Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 maja 2005 r. (I SA/Kr 2636/02) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi M. R. na postanowienia Izby Skarbowej w Krakowie z dnia [...], Nr [...] i [...], w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania.
2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż decyzja Urzędu Skarbowego K.-P. z dnia [...] została skarżącemu doręczona 29 listopada 2001 r., zaś odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu wpłynęło do Urzędu 14 czerwca 2002 r. W zaskarżonych postanowieniach Izba Skarbowa stwierdziła, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu [...] oraz odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania [...] wskazując, że wniosek poparty jest zaświadczeniem lekarskim z dnia 10 maja 2002 r., który nie zawiera informacji o stanie zdrowia skarżącego w terminie otwartym do złożenia zażalenia.
3. W skardze na powyższą decyzję skarżący wskazał, iż nie mógł złożyć odwołania w terminie, gdyż jest chory psychicznie, co obrazuje złożone zaświadczenie lekarskie. Zarzucił nieprzesłuchanie świadka S. M.
4. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swe stanowisko, wskazując, iż podatnik nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, choć z mocy art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej ciążył na nim taki obowiązek. Złożone do sprawy zaświadczenie lekarskie jest enigmatyczne i nie odnosi się do okresu uchybienia terminowi.
5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, oddalając skargę, stwierdził, że skoro skarżący składa wniosek o przywrócenie terminu, to tym samym przyznaje, że odwołanie złożył z jego uchybieniem. Organ słusznie stwierdził, iż dołączone do wniosku o przywrócenie terminu zaświadczenie lekarskie nie wskazuje na spełnienie przesłanki z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc na to, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podatnika. Przedstawione zaświadczenie pochodzi z maja 2002 r. i zaświadcza, że skarżący nadal się leczy – nie wynika z niego, na co cierpi, od kiedy się leczy i czy w terminie otwartym do złożenia odwołania nie mógł sprawnie działać. Zarzut nieprzesłuchania świadka nie może odnieść skutku, bowiem w odwołaniu nie zawarto wniosku o jego przesłuchanie i nie wskazano tezy dowodowej. Nadto skoro świadek podpisał złożone zaświadczenie, to swoją wiedzę zawarł w zaświadczeniu, a innej okoliczności skarżący nie podał.
6. W skardze kasacyjnej, błędnie nazwanej "kasacją", złożonej przez swego pełnomocnika – adwokata A. Ż. – skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie lub o zmianę zaskarżonego wyroku przez przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz o zasądzenie od uczestnika Izby Skarbowej w Krakowie kosztów postępowania według norm przepisanych na rzecz skarżącego.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) oraz naruszenie przepisów postępowania ponieważ uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy).
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, iż fakt niepłacenia podatków spowodowany był chorobą psychiczną skarżącego, który od dawna leczy się w poradni zdrowia psychicznego, co wynika z przedłożonego zaświadczenia lekarskiego. W ocenie strony naruszono przepisy prawa materialnego – art. 48 § 1 pkt 2 i art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ w przypadku uzasadnionym ważnym interesem płatnika lub interesem publicznym organ na wniosek płatnika mógł umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę, względnie rozłożyć na raty zapłatę podatku lub zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę.
Zdaniem skarżącego doszło również do naruszenia przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy: art. 86 Kodeksu postępowania administracyjnego, ponieważ w postępowaniu przed organami nie przesłuchano strony celem wyjaśnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy; art. 89 § 2 tej ustawy, przez nieprzeprowadzenie rozprawy, a zachodziła potrzeba uzgodnienia interesów stron, było to potrzebne do wyjaśnienia sprawy przy udziale świadków lub biegłych.
Skarżący stwierdził, iż poważnym uchybieniem organów było nieprzesłuchanie w charakterze świadka lekarza psychiatry na okoliczność, od jak dawna skarżący jest chory psychicznie, od jak dawna miał wyłączoną możliwość działania.
Uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącego – z zaświadczenia lekarskiego wynika, że przez cały czas skarżący był chory psychicznie i nadal pozostaje w leczeniu. Naruszono tym samym art. 162 Ordynacji podatkowej.
