Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 stycznia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22 lipca 2011r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego Prezesa Zarządu za zaległości w podatku od towarów i usług.
Z przedstawionego przez Sąd I instancji toku postępowania wynikało, że decyzją z dnia 22 marca 2011r. organ I instancji orzekł o odpowiedzialności strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe "B." Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2005r. w kwocie 65.887,00 zł oraz odsetki za zwłokę od przedmiotowych zaległości podatkowych w kwocie 38.178,00 zł., w stosunku zaś do zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od marca do listopada 2005r. umorzył postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe, z uwagi na upływ terminu określonego w art. 118 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w P. uchylił wydaną w I instancji decyzję w całości i orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego prezesa zarządu "B." Spółki z o. o. z siedzibą w P. za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do listopada 2005r. wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowych zaległości podatkowych i kosztami postępowania egzekucyjnego.
W uzasadnieniu zwrócił uwagę na fakt, że pomimo złożenia rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu, po dniu 19 listopada 2004r. skarżący nadal czynnie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki "B.", co wynika m.in. ze złożonych przez stronę do protokołu spisanego w dniu 22 października 2010r., wyjaśnień,iż "był prezesem zarządu spółki z o. o. "B." od początku istnienia spółki. Już w 2005r. starał się o odwołanie z funkcji prezesa, jednakże ostatecznie odwołanie nastąpiło w 2006r. co potwierdza wydruk z KRS".
Organ odwoławczy wskazał ponadto, że w aktach rejestrowych spółki znajdują się dokumenty złożone po 19 listopada 2004r., które są podpisane w jej imieniu przez skarżącego.
W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie w jakim orzeka o solidarnej odpowiedzialności jego jako byłego prezesa zarządu "B." sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych;
Zaskarżonej decyzji zarzucił błędne przyjęcie, że postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku "B." sp. z o.o. okazało się bezskuteczne, poprzez nieuwzględnienie przez organ odwoławczy, iż wskazał mienie spółki umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych tej Spółki, błędne przyjęcie, że nie złożył skutecznie oświadczenia o rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa "B." spółki z o.o. oraz że w grudniu 2005r. oraz w styczniu 2006r. był członkiem zarządu "B." Spółka z o.o.
Skarżący zarzucił naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie dowodów, o które wnosił oraz naruszenie art. 200a Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia rozprawy.
Sąd I instancji oddalając skargę uznał. że podniesione w niej zarzuty nie podważają legalności zaskarżonej decyzji o pociągnięciu skarżącego do odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki "B." z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r.
Zdaniem Sądu wskazany przez skarżącego majątek spółki w postaci nieruchomości położonych przy ul. K. w P., przy ul. B. oraz w N. nie stanowił przesłanki uwalniającej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe nieruchomości nie stanowią bowiem własności spółki "B." co zostało bezsprzecznie ustalone przez organ podatkowy.
Sąd stwierdził także, że organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji prawidłowo ocenił przesłankę pełnienia funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2005r. na podstawie całego zebranego materiału w sprawie. W opinii Sądu skarżący po złożeniu oświadczenia o rezygnacji nadal czynnie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki "B.", co wynika między innymi ze złożonych przez stronę przed organem I instancji wyjaśnień do protokołu spisanego w dniu 22 października 2010r., iż "był prezesem zarządu Spółki z o. o. "B." od początku istnienia spółki. Już w 2005r. starał się o odwołanie z funkcji prezesa, jednakże ostatecznie odwołanie nastąpiło w lutym 2006r., co potwierdza wydruk z KRS". Ponadto w aktach rejestrowych spółki znajdują się dokumenty złożone po 19 listopada 2004r., które są podpisane w jej imieniu przez skarżącego jako prezesa spółki.
W ocenie Sądu I instancji nietrafny jest również zarzut skargi odnośnie naruszenia postanowień art. 200a Ordynacji podatkowej. Bezzasadne są również kolejne zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ podatkowy art. 180 § 1, art. 122, art. 188 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 kodeksu postępowania administracyjnego. W ocenie Sądu wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organ podatkowy przeprowadził postępowanie i dokonał ustaleń faktycznych, koniecznych do rozpoznania sprawy.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącej zaskarżając orzeczenia w całości.
Powyższemu wyrokowi zarzucił naruszenie:
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego polegające na przyjęciu, że zastosowanie powyższego przepisu wobec skarżącego było zasadne, pomimo niewykazania przez organ podatkowy przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki oraz wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części,
- - niewłaściwym zastosowaniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym przyjęciu, że skarżący nie złożył skutecznie oświadczenia o rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa spółki "B." i że w grudniu 2005 r. i styczniu 2006 r. był członkiem zarządu tej spółki.
