Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekając w sprawie Doroty Zerbok oddalił skargę na decyzję w przedmiocie podatku akcyzowego za okres od lipca do grudnia 2001 r. w części dotyczącej zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. (...) dotyczących listopada i grudnia 2001 r. uznając, iż skarga w tym zakresie, nie może być uwzględniona gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu a w szczególności w art. 35 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu nadanym ustawą z 18 września 2001 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 122 poz. 1324/. W pozostałym zakresie Sąd I instancji uchylił zaskarżone decyzje odmawiając zastosowania przepisu par. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego, jako przepisu niekonstytucyjnego, to jest nakładającego zobowiązania podatkowe na nowy krąg podmiotów w drodze rozporządzenia.
Strona skarżąca złożyła od omawianego wyroku skargę kasacyjną zarzucając naruszenie prawa materialnego - tj. par. 12c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 października 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 126 poz. 1388/ przez jego niezastosowanie, co narusza interes prawny strony.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor potwierdza, że tak jak ustalił to Sąd skarżąca Dorota Z. stała się podatnikiem w zakresie podatku akcyzowego z dniem 31 października 2001 r., tj. z chwilą wejścia w życie ustawy z 18 września 2001 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
W skardze kasacyjnej wskazuje się, że konsekwencją ustalenia obowiązku podatkowego jest odwołanie się do przepisów wykonawczych, tj. par. 12b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 października 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego obowiązującego od dnia 31 października 2001 r. Nie ma wątpliwości, że obowiązek podatkowy skarżącej jako sprzedawcy wyrobów akcyzowych powstał z chwilą ich sprzedaży i w tej sytuacji niezaprzeczalnym prawem podatnika, sprzedawcy wyrobów akcyzowych określonych w par. 3 rozporządzenia, jest możliwość zrealizowania obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek zawarty w cenie zakupu /par. 12c rozp./.
W kasacji twierdzi się, że skarżąca nie miała możliwości zrealizowania przysługującego jej uprawnienia w tym zakresie dlatego Sąd I instancji z urzędu winien był uwzględnić treść art. 12c rozporządzenia i uchylić decyzję, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia celem uzupełnienia postępowania w części dotyczącej odliczenia podatku akcyzowego zawartego w cenach zakupu wyrobu podlegającego podatkowi akcyzowemu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej twierdząc, że skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Stosownie do treści art. 174 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
- 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Dla zachowania formy skargi kasacyjnej nie wystarczy powołać się na przepis wymieniający podstawy skargi kasacyjnej, ale konieczne jest także uzasadnienie podnoszonej skargi przez wskazanie, które przepisy ustawy - oznaczone numerem artykułu - zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy, gdyż w przeciwnym razie ocena zasadności skargi nie jest w ogóle możliwa.
Warunek przytoczenia podstaw zaskarżenia i ich uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody, zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis prawa skarżący miał na uwadze podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania.
Zaznaczyć trzeba, że zarzuty skargi kasacyjnej mogą być skierowane wyłącznie do Sądu I instancji.
W rozpoznawanej przez Sąd skardze kasacyjnej podniesiony został zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. par. 12c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 października 2001 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 126 poz. 1388/ przez jego niezastosowanie, co narusza interes prawny strony. Zarzut ten w uzasadnieniu skargi kasacyjnej został rozwinięty poprzez stwierdzenie, że skarżąca nie miała możliwości zrealizowania przysługujących jej uprawnień obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek zawarty w cenach zakupu i dlatego Sąd I instancji z urzędu powinien był uwzględnić treść par. 12c rozporządzenia i zaskarżoną decyzję uchylić przekazując sprawę do rozpatrzenia organowi podatkowemu.
Co do zasady naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, a błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu, zaś niewłaściwe zastosowanie to jest tzw. błąd subsumcji czyli wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie normy prawnej. Jakkolwiek przepis art. 174 wyraźnie o tym nie stanowi naruszenie prawa materialnego może też polegać na niezastosowaniu tego przepisu, który winien być zastosowany. Inaczej mówiąc, jeżeli w konkretnym stanie faktycznym istniały podstawy do dokonania subsumcji, to niezastosowany przez Sąd I instancji przepis prawa materialnego może stanowić podstawę skargi kasacyjnej /SN wyrok z 24 stycznia 1997 r. II UKN 68/96 - OSNAPU 1997 nr 18 poz. 351/. Jednakże w takim przypadku również obowiązuje zasada usprawiedliwienia czyli uzasadnienia podstaw kasacji.
W rozpatrywanej skardze kasacyjnej tego nie uczyniono co uniemożliwia badanie podniesionego zarzutu, zwłaszcza że, o czym należy pamiętać, Wojewódzkie Sądy Administracyjne sprawując kontrolę działalności publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne i chociaż orzekając nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co ewentualnie w niniejszej sprawie być może mogłoby mieć miejsce, to jednak wobec tak sformułowanej skargi kasacyjnej nie sposób stwierdzić trafność podniesionego zarzutu.
Reasumując powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw i dlatego, stosownie do art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.