Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 144/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę I. Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] grudnia 2011 r. w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
W dniu [...] października 2008 r. I. Sp. z o. o. z siedzibą w Ł. (dalej skarżąca) dokonała zgłoszenia celnego uzupełniającego do procedury dopuszczenia do obrotu po uprzednim objęciu procedurą składu celnego towarów opisanych jako: "akcesoria dla lalek". Do zgłoszenia celnego załączono m.in. kopię faktur handlowych z dnia [...] sierpnia 2007 r., na podstawie której zadeklarowano łączną wartość zgłoszonych towarów w wysokości 611,52 USD. Towar pochodził z Chin. W wyniku kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów stwierdzono możliwość błędnej taryfikacji towaru o nazwie akcesoria dla lalek.
W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego.
Decyzją z dnia [...] września 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. określił skarżącej niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 83 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym uzupełniającym.
Decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podniósł, że zgłoszony towar o nazwie handlowej "D. A." (symbol 33910 i 33912) to komplety zabawek wykonanych z tworzyw sztucznych, składające się z buteleczki z tworzywa sztucznego i grzechotki oraz buteleczki, miseczki i zestawu sztućców.
Spółka zadeklarowała dla zgłoszonych towarów kod 9503 00 29 00 Wspólnej Taryfy Celnej.
Sprowadzony towar to zabawka (komplet zabawek) wykonana z tworzywa sztucznego złożony z różnych artykułów zapakowanych w samo opakowanie do sprzedaży detalicznej, bez przepakowania. Towar ten jest przeznaczony dla dzieci do zabawy. Organ uznał, iż najtrafniej opisującą zgłoszony towar na poziomie jednokreskowym jest podpozycja 9503 00 70 – Pozostałe zabawki, pakowane w zestawy lub komplety.
Dla wskazanego kodu stawka celna erga omnes dla krajów trzecich wynosi 4,7% od wartości celnej towaru zgodnie z załącznikiem I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007.
Organ drugiej instancji za uzasadnione uznał retrospektywne zaksięgowanie w trybie art. 220 ust. 1 WKC kwoty należności celnych dla towaru w wysokości 83,00 zł wraz z należnymi zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) odsetkami pobieranymi w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Zdaniem organu drugiej instancji spółka nie udowodniła, że podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania. Wszystkie okoliczności związane z towarem ustalono bezspornie, co w świetle reguły 3b) ORINS oraz Not wyjaśniających przesądziło o klasyfikacji do kodu 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej obejmującego pozostałe zabawki z tworzyw sztucznych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę na powyższą decyzję.
Sąd wskazał, że zabawka "akcesoria dla lalek" to przedmioty służące do zabawy, działające na wyobraźnię dziecka i umiejętność bawienia się różnymi przedmiotami (zabawkami), brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska skarżącej, że przedmioty te objęte zgłoszeniem celnym mogą być wykorzystane tylko do zabawy z lalką Agatką i stanowią akcesoria tej laki. Artykuły te nie są przedmiotami wykonanymi w sposób, który uniemożliwia wykorzystanie ich do zabawy z innymi lalkami, aniżeli lalka A., bądź z misiem czy też z innymi pluszowymi zabawkami.
W ocenie WSA treść Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej, w tym do podpozycji 9503 00 95, potwierdzają, że przyjęta przez organy celne klasyfikacja taryfowa zgłoszonego towaru do kodu 9503 00 70 jest prawidłowa. Tym samym nie zasługuje więc na uwzględnienie wniosek strony o zakwalifikowanie spornego towaru do kodu CN 9503 0029.
Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie reguła 1 ORINS doprowadziła do ustalenia przez organ celny prawidłowego kodu dla zgłoszonego towaru. W ocenie WSA ani brzmienie samej pozycji 9503, ani uwagi do sekcji lub działu, czy też noty wyjaśniające nie zawierają zamkniętego katalogu towarów klasyfikowanych do wymienionego wyżej kodu taryfy celnej, a wskazywane są jedynie pewne cechy i przykłady towarów, wśród których znajdują się także i takie, które posiadają cechy pozwalające zaklasyfikować je jako akcesoria lalki, tj. ubrania, dodatki do tych ubrań, czy też butelki do mleka, które mogą być użyte tylko do ściśle określonych lalek. Z akt sprawy nie wynika, że aby towar objęty zgłoszeniem mógł być wykorzystywany wyłącznie z lalką, a w szczególności z określonego rodzaju lalką.
W ocenie Sądu, powołane przez spółkę Wiążące Informacje Taryfowe (dalej WIT) dotyczą tych przedmiotów, które są wymienione w wyjaśnieniach do działu 95 Taryfy celnej jako akcesoria lalek, więc za prawidłowe uznano stanowisko organów, iż zmiana klasyfikacji zgłoszonego przez stronę skarżącą towaru wpłynęła na zmianę stawki celnej towarów z 0% na 4,7%.
WSA uznał, że pozostałe zarzuty skarżącej nie mają wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji.
Wobec powyższego, zdaniem Sądu I instancji, organ celny określił niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego dla przedmiotowego towaru na podstawie art. 220 ust. 1 WKC.
Skargę kasacyjną od wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.