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd naruszenia przez organy:
- a) art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe ustalenie, że zaistniała przesłanka w postaci bezskuteczności egzekucji wobec spółki oraz że skarżący nie wykazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części,
- b) art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie dowodów wnioskowanych przez stronę,
- c) art. 200a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy,
- d) art. 166 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym przyjęciu, że w sprawie nie muszą brać udziału wszyscy członkowie zarządu spółki i spółka oraz niezasadne pominięcie w zaskarżonej decyzji okoliczności, że za zaległości spółki odpowiadają solidarnie wszyscy członkowie zarządu oraz błędne przyjęcie, że Ordynacja podatkowa nie przewiduje instytucji "współuczestnika postępowania",
- e) art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi pomimo, że zaskarżona decyzja jest niekompletna, gdyż nie zawiera rozstrzygnięcia w zakresie określenia wszystkich osób odpowiedzialnych solidarnie za zobowiązania podatkowe spółki.
Wniósł:
- 1) o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania;
- 2) ewentualnie w przypadku niestwierdzenia przez NSA naruszeń przepisów postępowania, a stwierdzenie jedynie naruszenia prawa materialnego wniósł o uchylenie orzeczenia i rozpoznanie skargi;
- 3) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.
Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.).
Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd. Uzasadnienie kasacji powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu " niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny I instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36).
Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy też uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § l i § 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.
W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach.
Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podniesione w niej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego nie stanowią podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku.
Zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej na organie spoczywa obowiązek wykazania dwóch okoliczności: tego, że osoba trzecia była członkiem zarządu, w tym przypadku spółki B. z o.o., w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które następnie stało się zaległością podatkową oraz tego, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W przypadku spełnienia obydwu tych przesłanek organ może orzec o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe, chyba że to członek zarządu (a nie organ) wykaże, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęte zostało postępowanie układowe, a jeśli tego nie uczynił, chcąc się ekskulpować, winien wykazać, że nastąpiło to bez jego winy, bądź wskaże mienie spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zgodzić się z oceną Sądu I instancji, że w sprawie wystąpiły wszystkie konieczne przesłanki do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego, co uzasadniało podjęcie zaskarżonego orzeczenia.
Na wstępie stwierdzić należy, że autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Stwierdzenie powyższe obejmuje zarówno okoliczności dotyczące sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, ustaleń dotyczących bezskuteczności postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki jak i dotyczących spełnienia przesłanki wskazania przez skarżącego majątku spółki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności podatkowej.
W szczególności w kwestii okresu sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa spółki będącej dłużnikiem dowód, że skarżący w czasie powstania zaległości spółki w podatku VAT za grudzień 2005r. stanowi wyciąg z KRS, który to rejestr i dane z niego wynikające objęte są ustawowym domniemaniem wiary publicznej. Zgodnie z KRS skarżący został wykreślony w lutym 2006r. Powyższe wynika również z innych czynności dokonywanych w tym okresie przez skarżącego. Prawidłowe są zatem ustalenia, że funkcję tą skarżący przestał sprawować z chwilą wykreślenia z KRS, od lutego 2006r.
Za prawidłowe należy uznać ustalenia organów, że prowadzone w stosunku do spółki postępowanie egzekucyjne nie przyniosło spodziewanych efektów, mimo braku formalnego orzeczenia potwierdzającego ten stan.
Również wskazanie przez skarżącego majątku spółki do którego można by skierować egzekucję okazało się chybione, zważywszy, że na tą chwilę spółka nie była już jego właścicielem. Przepis art. 116 Ordynacji podatkowej stanowi o wskazaniu aktualnego mienia spółki, dokonanego w trakcie postępowania dotyczącego odpowiedzialności członka zarządu, z którego egzekucja rzeczywiście "umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części".
Odmawiając przeprowadzenia rozprawy administracyjnej w tej sprawie nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania, zważywszy, że zgodnie z uzasadnieniem odmowy, przeprowadzenie nie skutkowałoby zmianą dokonanych w tym zakresie ustaleń.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela również przedstawiony w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przez Sąd I instancji pogląd z powołaniem się na uchwałę NSA z 09.03.2009r. I FPS 4/08 dotyczący zarzutu kasacyjnego objęcia decyzją wszystkich osób solidarnie odpowiedzialnych za zaległości spółki. Zarzut ten został szczegółowo wyjaśniony przez Sąd I instancji, który potwierdził fakt prowadzenia postępowania i wydania decyzji w zakresie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności w stosunku do wszystkich trzech członków zarządu spółki.
W sprawie nie są też zasadne pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, należy bowiem zgodzić się z oceną Sądu I instancji, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie i dokonały ustaleń faktycznych w zakresie koniecznym do rozpoznania sprawy.
Uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 i art. 204 pkt 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.