- 7. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie uczestniczył w rozprawie kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
8. Podkreślenia wymaga, iż podstawy kasacyjne w przedmiotowej skardze kasacyjnej zostały sformułowane nieprawidłowo. Art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi jednoznacznie, iż skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Oceniając niniejszą skargę kasacyjną w świetle brzmienia przywołanego przepisu zauważyć należy, iż wymogu "przytoczenia podstaw kasacyjnych" nie spełnia dosłowne przytoczenie art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bez wskazania już w petitum skargi kasacyjnej konkretnych przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które zdaniem strony zostały naruszone – zaniechanie takiego skonkretyzowania zarzutów stanowi wyraz niestaranności pełnomocnika. Nadto na nieznajomość kompetencji nie tylko Naczelnego Sądu Administracyjnego ale sądów administracyjnych wskazuje jeden z wniosków kasacyjnych - strona nie może żądać zmiany orzeczenia organów administracji, gdyż takiego rozstrzygnięcia nie przewiduje art. 185 ani art. 188 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając merytorycznie skargę, sąd administracyjny I instancji może jedynie uchylić lub stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji lub też skargę oddalić (art. 145-151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest natomiast skontrolowanie orzeczenia sądu I instancji, zmierzające ewentualnie do przejęcia jego kompetencji i zbadania legalności rozstrzygnięcia organu administracji (art. 184 – 189 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W żadnym wypadku sąd administracyjny nie jest uprawniony do podejmowania merytorycznych decyzji administracyjnych. Ponieważ przedmiotowa kasacyjna zawiera wniosek wynikający z art. 185 ustawy - o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, możliwe jest dokonanie merytorycznej oceny zarzutów skargi kasacyjnej.
Przepis art. 174 omawianej ustawy stanowi, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Zatem do autora skargi należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja – w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd – w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle art. 183 § 1 ustawy Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.
9. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.
Jednakże podkreślić należy, iż podstawę kasacyjną może stanowić jedynie zarzut naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, stąd też zarzut naruszenia art. 86, czy też art. 89 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego czy też art. 162 Ordynacji podatkowej nie może być uznany za prawidłowy.
Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zatem powołanie w skardze kasacyjnej wskazanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Podobne stanowisko wyraził już Naczelny Sąd Administracyjny między innymi w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 (ONSA 2004/2/36)
Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b lub 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.
10. Niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego – jak słusznie zauważył Sąd I instancji ani art. 48 § 1 (który nie zawiera powołanego przez stronę pkt 2) ani art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie miały w sprawie zastosowania. Rozpatrywaną w niniejszej sprawie kwestią nie jest bowiem umarzenie zaległości podatkowych czy odsetek za zwłokę – skarżący zresztą nie uzasadnił tego zarzutu, zacytował jedynie bowiem część art. 67 (i to w sposób nieprawidłowy, bowiem przepis ten dotyczył podatnika, a nie płatnika), czego nie można uznać za wystarczające dla merytorycznej oceny tak sformułowanego zarzutu.
Podkreślić należy, iż zarzuty naruszenia prawa materialnego zdają się dotyczyć decyzji organu I instancji, bowiem decyzja, od której odwołanie strona złożyła z uchybieniem terminu, dotyczyła umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. Autor skargi kasacyjnej zdaje się nie rozumieć, iż w świetle złożenia odwołania z uchybieniem terminu kwestie merytoryczne dotyczące decyzji organu I instancji nie podlegają rozpatrzeniu – Sąd administracyjny I instancji badał jedynie legalność rozstrzygnięcia o stwierdzeniu uchybienia terminu i odmowie przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Kwestie umorzenia zaległości podatkowej mogłyby być badane jedynie w przypadku, gdyby odwołanie zostało złożone w terminie bądź przywrócony zostałby termin do złożenia odwołania, a więc w innym postępowaniu – nie przy badaniu legalności zaskarżonych w sprawie postanowień Izby Skarbowej. Stąd też słusznie Sąd I instancji uznał, iż wskazane przepisy nie znajdują zastosowania w sprawie, a nie stosując tych przepisów prawa materialnego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie mógł ich naruszyć.
- 11. Z tych względów skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw należało oddalić na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.