Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 28 stycznia 2005 r. I SA/Gd 1625/01 oddalił skargę Marka W. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 12 lutego 2001 r. (...) w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług.
Sąd Administracyjny stwierdził, iż na dzień złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych zaległość z tytułu podatku od towarów i usług wyniosła kwotę 20.781,60 zł.
Tenże sąd stwierdził następnie, iż decyzje w zakresie umorzenia zaległości podatkowych mają charakter uznaniowy co oznacza możliwość a nie obowiązek uwzględnienia wniosku podatnika, zaś kompetencje sądu ograniczają się do zbadania czy organy rozważyły sprawę w kontekście przesłanek z art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem Sądu w tym zakresie poczynione zostały niezbędne ustalenia i przesłanki odmownego załatwienia wniosku, a podatnik w skardze nie podniósł zarzutów w tym względzie.
W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, iż przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest decyzja w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej co oznacza, iż sąd nie może w tej sprawie kontrolować zgodności z prawem rozważań organów, które odnoszą się do określenia kwoty zaległości podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny przedstawiając stan sprawy miał na uwadze, iż wniosek skarżącego z dnia 19 października 1996 r. o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług dotyczył zaległości według stanu z 11 czerwca 1996 r.
Sąd administracyjny przytoczył dwa stadia postępowania sądowoadministracyjnego w tym względzie.
Pierwsze z nich dotyczyło decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia 19 czerwca 1997 r. - utrzymującej w mocy decyzję (...) Urzędu Skarbowego w B. z dnia 20 lutego 1997 r. - odmawiającą umorzenia zaległości w podatku VAT w kwocie 20.680,70 zł /obejmujących okres: I kwartału 1994 r., czerwca, sierpnia, września, listopada, grudnia 1995 r. oraz stycznia 1996 r./.
Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku wyrokiem z dnia 29 kwietnia 1999 r. I SA/Gd 1093/97 uchylił decyzję odwoławczą stwierdzając, iż w pierwszej kolejności należy zbadać zasadność twierdzenia podatnika o nieistnieniu zaległości podatkowej, a w razie potwierdzenia faktu istnienia owej zaległości, należy odnieść się do żądania jej umorzenia.
Izba Skarbowa wykonując tenże wyrok decyzją z dnia 12 października 1999 r. uchyliła decyzję organu pierwszej instancji i przekazała sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia.
Drugie stadium postępowania administracyjnego rozpoczyna decyzja (...) Urzędu Skarbowego w B. z dnia 24 października 2000 r. mocą której tenże Urząd odmówił umorzenia zaległości podatkowych ustalonych na dzień 11 marca 1996 r. w kwocie 20.781,60 zł /za okresy wskazane wcześniej/ wyjaśniając przy tym, że zaległości powstawały z braku regulowania deklarowanych kwot podatku a wielkość zaległości została ustalona po uwzględnieniu przerachowania na konto skarżącego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 1993 r., dotyczącego spółki cywilnej "I." - Marek W. i Stanisław W., wraz z odsetkami do dnia 25 kwietnia 1994 r. oraz po uwzględnieniu kwot niesłusznie pobranych wcześniej kosztów egzekucyjnych.
Decyzja Urzędu Skarbowego została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej w B. z dnia 12 lutego 2001 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przytoczył obszerne wywody tego organu odnoszące się do kwestii ustalenia wysokości zaległości podatkowych jak też do kwestii powodów, dla których nie zastosowano przepisu art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny odnosząc się do zarzutów skargi podatnika wskazujących na braki wyjaśnienia stanu sprawy dotyczącego rozliczenia wpłat na poczet podatku /a zwłaszcza wpłaty dokonanej w dniu 11 marca 1996 r./, a także rozliczenia kosztów egzekucyjnych, stwierdził, że przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie jest decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych.
Oznacza to, iż sąd nie może w tej sprawie kontrolować pod względem zgodności z prawem tych rozważań organów, które odnoszą się do określenia kwoty zaległości podatkowej.
Jeżeli skarżący ma w dalszym ciągu zastrzeżenia co do zarachowania poszczególnych wpłat, naliczania odsetek, to służą jemu odpowiednie środki prawne w postępowaniu przed organami podatkowymi.
Natomiast w przedmiocie skargi na decyzje o odmowie umorzenia zaległości podatkowej sąd bada czy organy rozważyły sprawę w kontekście przesłanek z art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem sądu w tej materii poczynione zostały niezbędne ustalenia z wyjaśnieniem przyczyn odmowy uwzględnienia wniosku podatnika.
W skardze kasacyjnej skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Marka W. domaga się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 134 par. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nakazującego rozstrzyganie w granicach danej sprawy, poprzez przyjęcie, że przedmiotem kontroli sądu w przedmiotowej sprawie jest odmowa umorzenia zaległości podatkowych, gdy tymczasem zgodnie z przedmiotem skargi, granicami danej sprawy było zbadanie zarzutów skarżącego dotyczących niewystępowania zaległości w podatku od towarów i usług na dzień 11 marca 1996 r.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarty został wywód, iż granice sprawy określone zostały skargą Marka W. a także wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 29 kwietnia 1999 r. I SA/Gd 1093/97.
