Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 31 stycznia 2018 r., sygn. akt I GNP 17/17

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 112/13, oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia 27 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła [...] – dalej: skarżąca - wnosząc o jego uchylenie w całości i stwierdzenie jego nieważności oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 maja 2016 r., sygn. akt I GSK 338/16 oddalił skargę kasacyjną [...] od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy

Następnie skarżąca wywiodła skargę o wznowienie postępowania sądowego, zakończonego ww. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 27 października 2016 r. I GSK 1141/16 odrzucił skargę o wznowienie postępowania.

Skarżąca od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2016 r., sygn. akt I GSK 338/16 wywiodła skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, zaskarżając go w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 285e § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) zarzucił rażące naruszenie przepisów art. 2 zał. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 256 z dnia 7 września 1987r. z poźn. zm.) poprzez błędną wykładnię pozycji CN 8703 do przedmiotowego pojazdu, a przez to niewłaściwe zastosowanie kryteriów klasyfikacji pojazdów, które tym samym są sprzeczne z kryteriami zawartymi w wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r., sygn. akt C – 486/06.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 maja 2017 r. I GNP 1/17 oddalił skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku.

W uzasadnieniu wskazał, że podstawą skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą być te same zarzuty, które były już formułowane w skardze kasacyjnej od wyroku Sądu I instancji i były przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd. Celem skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest ponowne odnoszenie się do zarzutów spółki rozstrzygniętych już prawomocnym wyrokiem przez ten Sąd.

Następnie skarżąca pismem z dnia 18 lipca 2017 r., wywiodła skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia tj. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 112/13, zaskarżając go w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 285e § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) zarzucono "rażące" naruszenie przepisów:

1. art. 122, art. 187, art. 135, oraz art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.);
2. art. 865, art. 866 Kodeksu cywilnego;
3. art. 28 § 1, art. 29, art. 37 § 1, art. 66 § 1, art. 67 § 2, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a.
4. zał. 1 do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 2987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 256 z dnia 7 września 1987r. z poźn. zm.) poprzez błędną wykładnię pozycji CN 8703 do przedmiotowego pojazdu, a przez to niewłaściwe zastosowanie kryteriów klasyfikacji pojazdów, które tym samym są sprzeczne z kryteriami zawartymi w wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r., sygn. akt C – 486/06.

Stosownie do art. 285e § 1 pkt 4 p.p.s.a. skarżąca wskazała na powstanie szkody w majątku spółki w wysokości przedstawionej w uzasadnieniu i uprawdopodobnieniem jej powstania, a mającej bezpośredni związek z wykonaniem decyzji administracyjnych kwestionowanych w postępowaniu, sądowoadministracyjnym, którego dotyczy powołany na wstępie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego objęty niniejszą skargą.

Stosownie do art. 285e § 1 pkt 5 p.p.s.a. skarżąca wykazała, że wzruszenie orzeczenia w drodze innych środków prawnych nie jest możliwe, gdyż wykorzystano już środek prawny w postaci wniosku o wznowienie, które zostało oddalony (sygn. akt I GSK 1141/16).

Stosownie do art. 285e § 1 pkt 6 p.p.s.a. skarżąca wniosła o stwierdzenie niezgodności z prawem zaskarżonego wyroku WSA w Bydgoszczy w całości i uchylenia wszystkich aktów prawnych poprzedzających zaskarżony wyrok, które funkcjonują w obrocie prawnym, a które są obarczone tą samą wadą prawną.

Skarżąca wniosła o zasądzenie na jej rzecz wszystkich kosztów postępowania, które są udokumentowane w aktach sprawy.

Skarżący uprawdopodabniając wyrządzenie szkody zaskarżonym wyrokiem wskazał, że podjęte rozstrzygnięcie utrzymało w mocy decyzję Dyrektora Izbie Celnej w Toruniu określającą podatek w kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł.

W odpowiedzi na skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy wniósł o jej odrzucenie ewentualnie o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżący w dalszych pismach procesowych podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2013 r., I SA/Bd 112/13 podlega odrzuceniu jako niespełniająca wymogu przewidzianego w art. 285a § 1 i 2 p.p.s.a.

