Uzasadnienie
Zaskarżonym zarządzeniem z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 665/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w sprawie ze skargi G. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2005 r. do grudnia 2006 r., na podstawie art. 218 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) ustalił wartość przedmiotu sporu na kwotę 67.987 zł oraz wysokość wpisu od skargi na kwotę 1.500 zł.
W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia 14 kwietnia 2009 r. określającą zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec i sierpień 2005 r. oraz lipiec 2006 r., a także wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja, za lipiec i od września do grudnia 2005 r. oraz od stycznia do czerwca i za listopad 2006 r.
Na powyższe rozstrzygnięcie skarżąca wniosła skargę w której podała wartość przedmiotu zaskarżenia w wysokości 81.150 zł, co stanowiło łączną wartość netto zakwestionowanych przez organ w decyzji usług doradztwa.
W złożonej odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podał wartość przedmiotu zaskarżenia w kwocie 17.853, co stanowiło wartość podatku VAT wynikającą z zakwestionowanych faktur.
W wyniku powstałej rozbieżności Przewodniczący Wydziału na podstawie art. 218 p.p.s.a. zarządził dochodzenie w celu sprawdzenia wartości przedmiotu spory, czego efektem było ustalenie kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotami zadeklarowanymi przez skarżącą za poszczególne miesiące, a wartościami ustalonymi przez organ. Na tej podstawie wartość przedmiotu sporu została ustalona w kwocie 67.987 zł.
W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że strona skarżyła decyzję organu w całości i w związku z powyższym wartość przedmiotu zaskarżenia nie mogła wynikać jedynie z niektórych zakwestionowanych przez organ faktur.
Na to zarządzenie strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego, które spowodowało naruszenie przepisów art. 218, art. 216 i art. 231 p.p.s.a. poprzez nie uwzględnienie faktu, że obie strony sporu deklarują w istocie tę samą wartość przedmiotu zaskarżenia.
W związku z powyższym wniosła o zmianę zarządzenia poprzez ustalenie wartości przedmiotu zaskarżenia na kwotę 17.853 zł i ustalenie stosownej wysokości wpisu od skargi.
W uzasadnieniu strona stwierdziła, że kwota wskazana przez organ była prawidłowa, natomiast kwota podana przez skarżącą była efektem omyłkowego wskazania przez stronę wartości netto 6 faktur dokumentujących usługi doradztwa, gdy tymczasem winna być to kwota podatku VAT tj. 22% od tej wartości.
W dalszej części strona powołała się na uchwalę 7 sędziów NSA, sygn. akt I FPS 7/07 i stwierdziła, ze wykładnia art. 216 i art. 231 p.p.s.a. powinna zmierzać do uwzględnienia w postępowaniu rzeczywistej wartości przedmiotu zaskarżenia, a więc spornej należności pieniężnej. Skarżąca podkreśliła, że tą właściwą kwotą w rozpoznawanej sprawie jest w istocie podatek od kwestionowanych przez organ 6 faktur, którą to kwotę podał organ i taka też pośrednio wskazała strona. W innym wypadku doszło by do obciążenia skarżącej niewspółmiernie wysokim wpisem sądowym.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Zgodnie z treścią art. 215 § 1 p.p.s.a. w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy podać wartość przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty.
Przepis art. 216 p.p.s.a. stanowi, że jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, stanowi ona wartość przedmiotu zaskarżenia.
Natomiast art. 231 p.p.s.a. przewiduje, że wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne.
Powołane przepisy stanowiły przedmiot rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w kontekście pytania czy wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi cała kwota zobowiązania podatkowego wynikająca z decyzji zaskarżonej do sądu administracyjnego, czy też ta jej część, która została zakwestionowana w skardze?
Na tak postawione pytanie NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 28 stycznia 2008 r., sygn. akt I FPS 7/07 wyraził pogląd, że wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi tylko ta część należności pieniężnej, która została zakwestionowana w skardze.
Mając na uwadze powyższe orzeczenie powstaje jednak pytanie jak liczyć "tą część należności pieniężnej" w przypadku decyzji dotyczących podatku od towarów i usług, który rozliczany jest miesięcznie.
Wydaje się, że metoda, którą przyjął w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji nie jest prawidłowa. Nie uwzględnia bowiem faktu, że podatek naliczony do przeniesienia na następny miesiąc z zakwestionowanej faktury będzie rzutował na rozbieżność między deklaracją, a ustaleniami organu w kolejnych okresach rozliczeniowych. Rozbieżności te nawet wobec nie wystąpienia żadnych innych spornych kwot tworzą pewnego rodzaju "fikcyjną" kwotę sporu, gdyż de facto stanowi ona przedmiot zainteresowań Sądu w procesie badania tylko jednego okresu rozliczeniowego tj. tego okresu, z którego pochodzi zakwestionowana faktura.
Przyjmując hipotetycznie, że mamy do czynienia z decyzją dotyczącą 12 następujących po sobie miesięcy, a podatnik wykazał (w ocenie organów nieprawidłowo) kwotę przeniesienia w pierwszym miesiącu tego okresu i kwota ta przechodziła na okresy kolejne by dopiero w ostatnim ulec skompensowaniu z powstałym zobowiązaniem podatkowym to czy zasadne jest by stanowiła przedmiot sporu w każdym okresie rozliczeniowym?
Z uzasadnienia uchwały wynika, że intencją składu orzekającego było uzależnienie wysokości wpisu od faktycznej kwoty sporu. Wyrażono wręcz pogląd, że pobieranie wpisu od kwoty znacznie wyższej było by objawem nadmiernego fiskalizmu.
W ramach przedstawionego przykładu zasadnym było by więc ustalenie wpisu sądowego w oparciu wyłącznie o zakwestionowaną kwotę i na tej podstawie wyliczenie należnego wpisu stosunkowego.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji nie było prawidłowe. Przedstawiona przez stronę oraz organ kwota wynikająca ze spornych faktur powinna zostać jeszcze raz sprawdzona i jeśli faktycznie stanowiła jedyne źródło rozbieżności powinna stanowić wartość przedmiotu sporu i na jej podstawie powinien być wyliczony wpis. Sąd powinien tym samym pominąć wszelkie kwoty, które wprawdzie rodziły rozbieżność między deklaracjami a decyzjami organów podatkowych, ale stanowiły jedynie powielenie kwestii spornej, która tak naprawdę miała miejsce w innym okresie rozliczeniowym.
W związku z powyższym na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 1 i art. 198 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił jak w sentencji.