Z tego względu w skardze skierowanej do sądu I instancji podniesione zostały wyłącznie zarzuty dotyczące rozliczenia dokonanych przez podatnika wpłat w dniu 11 marca 1996 r. oraz zarzuty naliczenia odsetek od kwoty 33.004,60 zł za okres od 26 kwietnia 1994 r. do 31 grudnia 1996 r., kiedy to nastąpiło faktyczne przeksięgowanie zwrotu kwoty 33.004,60 zł z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 1993 r.
Autor skargi kasacyjnej podniósł, iż skargą skierowaną do sądu I instancji objęta została również kwestia wielkości zaległości podatkowej, której wysokość należało wyliczyć z uwzględnieniem wyroku NSA z dnia 26 października 1995 r. SA/Gd 2096/95.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wykazał jakiegokolwiek zainteresowania tymi zagadnieniami i to w sytuacji, gdy należało to uczynić zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W takiej sytuacji doszło do naruszenia art. 134 par. 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż w przekonaniu autora skargi kasacyjnej granice sprawy zostały zakreślone skargą podatnika oraz uprzednim rozstrzygnięciem sądu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Przedstawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 134 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwanej dalej p.p.s.a. nie mógł doprowadzić do uwzględnienia tego środka odwoławczego.
Zgodnie z art. 183 par. 1 tej ustawy Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że sąd jest związany podstawami /art. 174 p.p.s.a./ i wnioskami tej skargi /art. 176 p.p.s.a./.
Związanie granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że sąd odwoławczy nie jest władny badać, czy sąd I instancji naruszył jeszcze inne przepisy niż wskazane w skardze kasacyjnej, chyba że chodzi o nieważność postępowania /art. 183 par. 2 p.p.s.a/.
W orzecznictwie sądowym wyjaśnione zostało, iż Naczelny Sąd Administracyjny - z uwagi na treść art. 183 par. 1 p.p.s.a. - nie jest zobowiązany ani upoważniony do uzupełnienia lub rozszerzenia powołanych przez wnoszącego skargę kasacyjną podstaw kasacyjnych /por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2004 r. FSK 1208/04/.
W orzecznictwie sądowym wyjaśniono także, iż sąd odwoławczy bada tylko zarzut naruszenia konkretnego przepisu wskazanego przez wnoszącego skargę kasacyjną /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 36/.
Stąd też w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł objąć badaniem zarzutu naruszenia przepisów postępowania w formule przyjętej w petitum skargi kasacyjnej.
Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia przepisu postępowania określonego w art. 134 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż norma określona w dyspozycji tego przepisu nie dotyczy mocy wiążącej oceny prawnej oraz wskazań co do dalszego postępowania wynikających z uprzedniego wyroku, albowiem temu zagadnieniu są poświęcone oddzielne przepisy /art. 153, 190 p.p.s.a./ zawarte w procedurze sądowoadministracyjnej.
Natomiast w stanie prawnym dotyczącym sprawy niniejszej chodzi o przepis art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/.
Art. 99 tej ustawy stanowi, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r. /z zastrzeżeniem art. 100/ wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, iż brak powołania tego przepisu w skardze kasacyjnej jako naruszonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zwalnia sąd odwoławczy od obowiązku ustosunkowania się do twierdzeń skargi, że w niniejszej sprawie sąd I instancji zignorował uprzednie stanowisko NSA w przedmiocie badania obowiązku istnienia zaległości podatkowej.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska skargi kasacyjnej, iż przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego I instancji zakreślają wyłącznie zarzuty skargi wniesionej do sądu, albowiem temu zapatrywaniu przeczy treść art. 134 par. 1 p.p.s.a.
Istotą kontroli sądowoadministracyjnej jest badanie prawidłowości konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego rozstrzygniętego w decyzji ostatecznej organu administracji publicznej i właśnie temu zagadnieniu poświęcone zostały rozważania zawarte w zaskarżonym wyroku.
Natomiast kwestia czy sąd w dostatecznym stopniu ustosunkował się do zarzutów skargi obejmujących inne zagadnienia niż związane z problematyką art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, mogły być objęte zarzutem naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę podziela zapatrywania wyrażone w aktualnym orzecznictwie sądowym, iż postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowych nie może być traktowane jako postępowanie zastępcze w stosunku do postępowania wymiarowego jak i postępowania egzekucyjnego /por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2004 r. III SA 3220/02 - ONSAiWSA 2005 Nr 4 poz. 76/, w sytuacji gdy podatnik nie wykorzystał, bądź wadliwie skorzystał z przysługujących mu środków prawnych w postępowaniu wymiarowym czy postępowaniu egzekucyjnym.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.