Uzasadnienie
I
Wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę G. L. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] stycznia 2012 r. w przedmiocie podatku akcyzowego za grudzień 2010 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty.
Stan sprawy przyjęty przez Sąd I instancji przedstawiał się następująco:
W deklaracji podatkowej dla podatku akcyzowego za grudzień 2010 r. G. L. S.A., uwzględniając ustalenia protokołu z kontroli obrachunkowej, wykazała m.in. zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł. z tytułu ubytków olejów podstawowych powstałych w składzie podatkowym spółki. W dniu [...] sierpnia 2011 r. spółka złożyła korektę deklaracji podatkowej za grudzień 2010 r., składając równocześnie wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym i zwrot nadpłaconej kwoty w wysokości [...] zł, uzasadniając swój wniosek tym, że oleje podstawowe objęte kodami CN 2710 1971 - 2710 1999 nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym i zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.), nie stanowią G. wyrobów akcyzowych, w stosunku do których mogą powstać ubytki wyrobów akcyzowych; z kolei oleje podstawowe, objęte ww. kodami CN, nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym i zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych oraz ewidencji przez podmioty prowadzące składy podatkowe (Dz. U. z 2009 r., Nr 32, poz. 231), zbiorniki służące do ich magazynowania nie podlegają prawnej kontroli metrologicznej.
Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w G. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji określającą stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2010 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w akcyzie w kwocie [...] zł w związku ze złożeniem korekty deklaracji dla podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2010 r.
W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, że w zaistniałej sytuacji obowiązek podatkowy w akcyzie powstał na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.a., tj. z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych, a nie w związku z wystąpieniem ubytków wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 3 ww. ustawy). Zdaniem organów, wyroby akcyzowe (oleje podstawowe) magazynowane w składzie podatkowym podlegają procedurze zawieszenia poboru akcyzy, której zakończenie może nastąpić jedynie w przypadkach określonych w art. 42 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. W tym przypadku należało uznać, iż zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy nastąpiło w trybie określonym w art. 42 ust. 1 pkt 5 u.p.a., tj. z naruszeniem warunków procedury zawieszenia akcyzy i - zgodnie z art. 45 ust. 1 u.p.a. - powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny przyznał rację organowi podatkowemu, uznając argumentację spółki za chybioną. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo skonstatowały, że definicja "ubytków", zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) u.p.a. nie obejmuje swoim zakresem utraconych ilości wyrobów akcyzowych, które nie zostały ujęte w załączniku nr 2 do ww. ustawy (m.in. olejów smarowych oznaczonych kodami CN 2710 1981 do 2710 1999), przez co nie mogą być traktowane jako ubytki, ze wszystkimi pozytywnymi dla podatnika skutkami, lecz jako braki określonych ilości wyrobów.
Sąd I instancji wskazał, że w konsekwencji przyjęcia takiego rozwiązania, w odniesieniu do tych wyrobów nie mają zastosowania regulacje dotyczące ubytków wyrobów akcyzowych, związane z powstaniem obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3 u.p.a.), ale stosuje się do tych ilościowych braków przepisy ogólne z zakresu podatku akcyzowego, na podstawie których opodatkowane są wymienione w ustawie wyroby akcyzowe, w stosunku do których zostały wykonane określone czynności lub zaistniały określone stany faktyczne podlegające opodatkowaniu.
W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji powołał art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.).
II
G. L. S.A. z siedzibą w G. zaskarżyła wyrok Sądu I instancji w całości zarzucając mu na podstawie:
- 1. art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wydanie wyroku z naruszeniem przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w wyniku naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: o.p. lub Ordynacja podatkowa) - poprzez błędne oddalenie przez WSA skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej, która została wydana na podstawie tego przepisu Ordynacji podatkowej, podczas, gdy prawidłowe byłoby wydanie decyzji Dyrektora Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., tj. decyzja Naczelnika Urzędu Celnego powinna być uchylona w całości, a wniosek spółki o stwierdzenie nadpłaty powinien być uwzględniony w całości;
- 2. art. 174 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a, wydanie wyroku z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. z naruszeniem:
- 1) art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a) oraz art. 8 ust. 3 u.p.a. - poprzez błędną wykładnię tych przepisów dokonaną przez WSA, zgodnie z którą powyższe przepisy nie wykluczają opodatkowania akcyzą wszelkich niedoborów olejów smarowych, powstałych w trakcie magazynowania i przemieszczania tych wyrobów na zasadach ogólnych (tj. zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.a.);
- 2) art. 42 ust. 1 pkt 5 u.p.a. - poprzez błędną wykładnię tego przepisu dokonaną przez WSA, zgodnie z którą strata powstała podczas magazynowania olejów smarowych stanowi naruszenie warunków procedury zawieszenia poboru akcyzy, co powoduje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w trybie określonym w tym przepisie;
- 3) art. 72 § 2 pkt 1 o.p. - poprzez błędną wykładnię tego przepisu dokonaną przez WSA, co doprowadziło do akceptacji przez WSA niezastosowania tego przepisu przez organ II instancji w decyzji Dyrektora Izby Celnej, pomimo tego, iż spełniona jest przesłanka do uznania, iż w tej sprawie powstała nadpłata podatku akcyzowego.
Podnosząc te zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.
III
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
IV
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Postanowieniem z dnia 5 marca 2013 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 780/11 skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowił w trybie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej skierować do Trybunału Sprawiedliwości następujące pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa unijnego: "Czy art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. UE L 76 z 23 marca 1992 r., s. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne – Rozdział 9, t.1, s. 179) – oraz aktualnie odpowiednio art. 1 ust. 3 lit. a) i akapit pierwszy dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9 z 14 stycznia 2009 r., s. 12, z późn. zm.) – należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się nałożeniu przez państwo członkowskie na oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71 – 2710 19 99, wykorzystywane do celów innych niż napędowe i grzewcze, podatku akcyzowego, według reguł właściwych dla ujednoliconego podatku akcyzowego nakładanego na konsumpcję produktów energetycznych?".
W dniu 6 maja 2014 r. na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o zawieszenie postępowania przed NSA. Podniósł, iż rozstrzygnięcie sprawy obejmującej możliwość opodatkowania "ubytków" olei smarowych objętych kodami CN 2710 19 71 – 2710 19 99 zależy od wyniku toczącego się przed TSUE postępowania z pytania prejudycjalnego zapadłego w sprawie o sygn. akt I GSK 780/11.
Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd pełnomocnika skarżącej spółki i na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 w zw. z art. 193 p.p.s.a., postanowił zawiesić postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Sprawiedliwości zagadnienia przedstawionego w pytaniu prawnym.