Skarga o stwierdzenie niezgodności jest nadzwyczajnym środkiem zaskarżenia, który pozwala podważyć prawomocne orzeczenia sądu, jako niezgodne z prawem. Jednak jej celem nie jest wzruszenie kwestionowanego orzeczenia, a jedynie uzyskanie prejudykatu w sprawie toczącej się przed sądem powszechnym o odszkodowanie. Wyrok NSA uwzględniający skargę stanowi, bowiem jedną z pozytywnych materialno - prawnych przesłanek odpowiedzialności Skarbu Państwa (na ten temat zob. B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2011, s. 612 – 613 oraz wyrok SN z dnia 22 lipca 2010 r., I CNP 100/09). Zgodnie z art. 285a § 1 p.p.s.a., skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia przysługuje od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, gdy przez jego wydanie została stronie wyrządzona szkoda, a zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych nie było i nie jest możliwe.

Skarga przysługuje także od prawomocnego wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zaskarżonego skargą kasacyjną, która następnie wyrokiem NSA została oddalona. W ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie wprowadzono regulacji analogicznej do zawartej w art. 424¹ § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1264 ze zm., dalej: "k.p.c."), który stanowi, że od wyroków sądu drugiej instancji, od których wniesiono skargę kasacyjną, oraz od orzeczeń Sądu Najwyższego skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia nie przysługuje. Natomiast art. 285a § 1 p.p.s.a. nie zawiera w tym zakresie wyłączeń. Z tego powodu wcześniejsze zaskarżenie wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 112/13 skargą kasacyjną nie spowodowało niedopuszczalności wniesienia skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia (taki pogląd został już wyrażony w orzecznictwie NSA – por. postanowienia: z dnia 14 grudnia 2010 r., II FNP 3/10, oraz z dnia 10 sierpnia 2011 r., II FNP 2/11). Nadto gdyby przyjąć, że zdanie drugie § 3 art. 285a p.p.s.a.: "orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego traktuje się jak orzeczenia wydane w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi" odbiera stronom możliwość zaskarżania skargą o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, od których skarga kasacyjna została przez NSA oddalona, to powodowałoby, że norma zawarta w art. 285a § 1 p.p.s.a. byłaby pusta (por. B. Dauter, R. Hauser, Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego, Materiały Szkoleniowe NSA, Warszawa 2010, s. 15), tzn. nie znajdowałby swojego zastosowania w takim zakresie, na który wskazuje wykładnia systemowa przepisów konstytuujących instytucję analizowanej skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że redakcja § 2 art. 285a p.p.s.a.: "skarga, o której mowa w § 1, przysługuje również w wyjątkowych przypadkach od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, jeżeli strony nie skorzystały z przysługujących im środków prawnych" wskazuje, że sytuacja nieskorzystania przez strony z przysługujących im środków prawnych jest właśnie sytuacją nadzwyczajną, wyjątkiem od zasady, wyrażonej w art. 285a § 1 p.p.s.a., że wniesienie skargi jest możliwe także w sytuacji, gdy dane orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego było poddane kontroli NSA w trybie skargi kasacyjnej (w tej kwestii por. konkluzje w: D. Pawlicka-Błażejewska, M. Sarnowiec-Cisłak, Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym – wybrane aspekty, "Przegląd Legislacyjny" 2012, nr 3, s. 38-41).

Reasumując, należy stwierdzić, że w świetle wykładni systemowej wewnętrznej art. 285a § 1 i 2 p.p.s.a. zakresem normy zawartej w tym przepisie objęte są wszystkie prawomocne orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych, tzn. w świetle art. 285a p.p.s.a. skarga o stwierdzenie niegodności z prawem prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego przysługuje zarówno względem tych orzeczeń, które w ogóle nie były zaskarżone skargą kasacyjną, jak i tych, które uprawomocniły się w wyniku oddalenia przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej, o ile ich zmiana lub uchylenie w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych nie było i nie jest możliwe.

