Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie o sygnaturze akt I SA/Wr 1383/13, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku poz. 270 ze zm.,) dalej p.p.s.a., oddalił skargę C. sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 czerwca 2013 roku w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 roku.
1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 grudnia 2012 r., w przedmiocie określenia C. Sp. z o.o. zobowiązania w podatku od towarów i usług za: listopad 2009 r., w wysokości 109.039,00 zł oraz grudzień 2009 r., w wysokości 29.685,00 zł. Organy stwierdziły, że Strona zawyżyła podatek naliczony o 57.352 zł za listopad 2009 r. oraz 89.666 zł za grudzień 2009 r. Organ ustalił, że w dniu 18 sierpnia 2006 roku Strona podpisała z H.S., prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą Zakłady M.S. (wykonawcą), umowę dostawy paneli "Zielona ściana C90/200". Ilość, rodzaj, cena i terminy dostaw paneli miały być określane zleceniami składanymi przez Stronę. Zlecenia te stanowiły załącznik do umowy dostawy. H.S. zobowiązał się do wytworzenia paneli zgodnie z Aprobatą Techniczną Instytutu Badawczego Dróg i Mostów nr AT/2004-04-1647 i załączoną do zlecenia dokumentacją techniczną. Terminem zakończenia zlecenia miał być dzień bezusterkowego odebrania towaru przez Stronę. Wynagrodzenie oraz terminy płatności miały być ustalane każdorazowo przez strony w składanych zleceniach, przy czym termin płatności nie mógł być dłuższy niż 60 dni od dnia dokonania bezusterkowego odbioru. Zgodnie ze zleceniem z dnia 21 sierpnia 2009r. nr 3e/08/2009 wykonawcza miał dostarczyć panele akustyczne "Zielona ściana cor-eco 33 o grubości 146 mm", z zastosowaniem dostarczonych przez Stronę komponentów składowych rdzenia paneli, zgodnie z przekazanym projektem warsztatowym. W związku z tym zleceniem H.S. wystawił na rzecz Strony 75 faktur VAT, w tym 67 faktur VAT dokumentujących dostawę paneli, 7 faktur dokumentujących usługi transportowe i jedną fakturę korygującą sprzedaż paneli. Do dnia wszczęcia postępowania podatkowego Strona nie zapłaciła H.S. za 29 faktur. Faktury te zostały przez Stronę zaksięgowane, a wynikający z nich podatek naliczony został odliczony w deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2009r. W dniu 26 lipca 2010r., do Strony wpłynęło zawiadomienie wykonawcy informujące, że brak zapłaty za faktury w terminie 14 dni od daty otrzymania zawiadomienia spowoduje skorzystanie z prawa dokonania korekty podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z późn. zm. dalej ustawa o VAT). W dniu 27.08.2010r. do Strony wpłynęło pismo wykonawcy informujące o dokonaniu na podstawie art. 89a ustawy korekty podatku należnego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2010r. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego organ I instancji w dniu 31 grudnia 2012 r. wydał decyzję, w której określił Stronie rozliczenie odmienne od deklarowanego. Wskazał w szczególności, że związku z tym, iż wykonawca dokonał korekty (zmniejszenia) podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy, Strona nie dokonała korekty naliczonego podatku od towarów i usług, do czego była zobowiązana na podstawie przepisów art. 89b ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji podzielił stanowisko oraz argumentację organu I instancji. Dodał, że najistotniejszą kwestią w tym postępowaniu było wykazanie, że doszło do dostawy towarów przez wykonawcę. Organ przytoczył okoliczności i dokumenty potwierdzające fakt, że do dostawy doszło. Wskazał także, że Sąd Okręgowy w W. po rozpatrzeniu wniosku wykonawcy o zasądzenie od Strony kwoty 815.281,50 zł tytułem wynagrodzenia za wykonanie prac, w tym należności wynikających ze spornych 29 faktur, wydał w dniu 30 listopada 2010 r., sygn. akt [...], nakaz zapłaty tej, między innymi, kwoty. Nakaz zapłaty utrzymany został w mocy w całości wyrokiem Sądu Okręgowego w W. z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. [...]. Następnie wyrokiem z dnia 28 czerwca 2012 r. Sąd Apelacyjny oddalił apelację Strony.
2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Sąd podniósł, że stan faktyczny został ustalony zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy podatkowe ustaliły fakty istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, które w sprawie mają zastosowanie. Dodał, że bezsporne jest, że Skarżąca nie dokonała zapłaty należności wynikających z 29-ciu spornych faktur, stanowiących podstawę odliczenia podatku naliczonego w październiku i grudniu 2009 r. Bezsporne jest również, że Skarżąca otrzymała od wierzyciela zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego, z uwagi na upływ 180 dni od terminu płatności. Następnie w wyroku wskazano, że spór między stronami spór sprowadza się do trzech kwestii: po pierwsze, czy termin płatności należy liczyć od daty określonej w fakturze, czy od terminu płatności wynikającego z umowy, a liczonego od daty wydania dokumentacji technicznej, po drugie, czy wierzyciel Skarżącej miał prawo do skorygowania podatku należnego oraz po trzecie, czy Skarżąca miała obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego. W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły, że zaistniały podstawy do dokonania korekty podatku. Organy słusznie też wykazały, że roszczenie jest wymagalne, wobec czego termin płatności upłynął. Okoliczność ta wynika przede wszystkim z powołanych przez Dyrektora Izby Skarbowej wyroków sądów cywilnych zasądzających od Skarżącej na rzecz wierzyciela między innymi kwoty wynikające ze spornych faktur. Zaistniały wobec tego okoliczności uzasadniające dokonanie przez wierzyciela korekty podatku należnego. Zdaniem Sądu organy zaniechały wprawdzie zbadania czy wierzyciel dokonał korekty w prawidłowej dacie, jednakże okoliczność ta pozostaje bez wpływu na wynik rozstrzygnięcia. Sąd w dalszej części argumentował, że Skarżąca, pomimo otrzymania od wierzyciela zawiadomienia o zamiarze dokonania korekt podatku należnego i nieuregulowania należności, nie skorygowała podatku naliczonego. W związku z tym rozliczenia podatku przez Skarżącą Spółkę w deklaracjach VAT-7 za okresy, w których dokonano odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, za które nie uregulowano należności, są nieprawidłowe. Sąd dodał, że skoro bezsporne jest, że Skarżąca Spółka została zawiadomiona przez wierzyciela o zamiarze złożenia korekty i nie uregulowała należności, jak również nie dopełniła obowiązku skorygowania deklaracji za poszczególne miesiące, w których odliczyła podatek naliczony z faktur, z których należności nie zostały uregulowane i z którymi wiąże się korekta podatku należnego, to organ był zobowiązany do określenia podatku, czy też nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w prawidłowej wysokości. Dlatego też podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 89a ust. 1 i art. 89b ust. 1ustawy o VAT Sąd ocenił jako nieuzasadniony.
3. Skarga kasacyjna W skardze kasacyjnej Skarżąca spółka zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 roku, poz. 749 ze zm.,) O.p., poprzez uznanie, że w wyniku przekazania wyrobów obrazowanych 29 spornymi fakturami wystawionymi w listopadzie i grudniu 2009 roku przez Zakłady M.S. na rzecz C. Sp. z o.o., doszło do powstania wierzytelności, a tym samym powstały przesłanki zastosowania art. 89 a i art. 89 b ustawy o VAT, podczas gdy w toku postępowania dowodowego nie wykazano, że doszło do wydania dokumentacji technicznej, a tym samym nie stwierdzono, czy zgodnie z umową z dnia 18 sierpnia 2006 roku i zleceniem nr [...] z dnia 21 sierpnia 2009 roku powstała wierzytelność Zakładów M.S. wobec Skarżącej, jak również nie stwierdzono, że dokumentacja ta w ogóle kiedykolwiek istniała.
Dalej podniesiono zarzut naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. polegający na pominięciu z akt postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuratora Rejonowego w O. pod sygnaturą akt [...], z których wynika, że Zakłady M.S. nie przekazały do C. Sp. z o.o. dokumentacji technicznej jako załączniki do spornych faktur, a tym samym nie doszło do ziszczenia się przesłanek zastosowania art. 89a i art. 89b ustawy o VAT. Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku oraz decyzji organu I i II instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania naczelnikowi Urzędu Skarbowego W..
- 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
- 4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.
- 4.2. W rozpoznawanym środku odwoławczym podniesiono zarzut naruszenia art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z tak sformułowanym zarzutem, sporządzonym przecież przez profesjonalnego pełnomocnika w osobie adwokata, należy przypomnieć, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym przysługującym na orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Te zaś nie stosują przepisów Ordynacji podatkowej lecz jedynie kontrolują prawidłowość ich zastosowania przez organy podatkowe. Jednakże w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 (ONSAiWSA 1010, nr 1, poz.
- 1) stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Kierując się treścią uzasadnienia tej uchwały, Naczelny Sąd Administracyjny pominął wadę redakcyjną powyższych zarzutów polegającą na braku powiązania z naruszeniem przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem wskazane wady redakcyjne nie miały żadnego wpływu na ocenę merytoryczną skargi kasacyjnej.
