Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 91/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę S. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 23 grudnia 2011 r. w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za zaległości w podatku od towarów i usług.
Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 16 września 2011 r., którą orzeczono solidarną odpowiedzialność skarżącego jako jedynego członka Zarządu P. [...] Spółka z o.o. wraz ze Spółką za zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2006r., od września 2006r. do czerwca 2007r., sierpień 2007r., wrzesień 2007r., od listopada 2007r. od czerwca 2008r. oraz listopad 2008r. w łącznej wysokości 68.395,37 zł oraz odsetki za zwłokę.
Organ I instancji przyjął, że Spółka zaprzestała w sposób trwały płacenia długów co najmniej od dnia 25 sierpnia 2006r., tj. terminu płatności należnego zobowiązania wynikającego z deklaracji VAT-7 za lipiec 2006r. Zatem wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony do dnia 8 września 2006r., czyli w terminie 2 tygodni od dnia zaprzestania płacenia zobowiązań. Organ wskazał, że w niniejszym przypadku nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność strony za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący nie wykazał, że w sprawie zachodzą okoliczności określone w art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) uzasadniające odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.
Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji zaskarżył podatnik, wnosząc o umorzenie postępowania na etapie sądowym.
Zaskarżonej decyzji zarzucił przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu Spółki bezprawnie. Według jego wiedzy taką odpowiedzialność może przenieść Sąd, a nie instancja administracyjna. W ocenie strony zaległości Spółki na rzecz Urzędu Skarbowego są wirtualne, bowiem Spółka nie płaci podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż jest z niego ustawowo zwolniona. Naczelnik powinien zaś umorzyć należności, na podstawie art. 825 § 1 - 3 kpc, bowiem Spółka nie posiada majątku, zaś należności zasądzone wyrokami sądowymi są trudne do odzyskania. Wskazał, że w przedmiotowej sprawie przesłanka orzeczenia odpowiedzialność członka zarządu jaką jest bezskuteczność egzekucji została spełniona.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. podtrzymał swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację i wniósł o oddalenie skargi.
Oddalając skargę i rozważając wystąpienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Sąd I instancji wskazał, że niesporne jest w niniejszej sprawie, że skarżący pozostawał jedynym członkiem zarządu P. [...] Sp. z o.o. w okresie objętym zaskarżoną decyzją.
Sąd podkreślił, że w uchwale z dnia 8 grudnia 2008r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, zaś stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.
Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził postępowanie egzekucyjne w związku przedmiotowymi zaległościami. Postępowanie to zostało umorzone bowiem, w wyniku podjętych czynności egzekucyjnych nie ustalono środków materialnych przedstawiających wartość handlową oraz źródła utrzymania, z których można byłoby przeprowadzić skuteczną egzekucję. Prowadzone od 2006 r. postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki nie przyniosło oczekiwanych rezultatów. Poczynione próby dokonania zajęć wierzytelności na rachunkach bankowych okazały się bezskuteczne. Nie ustalono majątku nieruchomego i ruchomego, który mógłby być przedmiotem egzekucji, co zostało potwierdzone również przez Sąd Rejonowy w sporządzonym przed nim wykazie majątku złożonym przez skarżącego. Posiadane przez Spółkę budynki oraz środki trwałe służące do działalności są dzierżawione bądź stanowią przedmiot użyczenia. Organ uznał więc, że w dalszym postępowaniu nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne i dlatego umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne. Zatem w ocenie Sądu I instancji organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że w niniejszym przypadku zachodzi przesłanka bezskuteczności egzekucji.
Sąd podkreślił, że kwestią bezsporną w niniejszej sprawie jest również fakt, że skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie złożono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie takiego wniosku lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu.
Jedyną okolicznością na jaką powołuje się skarżący jest fakt posiadania wierzytelności, z której egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Jednakże, jak słusznie wskazał organ odwoławczy, wskazywane wierzytelności zostały zasądzone na rzecz strony, jako osoby prywatnej prowadzącej działalność gospodarczą, a więc na rzecz innego podmiotu niż P. [...] Spółka z o.o. Zatem nie mogą mieć znaczenia w niniejszej sprawie.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego zaskarżając orzeczenie w całości zarzucając naruszenie:
1/ art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej polegające na niezasadnym przyjęciu, że zaszły podstawy do orzeczenia o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jako członka Zarządu poprzez zastosowania przepisu, 2 / art. 3 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2002 r., poz. 270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wskazał, że postępowanie organów było dotknięte wadami, tj. naruszeniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez Sąd I instancji wadliwego stanu faktycznego ustalonego przez organy niezgodnie z obowiązującego je procedurą, a w szczególności Sąd nie podjął wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przez co przedstawił sprawę niezgodnie ze stanem rzeczywistym, 3 / art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie wniosku o dopuszczenie dowodu uzupełniającego z dokumentów wskazanych przez skarżącego.
Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części, tj. w pkt 1 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy udzielonej z urzędu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.
Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Wskazanie i uzasadnienie podstaw-kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.).
Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd. Uzasadnienie kasacji powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu " niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36).
Sąd Odwoławczy nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy też uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § l i § P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.
W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach.
Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieuzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego.
Prawidłowo Sąd I instancji wyjaśnił, że w pierwszej kolejności oceny wymaga zgodność zaskarżonej decyzji w aspekcie naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną. Wywiódł w związku z tym, że organy podatkowe mają obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania.
Należy przy tym w pełni podzielić ocenę Sądu I instancji popartą szczegółową analizą obowiązujących przepisów, że w rozpoznawanej sprawie zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji wydano zgodnie z prawem.
Nie ma bowiem podstaw do przyjęcia zasadności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania, zważywszy chociażby na brak ich uzasadnienia. Znamienne przy tym jest stwierdzenie, że skarżący zarówno na etapie postępowania przed Sądem I instancji jak i w skardze kasacyjnej nie przedstawił żadnego dokumentu z którego, jego zdaniem, powinien być przeprowadzony przez Sąd I instancji dowód uzupełniający w sprawie.
Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących materialnoprawnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki, Sąd I instancji zasadnie wskazał, że podstawę prawną stanowi art. 116 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo też ocenił, że organy podatkowe w sposób bezsprzeczny wykazały istnienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członka zarządu, zaś skarżący nie wykazał istnienia przesłanek negatywnych, wyłączający odpowiedzialność strony.
W szczególności należy zgodzić się z oceną Sądu, że trafnie organ odwoławczy, kierując się utrwaloną linią orzeczniczą, przyjął, że w rozpoznawanej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony do dnia 8 września 2006r., czyli w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia zobowiązań, zgodnie z przepisami prawa upadłościowego i naprawczego. Sąd stwierdził przy tym, co ma istotne znaczenie w sprawie, że pomimo zaistnienia przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, takiego wniosku skarżący jako jedyny członek zarządu w ogóle nie złożył.
Należy zgodzić się także z oceną Sądu, że wskazane przez stronę skarżącą wierzytelności nie stanowiły wierzytelności Spółki będącej dłużnikiem, której zaległych zobowiązań dotyczy zaskarżona decyzja o odpowiedzialności podatkowej, nie mogą więc mieć znaczenia w sprawie.
Uznając, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.