Ostatnia część powyższej konkluzji przesądza o niedopuszczalności rozpoznawanej skargi. Jednym z wymogów skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest na mocy art. 285a § 1 w związku z art. 285e § 1 pkt 5 p.p.s.a wykazanie, że jego wzruszenie w drodze innych środków prawnych "nie było możliwe". Tymi środkami mogą być zarówno zwykłe środki odwoławcze, jak i nadzwyczajne środki prawne.

Skarżąca w rozpatrywanej sprawie skorzystała ze swoich uprawnień procesowych i wniosła skargę kasacyjną do NSA od wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 112/13, którą Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem z dnia 10 maja 2016 r., I GSK 338/16. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że skarżąca od powyższego wyroku NSA wywiodła zarówno skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem tego wyroku jak i skargę o wznowienie postępowania sądowego, zakończonego ww. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zostały odpowiednio oddalone i odrzucone.

W konsekwencji na gruncie rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Skarżącej od kwestionowanego na obecnym etapie postępowania wyroku WSA w Bydgoszczy przysługiwała skarga kasacyjna, co więcej strona skorzystała z możliwości jej złożenia, a Naczelny Sąd Administracyjny analizując zgodność z prawem zaskarżonego wyroku Sądu I instancji przy uwzględnieniu unormowania z art. 183 § 1 p.p.s.a. przyjął, że brak jest podstaw do zmiany lub uchylenia tego orzeczenia. Stąd skarga Skarżącej o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku WSA w Bydgoszczy, wbrew wymaganiom art. 285e § 1 pkt 5 p.p.s.a., pozbawiona jest wykazania, że wzruszenie w drodze innych środków prawnych "nie było możliwe". Należy zwrócić uwagę, że zarówno w art. 285a § 1 in fine, jak i art. 285e § 1 pkt 5 p.p.s.a., ustawodawca w drodze koniunkcji (poprzez użycia spójnika "i") połączył ze sobą dwa wymogi dla skutecznego wniesienia skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia – na wnoszącym ciąży obowiązek wykazania, że wzruszenie skarżonego orzeczenia (1) nie było i (2) nie jest możliwe przy pomocy innych środków prawnych. Nieprzysługiwanie Skarżącej na obecnym etapie postępowania innych środków, mogących doprowadzić do zmiany lub uchylenia zaskarżonego wyroku WSA w Bydgoszczy, nie zmienia okoliczność, że w przeszłości taka możliwość istniała poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, ponadto Skarżąca (reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika) z niej skorzystała, ale w sposób nieudolny. Tym samym rozpoznawana skarga jest niedopuszczalna jako niespełniająca wymogu z ww. przepisów p.p.s.a.

Odmienne stanowisko doprowadziłoby do ponownej kontroli wyroku NSA z dnia 10 maja 2016 r., I GSK 338/16, co jest niedopuszczalne ze względu na konstrukcję rozpoznawanej skargi (Skarżąca zaskarżyła ww. wyrok WSA w Bydgoszczy) oraz treść art. 285a § 3 p.p.s.a., w myśl, którego: "Od orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga nie przysługuje, z wyjątkiem, gdy niezgodność z prawem wynika z rażącego naruszenia norm prawa Unii Europejskiej. (...)". Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia nie może zastępować, wyprzedzać ani uzupełniać skargi kasacyjnej, kierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W przeciwnym razie doszłoby do sytuacji, w której Naczelny Sąd Administracyjny w postępowaniu zainicjowanym skargą o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, od którego skargę kasacyjną oddalono, dokonywałby po raz kolejny kontroli orzeczenia sądu pierwszej instancji, którego zgodność z prawem Naczelny Sąd Administracyjny już badał w ramach postępowania kasacyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 6 września 2012 r., I FNP 8/12).

