Uzasadnienie
Skarga kasacyjna Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. dotyczy wyroku z dnia 2 grudnia 2015 r., w sprawie I SA/Lu 598/15, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm., obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm., dalej w skrócie: "P.p.s.a."), uchylił zaskarżone przez W. S. postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. z dnia 6 lutego 2015 r., wydane wobec skarżącego w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2014 r.
Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynikało, że w dniu 12 stycznia 2015 r. podatnik złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2014 r., w której wykazał kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. W celu zbadania zasadności tego zwrotu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. w dniu 20 stycznia 2015 r. wszczął u podatnika, w ramach postępowania kontrolnego, kontrolę podatkową w zakresie rzetelności zadeklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wypłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do grudnia 2014 r. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w zaskarżonym postanowieniu z dnia 6 lutego 2015 r., na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm., dalej w skrócie "u.p.t.u."), postanowił o przedłużeniu stronie terminu zwrotu różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2014 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia.
Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżący zaskarżył powyższe postanowienie z dnia 6 lutego 2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.
Dokonując sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia WSA w Lublinie, uznał, że wydane zostało ono z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem art. 217 § 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 oraz z naruszeniem art. 121 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., dalej w skrócie: "O.p.")
W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że mimo iż wydane na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku ma charakter uznaniowy, to możliwość wyboru przez organ rozstrzygnięcia co do przedłużenia terminu nie oznacza, że decyzja taka może być dowolna, a ściślej uzasadniona jedynie samą przesłanką konieczną w postaci weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Zdaniem WSA, Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien swoje postanowienie uzasadnić szerzej, wskazując w szczególności jakie okoliczności skłoniły go do wyboru możliwości przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Podatnik bowiem powinien otrzymać jasną informację z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku.
Tymczasem, jak dalej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podał Sąd pierwszej instancji, w zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego ograniczył się do przytoczenia treści art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie u.p.t.u. i stwierdzenia, że w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. w zadeklarowanej kwocie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. w dniu 20 stycznia 2015 r. wszczął u podatnika w ramach postępowania kontrolnego kontrolę podatkową w zakresie rzetelności zadeklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wypłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do grudnia 2014 r., ze szczególnym uwzględnieniem zadeklarowanej kwoty zwrotu VAT. Tak ograniczone treściowo uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, według WSA w Lublinie, nie odpowiada wymogom prawidłowego i rzetelnego motywowania aktu podejmowanego w ramach uznania administracyjnego. Świadczy też o tym, że organ w rzeczywistości nie analizował głębiej przesłanek prowadzących do uznaniowego rozstrzygnięcia niekorzystnego dla podatnika.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w L., działając za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego – zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc w skardze kasacyjnej o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Organ zarzucił przy tym WSA naruszenie przepisów postępowania sądowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 217 § 2, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., poprzez:
- - uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia;
- - błędne przyjęcie, że zaskarżone postanowienie nie spełnia wymogów z art. 217 § 2, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., podczas gdy zaskarżone postanowienie zawierało zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne w myśl wymienionych przepisów oraz wskazywało przyczynę przedłużenia zwrotu podatku oraz powstałe i uzasadniające wątpliwości; a tym samym nie naruszono wskazanych wyżej przepisów w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy;
- - brak w uzasadnieniu wyroku wyjaśnienia jaki miało istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie wyżej wskazanych przepisów postępowania.
Skarżący nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 189 P.p.s.a., jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie.
W dniu 24 października 2016 r., w sprawie o sygn. akt I FPS 2/16 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę, w której stwierdził, że: "Przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 O.p., na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a.".
Uchwała składu siedmiu sędziów posiada w innych sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Związanie sądów administracyjnych uchwałą powoduje, że nie mogą one orzekać - wykładając interpretowany w uchwale przepis - inaczej niż uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny.
Mając na uwadze stanowisko przedstawione w cytowanej wcześniej uchwale, stwierdzić należy, że na zaskarżone do Sądu pierwszej instancji postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług przysługuje zażalenie. Jest to zatem postanowienie, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 52 § 1 w związku z § 2 P.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie; przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, między innymi taki jak zażalenie.
W zaskarżonym do Sądu pierwszej instancji postanowieniu, organ podatkowy zawarł wadliwe pouczenie o możliwości złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu do usunięcia naruszenia prawa. Kierując się wadliwym pouczeniem, skarżący nie wyczerpał właściwego toku instancji przed organami podatkowymi, co czyniło wniesioną przez niego skargę przedwczesną, a tym samym niedopuszczalną. Dlatego należało ją odrzucić na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a.
W związku z powyższym zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu powołanej wcześniej uchwały z dnia 24 października 2016 r., zwrócił uwagę na to, że "w imię tzw. zasady nieszkodzenia błędnym pouczeniem (art. 214 O.p.) i urzeczywistnienia prawa do sądu, rozumianego jako prawo do odpowiednio ukształtowanej procedury oraz prawo do uzyskania wyroku w rozsądnym terminie, należy zaakceptować dopuszczalność traktowania złożonych w odpowiednim terminie wezwań do usunięcia naruszenia prawa (w trybie art. 52 § 3 P.p.s.a.), jako terminowo złożonych już zażaleń, które powinny podlegać przekazaniu organowi drugiej instancji (...) do rozpatrzenia".
W związku tym, że jak wyżej podano, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie powinien był odrzucić skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a., czego nie uczynił, tylko rozpoznał ją merytorycznie, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 189 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i skargę odrzucił.
Orzeczenie o zwrocie wpisu sądowego od skargi, uzasadnia art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a.