Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 5 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 601/15

Uzasadnienie

1. 1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.
2. 1.1. Wyrokiem z 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1052/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę T.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 9 lipca 2014 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2009 r. do listopada 2010 r.
3. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że wspomnianą wyżej decyzję ostateczną Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wydał w dniu 31 grudnia 2012 r. Decyzję tę doręczono Skarżącej w trybie doręczenia zastępczego (dwukrotne awizo) w dniu 21 stycznia 2013 r. W dniu 4 lutego 2014 r. do organu I instancji wpłynął wniosek Skarżącej o wznowienie postępowania w tej sprawie z uwagi na to, że nie z własnej winy nie brała ona udziału w postępowaniu podatkowym. Jako podstawę prawną wskazała art. 240 § 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p."). Zakwestionowała skuteczność doręczeń, w szczególności doręczenie postanowienia o zapoznaniu się z wynikami postępowania oraz sposób informowania o stanie sprawy. Organ I instancji wznowił postępowanie w sprawie, a następnie decyzją z 2 kwietnia 2014 r. odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z 31 grudnia 2012 r., podnosząc, iż wskazane przez Skarżącą okoliczności nie dały podstaw do odmiennej niż zawarta w decyzji ostatecznej oceny stanu faktycznego.

Od tej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie.

Decyzją z 9 lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

1. 2. Skarga do Sądu I instancji.
2. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122 O.p. przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy oraz art. 240 § 1 O.p. przez błędne jego zastosowanie i interpretację. Na tej podstawie wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.
3. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
4. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji.
5. 3.1. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że skarga nie jest zasadna. W jego ocenie organy podatkowe trafnie oceniły, że w rozpoznawanej sprawie brak jest podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej z 31 grudnia 2012 r. w oparciu o art. 240 § 1 O.p. W szczególności organy te wyjaśniły kwestię doręczenia Skarżącej zawiadomienia z 4 grudnia 2012 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Sąd I instancji zauważył, że wprawdzie na potwierdzeniu odbioru tego zawiadomienia znajduje się datownik pocztowej placówki nadawczej z datą 4 listopada 2012 r., niemniej pismo z 4 grudnia 2012 r. nie mogło zostać wysłane miesiąc wcześniej. Prawidłową datę wysłania zawiadomienia zawiera książka nadawcza Urzędu Skarbowego w L., potwierdzona pieczątką operatora pocztowego z rzeczywistą datą nadania - 4 grudnia 2012 r. Sąd ten podkreślił, że wskazaną datę nadania przesyłki potwierdza data jej awizowania (5 grudnia 2012 r.), jak i data powtórnego awiza (13 grudnia 2012 r.). Zwrot przesyłki do nadawcy nastąpił w dniu 20 grudnia 2012 r. Zdaniem Sądu I instancji doręczenie zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego nastąpiło więc zgodnie z prawem, w sposób określony w art. 150 § 1, § 1a i § 2 O.p.

Sąd ten nie dopatrzył się również nieprawidłowości w doręczeniu Skarżącej postanowień o wszczęciu postępowań podatkowych w sprawie. Zauważył mianowicie, że w postępowaniu kontrolnym była ona reprezentowana przez pełnomocnika umocowanego do prowadzenia sprawy kontroli podatkowej. Tymczasem postępowanie podatkowe jest odrębnym od postępowania kontrolnego rodzajem postępowania. Oznacza to, że pełnomocnictwo złożone do akt postępowania kontrolnego w dniu 25 maja 2011 r. nie mogło obejmować upoważnienia do reprezentowania Skarżącej w postępowaniu podatkowym wszczętym postanowieniem z 2 listopada 2012 r. W ocenie Sądu I instancji organ podatkowy prawidłowo więc doręczył to postanowienie bezpośrednio Skarżącej, a konkretnie pełnoletniemu domownikowi (mężowi), który podjął się oddania pisma adresatowi, co potwierdził własnoręcznym podpisem.

1. 4. Skarga kasacyjna.
2. 4.1. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok, zarzucając naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a.") przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy rozstrzygnięcia organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów O.p.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania.

1. 4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.
2. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

5.1. Na wstępie należy zauważyć, że skarga kasacyjna nie zawiera zarzutów naruszenia przepisów postępowania, ponieważ nie wskazano naruszenia żadnego przepisu postępowania w powiązaniu z przepisami p.p.s.a.. Przypomnieć w tej sytuacji należy, że zgodnie z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć między innymi na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej.

Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów strony skarżącej a już na pewno nie do powoływania przepisów stanowiących podstawę zarzutów kasacyjnych. Brak ich wskazania w petitum skargi kasacyjnej oraz uzasadnieniu uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ich ocenę.

Skoro skarżąca podważała stan faktyczny to na niej spoczywało wykazanie i uzasadnienie naruszenia minimum art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 O.p w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a.. Co więcej strona powinna wykazać, że naruszenie tych przepisów postępowania było istotne i tym samym mające wpływ na wynik sprawy. W tej sprawie tego nie uczyniono, ograniczając się do zarzucenia naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit)c w związku z art. 151 p.p.s.a.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej poza przytoczeniem przebiegu postępowania, wskazano, że Sąd I instancji powielił argumentację z decyzji organów podatkowych oraz nie ustalił jakich czynności dokonał organ administracyjny i czy zwrócił się do Poczty Polskiej o wyjaśnienie okoliczności, co oczywiście jest niewystarczające.

Nie podniesiono także w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 141 § 4 i art. 135 p.p.s.a. Skoro autor skargi kasacyjnej chciał wykazać braki w uzasadnieniu Sądu I instancji.

Natomiast autor skargi kasacyjnej wskazał na "art. 173 i § 2" p.p.s.a. § 2 art. 173 p.p.s.a. wskazuje podmioty, które mogą wnieść skargę kasacyjną. Z kolei przywołany dalej art. 177 § 1 określa sposób i termin wniesienia skargi kasacyjnej. Takie postawienie zarzutów kasacyjnych stanowi o niezrozumieniu istoty skargi kasacyjnej.

1. 6. Ze wskazanych przyczyn, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2-3 tej ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490