezbędne do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, d/ art. 187 par. 1 przez oparcie wyroku na niekompletnym materiale dowodowym.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik podatniczki wywodził, że zaskarżony wyrok jak i poprzedzające go decyzje organów podatkowych naruszają wyżej wymienione przepisy prawa materialnego jak i postępowania.
Podatniczka twierdzi bowiem, że w momencie zakupu paliwa istniały zarówno oryginały jak i kopie kwestionowanych faktur. Działała zatem w przekonaniu, że mogła realizować prawo do odliczenia, które daje jej art. 19 ustawy o VAT.
Później nie miała już wpływu na to co dalej uczyni jej kontrahent a w szczególności na to, że skradziono dokumenty Marcinowi G., że ojciec Janusza D. nieświadomie zniszczył jemu dokumenty.
Autor skargi kasacyjnej za szczególnie rażące uznał nieuznanie za prawidłowe faktur wystawionych przez firmę "L." Andrzej L., skoro ta firma istniała, wystawiała prawidłowe faktury, albowiem sam fakt, iż paliwo kupowane było przez nią w firmie nieistniejącej, nie daje w żadnym wypadku podstaw do odmówienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli przy tym zważyć, że źródło nabycia dla każdego podmiotu gospodarczego stanowi tajemnicę handlową.
W skardze kasacyjnej podkreślono, iż jedyną osobą rzetelnie skontrolowaną była Zofia F. i tylko ona ponosi konsekwencje przestrzegania przepisów prawa podatkowego.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie wziął udziału w rozprawie.
Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik podtrzymał zarzuty skargi kasacyjnej dodając, iż skarżąca wpadła w sieć pośredników, którzy zostali ukarani za czyny przeciwko dokumentom, natomiast Zofia F. ponosi poważne wydatki w sporze organami podatkowymi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego oraz przepisów postępowania nie mogły doprowadzić do uwzględnienia tego środka zaskarżenia.
Naczelny Sąd Administracyjny nie działa analogicznie jak organ odwoławczy w postępowaniu administracyjnym, nie jest uprawniony do ponownego orzekania o zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, który w tym przedmiocie być już oceniany przez sąd administracyjny pierwszej instancji.
Zgodnie z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ zwanej dalej p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a jedynie nieważność postępowania bierze pod uwagę z urzędu.
Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że NSA jest związany podstawami wymienionymi w skardze kasacyjnej oraz wnioskami tejże skargi.
Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna winna zawierać przytoczenie konkretnych podstaw kasacyjnych. Oznacza to, że wnoszący skargę kasacyjną obowiązany jest wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który w ocenie autora skargi kasacyjnej został naruszony przez sąd administracyjny I instancji. Zarzut oparty na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. musi być skierowany przeciwko wyrokowi sądu, a nie przeciwko decyzji organu administracji publicznej /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2004 r. -FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 12/.
W rozpatrywanej skardze kasacyjnej w zakresie podstaw kasacyjnych, o których mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono, że sąd administracyjny naruszył ogólne przepisy Ordynacji podatkowej /art. 121 par. 1 i 122/ oraz przepisy tejże Ordynacji o dowodach /ust. 180 i 187 par. 1/.
Nie ma natomiast wskazania żadnego z przepisów procedury sądowej, jako naruszonego w sposób mający wpływ na wynik spraw. W orzecznictwie sądowym wyjaśnione zostało, że powołanie w skardze kasacyjnej przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala ich traktować jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 36/.
Taka sytuacja zachodzi w sprawie niniejszej. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę przychyla się do poglądu wyrażonego w powyższym wyroku.
Oznacza to, że sąd kasacyjny będący związany granicami skargi kasacyjnej nie może badać czy i jakie przepisy procedury sądowej zostały naruszone w rozpatrywanej sprawie i jaki to miało wpływ na wyrok sądu I instancji.
W konsekwencji tych rozważań stwierdzić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest ustaleniami zaskarżonego wyroku dotyczącymi stanu faktycznego sprawy.
Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, iż powołane w skardze kasacyjnej przepisy art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ należą do kategorii przepisów prawa materialnego, ale zakres ich zastosowania jest uzależniony od prawidłowych ustaleń faktycznych.
Brak skutecznego naruszenia norm postępowania uniemożliwia naprawienie ewentualnego błędu dotyczącego niewłaściwego zastosowania prawa materialnego /por. wyrok NSA z dnia 4 sierpnia 2004 r. - FSK 156/04 - nie publ./.
W skardze kasacyjnej postawiono zarzut błędnej wykładni art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez przyjęcie, że podatniczka nie mogła skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego z faktur wystawionych przez jej niektórych kontrahentów.
Zauważyć jednak należy, iż podstawą materialnoprawną do zakwestionowania danych z tych faktur stanowiły przepisy par. 50 ust. 4 pkt 1 lit. "a" i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./
Naruszenia tychże przepisów w skardze kasacyjnej nie postawiono.
W tym stanie rzeczy skarga kasacyjne z braku usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na mocy art. 184 p.p.s.a.