W tej sytuacji należy przyjąć, że złożona w sprawie skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest – wobec dokonanej wyżej wykładni przepisu art. 285a § 1 p.p.s.a. (który był podstawą złożenia tej skargi) w związku z § 3 tego artykułu – niedopuszczalna, z uwagi na to, że w rzeczywistości zmiana lub uchylenie kwestionowanego wyroku WSA w Bydgoszczy – jak podniesiono wyżej – była możliwa, a wyrok ten był już przedmiotem oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny pod względem jego zgodności z prawem.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi również wyjątek wskazany w art. 285a § 2 p.p.s.a., zgodnie, z którym skarga przysługuje także w wyjątkowych przypadkach od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, jeżeli strony nie skorzystały z przysługujących im środków prawnych, gdy niezgodność z prawem wynika z naruszenia podstawowych zasad porządku prawnego lub konstytucyjnych wolności albo praw człowieka i obywatela, chyba, że jest możliwa zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych. Wprawdzie Skarżąca skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku WSA w Bydgoszczy oparła, na art. 285a § 1 p.p.s.a., lecz należy zauważyć, że w uzasadnieniu skargi nie powołuje się na konstytucyjne zasady: praworządności – art. 7 Konstytucji RP – czy równości wobec prawa – art. 32 ust. 2 Konstytucji RP. Przeciwnie jako podstawę skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem skarżący podniósł zarzut rażącego naruszenia: art. 122, art. 187, art. 135, oraz art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.). art. 865, art. 866 Kodeksu cywilnego. art. 28 § 1, art. 29, art. 37 § 1, art. 66 § 1, art. 67 § 2, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. oraz zał. 1 do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 2987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 256 z dnia 7 września 1987r. z poźn. zm.). Są to zarzuty skupiające się na rzekomych błędnych ustaleniach stanu faktycznego sprawy, co było podnoszone w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i do czego również odniósł się Sąd I instancji. Podstawą skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą być te same zarzuty, które były już formułowane w skardze kasacyjnej od wyroku Sądu I instancji i były przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd. Z kolei podnoszona przez skarżącą kwestia nieważności postępowania została zbadana przez NSA w wyroku z dnia 10 maja 2016 r. o sygn. akt I GSK 338/16, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie zachodzą przesłanki określone przez art. 183 § 3 p.p.s.a. Powyższe z tego względu że Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą siedmiu sędziów z dnia 14 grudnia 2015 r. o sygn. akt I GPS 1/15 przesądził, że w rozumieniu art. 13 ust. 1 oraz art. 102 ust. 1-3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) podatnikiem jest spółka cywilna.

W odniesieniu do art. 285a § 2 p.p.s.a. trafny wydaje się pogląd wyrażony przez Sąd Najwyższy na podstawie analogicznie sformułowanego art. 424¹ § 2 k.p.c., że wskazane wyjątkowe przypadki odnoszą się do przyczyn nieskorzystania przez stronę z przysługujących jej środków zaskarżenia. Przyczyny te muszą być wyjątkowe w znaczeniu obiektywnym, co oznacza, że chodzi o wyjątkowe okoliczności obiektywnie uniemożliwiające stronie wniesienie środka zaskarżenia, a nie o okoliczności subiektywne, wynikające z woli lub zaniedbań strony. Na stronie ciąży obowiązek wykazania, że nieskorzystanie z przysługujących środków zaskarżenia nastąpiło z przyczyn mających charakter siły wyższej (por. wyrok SN z dnia 19 sierpnia 2010 r., I CNP 5/10; pogląd ten został zaaprobowany także w postanowieniu NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r., II FNP 2/11). Tym samym należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie nie ziściły się wskazane przesłanki, bowiem Skarżąca nie wykazała żadnych szczególnych okoliczności, które nie pozwoliły na skorzystanie z przysługujących środków prawnych, w postaci sformułowania zarzutów wniesionej skargi kasacyjnej w sposób adekwatny do kwestionowanych twierdzeń interpretacyjnych WSA w Bydgoszczy w uzasadnieniu wyroku z dnia 3 kwietnia 2013 r., I SA/Bd 112/13.

Podsumowując powyższe rozważania, należy wskazać, że nie zaistniały okoliczności określone w hipotezie normy prawnej wyprowadzonej z art. 285a § 1 i 2 p.p.s.a. Stąd na podstawie art. 285h § 2 p.p.s.a., skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia należało odrzucić, jak orzeczono w sentencji.

O zwrocie wpisu sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 w związku z art. 193 i art. 285l p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny nie rozstrzygnął wniosku organu o zasądzenie kosztów postępowania, gdyż art. 285l w zw. z art. 209 p.p.s.a. nie przewidują możliwości przyznania kosztów postępowania w przypadku odrzucenia skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczenia.