Uzasadnienie
Skarga kasacyjna M. S. dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 4 października 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 592/17. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1379 ze zm.) zwanej dalej "P.p.s.a." oddalił skargę tego Skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 23 marca 2017 r., w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za marzec 2016 r.
Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że postanowieniem z 28 grudnia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego L-B postanowił przedłużyć Skarżącemu termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 do 31 maja 2017 r.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 23 marca 2017 r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu pierwszej instancji.
Na powyższe postanowienie Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wskazując na motywy swojego orzeczenia WSA stwierdził, że organ podatkowy nie naruszył przepisów prawa w sposób mogący mieć istotny wpływ na jej wynik i trafnie wskazał na okoliczności przemawiające za potrzebą dalszej weryfikacji zasadności wniosku o zwrot podatku, co dawało podstawę do zastosowania art. 87 ust. 2, zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) zwanej dalej "u.p.t.u.".
WSA przypomniał ustalenia, z których wynikało, że Skarżący zadeklarował transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na łączną wartość 958.030,20 zł na rzecz dwóch kontrahentów z Łotwy. Nabycie towarów udokumentowane zostało fakturami VAT wystawionymi przez kontrahentów krajowych, tj. W. Sp. z o.o. oraz I. A. K. J.. Transakcje te zostały potwierdzone przez właściwe organy podatkowe tego kraju, tj. Łotwy. Jednak u dostawców Skarżącego w dalszym ciągu jest prowadzona kontrola podatkowa dotycząca transakcji w badanym okresie. WSA zwrócił też uwagę na sam przedmiot obrotu, którym były dyski SSD (1.880 sztuk), a także na to, że w obrocie tego rodzaju towarami stosunkowo często dochodzi do nieprawidłowości. Wskazał też, że sprzedane przez Skarżącego dyski nie trafiły do odbiorców detalicznych, ale w krótkim czasie i w takich samych ilościach zostały odsprzedane kolejnym kontrahentom z innych państw Unii Europejskiej.
Skarżący nie zatrudnia żadnych pracowników, uczestniczy w obrocie towarami o znacznej wartości, nie zawarł pisemnych umów o współpracę ze swoimi kontrahentami a będący przedmiotem obrotu towar był przechowywany w centrum logistycznym D. B. Sp. z o.o. i zwalniany na rzecz kolejnych kontrahentów.
W ocenie Sądu pierwszej instancji wskazane przez organy okoliczności pozwalały na podjęcie wątpliwości co do rzeczywistego przebiegu, charakteru i celu dokonywanych transakcji.
Skarżący działając za pośrednictwem pełnomocnika – doradcy podatkowego, we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 P.p.s.a. naruszenie:
- 1. przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 151 P.p.s.a.; przepisem, który powinien mieć w sprawie zastosowanie jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. oraz art. 141 § 4 P.p.s.a.; naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie polegało na:
- - utrzymaniu w mocy postanowienia administracji podatkowej, które zostało wydane z naruszeniem art. 125 i art. 139 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej dalej jako "Ordynacja podatkowa"; art. 125 Ordynacji podatkowej został naruszony przez nieuzasadnione wydłużanie terminu zwrotu podatku wynikającego z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozliczeniu za marzec 2016 r. w przypadku przedłożenia przez Skarżącego dokumentów i wyjaśnień niezbędnych do zbadania zasadności dokonywanego zwrotu, tj. braku uzasadnionych podstaw do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu,
- - nieuwzględnieniu podnoszonych przez Skarżącego faktów i okoliczności w treści skargi oraz wyjaśnień składanych w toku postępowania przed Sądem.
- 2. prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, tj. naruszenie art. 87 ust. 2 w związku z art. 87 ust. 6 u.p.t.u., poprzez uznanie, iż dla zgodnego z przedmiotową regulacją przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ponad termin w tej regulacji przewidziany wystarczające jest powołanie się przez organ na fakt prowadzenia postępowania kontrolnego w sprawie wyjaśnienia zasadności dokonania zwrotu bez względu na faktyczne okoliczności prowadzenia tego postępowania.
W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi co do istoty oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wskazać należy, że sprawa ta, na podstawie art. 15 zzs⁴ ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020 r. poz.1842) w związku z zarządzeniem nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w NSA działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym, skierowana została do rozpoznania na posiedzenie niejawne.
Istota problemu w niniejszym postępowaniu sprowadza się do oceny prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji kontroli postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 23 marca 2017 r., którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego L-B z 28 grudnia 2016 r. w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za marzec 2016 r. w kwocie 202.957 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 31 maja 2017 r.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu dotyczącego naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 87 ust. 2 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na tym, że dla zgodnego z przedmiotową regulacją przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ponad termin w tej regulacji przewidziany wystarczające jest powołanie się przez organ na fakt prowadzenia postępowania kontrolnego w sprawie wyjaśnienia zasadności dokonania zwrotu bez względu na faktyczne okoliczności prowadzenia tego postępowania.
Odnosząc się do tego stanowiska Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.
Natomiast stosownie do art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, m. in. w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone.
Z powołanych regulacji wynika zatem, że organ podatkowy może w określonej przez ustawodawcę sytuacji przedłużyć określone ustawowo (60 i 25 dni) terminy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, które rozpoczynają swój bieg z dniem wpływu deklaracji do urzędu skarbowego. Przedłużenie terminu zwrotu następuje w formie postanowienia. Takie postanowienie może zostać wydane, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki. Po pierwsze, termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Po drugie, weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego. Po trzecie, stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach.
Podkreślić w tym miejscu należy, że art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie wymaga udowodnienia, że zwrot jest bezzasadny. W postępowaniu weryfikacyjnym chodzi bowiem tylko o stwierdzenie wystąpienia okoliczności wskazujących na wątpliwości co do zasadności zwrotu, a nie udowodnienie bezzasadności tego zwrotu.
Naczelny Sąd Administracyjny przyznaje rację Sądowi pierwszej instancji, który za prawidłowe uznał, że w sprawie wystąpiła potrzeba dodatkowego zweryfikowania rozliczenia Skarżącego, a ocena organów w tym zakresie nie była dowolna. Organy obu instancji wskazały bowiem w swoich postanowieniach na okoliczności transakcji, które uzasadniają wątpliwości co do ich rzetelności i potrzebę dodatkowej weryfikacji tych transakcji, a tym samym przedłużenia terminu zwrotu. Także sam autor skargi kasacyjnej we wniesionych środku zaskarżenia zauważył, że podstawą postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu były podane przez organ następujące okoliczności: szybkość obrotu o znacznej wartości, dokonywanie zakupu pod konkretne zamówienia kontrahenta z Łotwy, całkowite odformalizowanie transakcji – brak zawartych umów o współpracy, brak zatrudnionych pracowników, prowadzenie działalności w miejscu zamieszkania.
W skardze kasacyjnej natomiast w żaden konkretny sposób nie podważono oceny dokonanej przez organy i zaaprobowanej Sąd pierwszej instancji. Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej organy w uzasadnieniach swoich postanowień wskazały nie tylko na fakt wszczęcia kontroli podatkowej, ale jak to już wyżej podano przywołały określone okoliczności, które ich zdaniem uzasadniają wątpliwości co do zasadności zwrotu i konieczność dalszej weryfikacji. Można więc stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej formułując zarzut błędnej wykładni art. 87 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 6 u.p.t.u. w istocie próbuje wykazać niewłaściwe jego zastosowanie.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również zarzutu naruszenia zasady szybkości postępowania określonej w art. 125 Ordynacji podatkowej. Zasada ta nie może bowiem prowadzić do pominięcia innych reguł prowadzenia postępowania, w tym zasady prawdy obiektywnej.
Nie jest też zasadny zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 139 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie znajduje bowiem zastosowania do okoliczności tej sprawy. W myśl tego przepisu niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpoznane na podstawie dowodów przedstawionych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącego postępowanie. W sprawie tej organy weryfikując transakcje Skarżącego miały prawo, ale i obowiązek nie poprzestawać jedynie na dokumentach przedłożonych przez Skarżącego.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.