Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 08.03.2006 r., sygn. I SA/Kr 1134/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną przez R. W. decyzję Izby Skarbowej w Kielcach z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję II Urzędu Skarbowego w Krakowie, w której odmówiono skarżącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 1997 r.
W uzasadnieniu do tego wyroku w pierwszej kolejności przedstawiono przebieg postępowania przed organami podatkowymi. W tych ramach wskazano, że organ pierwszej instancji wydał decyzję odmowną opierając się głównie na wysokości osiąganych przez podatniczkę przychodach z działalności gospodarczej za rok 1997 r. - 358.883, 39 zł oraz za rok 1998 r. – 198.913,75 zł.
Izba Skarbowa w Kielcach podzielił to stanowisko i utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W skardze do Sądu administracyjnego skarżąca wniosła o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Krakowie wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił rozstrzygnięcia organów podatkowych na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" w związku z art. 135 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwaną dalej "popsa".
W ocenie Sądu organy podatkowe odmawiając skarżącej umorzenia zaległości przekroczyły granice uznania administracyjnego. Ich stanowisko w sprawie nie zostało w sposób należyty uzasadnione. Zdaniem Sądu wniosku o umorzenie zaległości nie można uznać za bezzasadny jedynie w oparciu o wysokość osiąganych przez podatnika przychodów z działalności gospodarczej. Tym bardziej, jak podkreślił Sąd, że decyzje wymiarowe w niniejszej sprawie zostały wydane w sposób wadliwy.
Sąd zauważył, że w zaistniałej sytuacji organ podatkowy powinien zawiesić postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia o zasadności (i prawidłowości) istnienia samej zaległości podatkowej. Nie czyniąc tego, w ocenie Sądu, organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 121 § 1 i 191 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) – zwana dalej "Ordynacją podatkową".
Powyższy wyrok zaskarżono skargą kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach, w której wniesiono o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie:
* art. 134 § 1 popsa przez wyjście przez Sąd w rozstrzygnięciu poza granice sprawy,
* art. 135 ustawy o popsa przez wypowiedzenie się co do legalności decyzji mimo, iż nie została ona podjęta w granicach sprawy, na którą została wniesiona skarga,
* art. 141 § 4 ustawy o popsa wobec braku zawarcia w uzasadnieniu wyroku ustaleń, które by w sposób dostateczny przemawiały za uchyleniem decyzji,
* art. 141 § 4 ustawy o popsa przez nakazanie organom podatkowym wezwania strony o wszczęcie postępowania, czyli nakazanie podjęcie działań, które nie wynikają, z przepisów prawa,
* art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy o popsa przez uwzględnienie skargi, w sytuacji gdy organ nie naruszył przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu do tak sformułowanych zarzutów przede wszystkim podkreślono, że Sąd w swoich rozważaniach przekroczył granice rozpatrywanej sprawy. Autor skargi kasacyjnej zauważył, że wymiar podatku a kwestia umorzenia zaległości są odrębnymi instytucjami prawa podatkowego uregulowane w odrębnych przepisach. Dlatego też Sąd w niniejszej sprawie nie mógł oceniać prawidłowość wydanych decyzji wymiarowych.
Odnośnie art. 141 § 4 popsa zauważono, że wbrew treści tego przepisu Sąd nie uzasadnił w sposób należyty swojego stanowiska. W szczególności nie wskazano podstawy prawnej dla możliwości żądania przez stronę wszczęcia od strony postępowania mającego na celu eliminację wadliwych decyzji wymiarowych.
W końcowej części uzasadnienia stwierdzono, że skoro podstawą do uchylenia wydanych decyzji były błędy popełnione przy stosowaniu przepisów postępowania, to Sąd miał obowiązek wykazani, że ich naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem takiego związku w zaskarżonym wyroku
Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 15.06.2007 r. strony podtrzymały swoje stanowiska w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje
Skarga kasacyjna okazałą się zasadną.
W punkcie wyjścia takiej oceny podkreślić należy, że zaskarżony wyrok Sądu I instancji podjęty został w sprawie mającej za przedmiot umorzenie zaległości podatkowej. Podstawą prawną rozstrzygnięć tego rodzaju stanowił w dacie branej tu pod uwagę przepis art. 67 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), zgodnie z którym "w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną".