- 4.3. W niniejszej skardze kasacyjnej jej autor podnosi zarzuty dotyczące prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego. Podnosząc zarzut naruszenia art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że nie wykazano, czy doszło do wydania dokumentacji technicznej, co w konsekwencji skutkuje tym, że nie powstała wierzytelność strony skarżącej. Zatem autor skargi kasacyjnej stara się wykazać, że wadliwie ustalono w toku postępowania podatkowego, że przedmiotowa wierzytelność nie stała się wymagalna.
Sąd pierwszej instancji trafnie podkreślił, że roszczenie jest wymagalne, wobec czego termin płatności upłynął. Okoliczność ta wynika przede wszystkim z orzeczeń sądów cywilnych zasądzających od skarżącej na rzecz wierzyciela między innymi kwoty wynikające ze spornych faktur. Sąd Okręgowy bowiem po rozpatrzeniu wniosku wykonawcy o zasądzenie od strony kwoty 815.281,50 zł tytułem wynagrodzenia za wykonanie prac, w tym należności wynikających ze spornych 29 faktur, wydał w dniu 30 listopada 2010 r., sygn. akt [...], nakaz zapłaty obejmujący również tą kwotę. Nakaz zapłaty utrzymany został w mocy w całości wyrokiem Sądu Okręgowego Wydział X Gospodarczy z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. [...]. Następnie wyrokiem z dnia 28 czerwca 2012 r. oddalił apelację Strony.
Zgodnie z art. 365 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014, poz. 101 ze zm., dalej jako k.p.c.) orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W wyroku z dnia 12 lipca 2002 r., V CKN 1110/00 (Lex nr 74492), Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że skutkiem zasady mocy wiążącej prawomocnego wyroku jest to, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, że w procesie późniejszym ta kwestia nie może być już w ogóle badana. Zachodzi tu zatem ograniczenie dowodzenia faktów, objętych prejudycjalnym orzeczeniem, a nie tylko ograniczenie poszczególnego środka dowodowego.
Skoro więc w prawomocnym wyroku sądu cywilnego, zasądzając kwotę zapłaty określonej między innymi w 29 spornych fakturach, przesądzono, że wierzytelność jest wymagalna, wykazywanie odmiennych okoliczności faktycznych jest niedopuszczalne. W toku postępowania podatkowego organ podatkowy nie może w związku z powyższymi wyrokami sądów cywilnych, dokonywać odrębnych ustaleń w zakresie ważności umowy, czy też wymagalności zapłaty z tytułu tego stosunku zobowiązaniowego. Zgodnie bowiem z art. 2 § 1 k.p.c. do rozpoznawania spraw cywilnych powołane są sądy powszechne, o ile sprawy te nie należą do właściwości sądów szczególnych, oraz Sąd Najwyższy.
Zatem prawomocnym rozstrzygnięciem sporu cywilnoprawnego w zakresie wykonania stosunku zobowiązaniowego, organ podatkowy jest związany. Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej w istocie zaś zmierzają do podważenia oceny prawnej zawartej w prawomocnym wyroku sądu powszechnego.
4.4. Moc dowodowa prawomocnego wyroku sądu powszechnego w postępowaniu podatkowym ma nie tylko umocowanie we wspomnianym art. 365 § 1 k.p.c. Orzeczenie prawomocne sądu cywilnego jest, jak trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny, w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. dokumentem urzędowym. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Przy czym w przypadku prawomocnych orzeczeń sądowych istnieją ograniczenia w zakresie obalenia na podstawie art. 194 § 3 O.p. mocy dowodowej dokumentu urzędowego w wyniku przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi. Jest to konsekwencja unormowania zawartego w art. 365 § 1 k.p.c. oraz art. 2 § 1 k.p.c. Organ podatkowy w przypadku prawomocnego wyroku sądu cywilnego nie może prowadzić samodzielnych ustaleń faktycznych, weryfikujących trafność prawomocnego wyroku.
Również sąd administracyjny, zgodnie z treścią art. 365 § 1 k.p.c. jest związany prawomocnym wyrokiem sądu cywilnego. Wynika to wprost z treści tego przepisu.
Z tych też względów zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, sprowadzające się w istocie do prawidłowości ustaleń faktycznych dotyczących wykonania cywilnoprawnej umowy, są chybione. Jak wcześniej wskazano w prawomocnym wyroku sądu cywilnego przesądzono te okoliczności faktyczne.
- 4.5. Odnosząc się do argumentacji zawartej w przesłanym piśmie procesowym to należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 2 p.p.s.a. po upływie terminu do wniesienia skargi kasacyjnej strony mogą przytaczać jedynie nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Skoro więc w skardze kasacyjnej podniesiono wyłącznie zarzuty wywiedzione w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to argumentacja zawarta we wspomnianym piśmie procesowym, a odnosząca się do przepisów prawa materialnego, nie może być przedmiotem analizy sądu odwoławczego.
- 4.6. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
4.7 O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013, poz. 490).