Powyższe spostrzeżenie ma przy tym istotne znaczenie bowiem przywołana regulacja wyznacza w rozpatrywanym przypadku przedmiot, a w konsekwencji i granice, sprawy, którą należało załatwić w postępowaniu podatkowym za pomocą indywidualnego aktu administracyjnego. Wnosząc zaś z przywołanej treści normatywnej przedmiot ów sprowadza się w uproszczeniu do odpowiedzi na pytania, czy:
- - podatnik złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej,
- - istnieje po jego stronie ważny interes lub interes społeczny, który usprawiedliwiałby odstąpienie od zasady, zgodnie z którą daniny publiczne winny być regulowane, które to przesłanki zakreślały granice aktywności organów podatkowych w tymże postępowaniu.
Skonstatować tym samym można, że treść podania strony oraz odpowiadająca zawartemu w nim żądaniu podstawa prawna, w oparciu o którą należy je załatwić wyznaczają granice rozpatrywania sprawy przez organ administracyjny (tu: podatkowy), poza którą wykroczyć nie mogą.
Zakreślona w ten sposób kompetencja organów podatkowych nie pozostaje przy tym bez wpływu dla oceny zakresu kognicji Sądu administracyjnego w danej sprawie. Jak bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16.11.2005 r., sygn. FSK 2261/04 "pojęcie "sprawa administracyjna" obejmuje wszelkie te postępowania i wydane bądź zapadłe w nich rozstrzygnięcia (także akty i czynności) administracyjne, bez względu na to, czy były one zaskarżalne w toku instancji, które poprzedzając zaskarżone, warunkowały dokonaną w nim konkretyzację stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu. Innymi słowy, granice sprawy, o której mowa w art. 134 § 1 i 135 ustawy z 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), wyznacza w istocie rzeczy istota stosunku administracyjnoprawnego podlegającego załatwieniu danym, skarżonym, rozstrzygnięciem (aktem lub czynnością) administracyjnoprawnym" (System Informacji Prawniczej LEX – Lex nr 187525).
Zestawiając zatem zaprezentowane wyżej poglądy z normatywną treścią przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej zauważyć trzeba, iż w ramach istoty stosunku prawnego podlegającego konkretyzacji na podstawie tej regulacji nie ma jakiegokolwiek miejsca, ani dla Sądu administracyjnego ani dla organów podatkowych, dla dokonywania oceny legalności ostatecznego rozstrzygnięcia "wymiarowego", którego pojawienie się w obrocie prawnym stanowiło źródło przedmiotowej zaległości podatkowej.
Innymi słowy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest ocena legalność decyzji dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej brak jest możliwości objęcia przedmiotem kontroli rozstrzygnięcia wydanego we wcześniejszym, pierwotnym dla sprawy niniejszej, postępowaniu "wymiarowym". W rezultacie wszelkie oceny dotyczące takiego, pozostającego w istocie w tle danej sprawy, rozstrzygnięcia są niedopuszczalne.
Niedopuszczalne w szczególności jest wyprowadzanie z treści art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wniosku, iż obliguje ona organy podatkowe do zawieszania postępowania w sprawie "ulgowej" i wzywania wnioskodawcy do wszczynania postępowania nadzwyczajnego mającego na celu eliminację z obrotu prawnego wadliwej decyzji wymiarowej. Tej konkluzji Sądu I instancji nie można bowiem inaczej ocenić skoro wynikający z tej normy nakaz dotyczy danego, tu "ulgowego", postępowania a działające w tym trybie organy podatkowe nie mają jakiejkolwiek legitymacji dla dokonywania ocen ostatecznych rozstrzygnięć podejmowanych w innych, nawet pierwotnych dla danej, sprawach.
Powyższe sprawia zatem, że uzasadnione są sformułowane przedmiotową skargą kasacyjną zarzuty naruszenia procedury sądowoadministracyjnej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy w związku z czym Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 203 pkt 2 cyt. wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.