Spółka zarzuciła naruszenie:
- I. Przepisów postępowania:
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 j.t.) - przez oddalenie skargi, mimo że skarga była zasadna i zaakceptowanie w ten sposób naruszeń procedury, do których doszło w toku rozpoznania sprawy, a polegających na tym, iż organy celne przyjęły z obrazą art. art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8 z 2005 roku, poz. 60 ze zm.), że:
1/ prawidłowo zastosowały w rozpoznaniu sprawy regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej A, a zawartą w Załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.87.256.1), a z której wynika, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, podczas gdy organ dokonał klasyfikacji towarów w postaci buteleczki do karmienia lalki, talerzyka z łyżeczką oraz widelcem do karmienia laki zapakowanych łącznie oraz buteleczki do karmienia lalki i grzechotki dla lalki zapakowanych łącznie - nie uwzględniając istotnej treści odpowiednich pozycji, podpozycji Taryfy i uwag do działu 95 Taryfy, a co oznacza, że wadliwie zinterpretował i w konsekwencji wadliwie zastosował regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, dokonując wadliwej klasyfikacji spornych towarów, a co oznacza, że organ nie rozstrzygał na podstawie prawa;
2/ treść podpozycji 95030029 a obejmującej akcesoria dla lalek, nie obejmuje jednak buteleczki do karmienia lalki, talerzyka z łyżeczką oraz widelcem do karmienia laki zapakowanych łącznie oraz buteleczki do karmienia lalki i grzechotki dla lalki zapakowanych łącznie, podczas gdy sens i konwencjonalne znaczenie pojęcia akcesoria dla lalki pozwala ustalić, iż sporne towary objęte zaskarżoną decyzją mieszczą się w zakresie desygnatów pojęcia - akcesoria dla lalek, a co skutkowało dokonaniem dowolnej klasyfikacji towarów sprzecznie z treścią pozycji 95030029; 3/ bez istotnego znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie pozostaje Uwaga 3 do działu 95 taryfy celnej, podczas gdy zgodnie z tą Uwagą akcesoria, które nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie z artykułami z dowolnej pozycji niniejszego działu, mają być klasyfikowane z tymi artykułami, co skutkować powinno przyjęciem, że butelka do karmienia lalki wraz z talerzykiem i łyżeczką oraz widelcem do karmienia laki - a które to akcesoria nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie z lalką powinny być klasyfikowane jako akcesoria dla lalek do podpozycji 9503 00 29 - części i akcesoria, a nie do innej pozycji taryfy dowolnie przyjętej przez organ celny;
4/ bez istotnego znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie pozostaje Uwaga 4 do działu 95 taryfy celnej, podczas gdy zgodnie z tą Uwagą kilka artykułów objętych działem 95 taryfy celnej zapakowanych razem do sprzedaży detalicznej stanowi zestaw lub komplet wyłącznie wtedy, gdy każdy z tych artykułów jest innego rodzaju w tym znaczeniu, że jeśli każdy z nich byłby zgłaszany oddzielnie, to każdy zostałby zaklasyfikowany do innej pozycji taryfy z działu 95, a w przedmiotowej sprawie każdy z artykułów, tj.: butelka do karmienia lalki, talerzyk dla S., łyżeczka dla lalki, widelec dla lalki - gdyby były zgłaszane oddzielnie byłyby klasyfikowane do tej samej podpozycji 9503 00 29 jako akcesorium dla lalki, co wyklucza klasyfikowanie tych towarów zapakowanych łącznie jako zestawów lub kompletów;
5/ bez istotnego znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie pozostaje reguła 3a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, podczas gdy zgodnie z tą regułą, jeżeli towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, to pozycja określająca towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny, a która to wskazówka interpretacyjna pozwala ustalić, że pojęcie akcesoria dla lalek ma znaczenie bardziej szczegółowe niż pojęcie pozostałe zabawki, co powinno skutkować zaklasyfikowaniem butelki do karmienia lalki, talerzyka dla lalki, łyżeczki dla lalki i widelczyka dla lalki zapakowanych łącznie oraz butelki do karmienia lalki i grzechotki dla lalki zapakowanych łącznie do zakresu pozycji akcesoria 9503 00 29 mającej w tym konkretnym przypadku pierwszeństwo przez pozycją pozostałe zabawki 9503 00 70; 6/ butelka do karmienia lalki wraz z talerzykiem, łyżeczką i widelczykiem do karmienia lalki zapakowane łącznie oraz butelka do karmienia lalki i grzechotka do karmienia lalki zapakowane łącznie - są przedmiotami o cechach niedających się precyzyjnie określić i z tego względu klasyfikowanych do grupy pozostałe zabawki pakowane w zestawy lub komplety, podczas gdy przy uwzględnieniu obiektywnych cech (rozmiary, kolorystyka, prezentacja na opakowaniu, przeznaczenie) każdego z tych artykułów mieszczą się one w zakresie pojęcia akcesoria dla lalki, klasyfikowanych do kodu taryfy 9503 00 29, i nie są jak wadliwie przyjął organ pozostałymi zabawkami pakowanymi w zestawy lub komplety, 7/ butelka do karmienia lalki wraz z talerzykiem, łyżeczką i widelczykiem do karmienia lalki - nie są akcesoriami lalki - podczas gdy towary te na pierwszy rzut oka i zgodnie doświadczeniem życiowym przeciętnego i obiektywnie postrzegającego rzeczywistość człowieka, a także zgodnie z zasadami wnioskowania z obiektywnych przesłanek, tj. cech, właściwości i przeznaczenia każdego z towarów objętych zaskarżoną decyzją, pozwalają stwierdzić, iż są to akcesoria dla lalki;
8/ bez znaczenia dla ustalenia zakresu desygnatów pojęcia akcesoria dla lalki pozostaje treść Wiążących Informacji Taryfowych (WIT nr DEB/3042/07-l;WIT nr DEB/278/07- 1; WIT nr DEB/196/07-1; WIT nr DEB/92/07-l;WIT nr DEB/3 038/07-1;WIT nr DEB/291/07-1; WIT nr DEB/290/07-1), a wskazanych przez stronę tak na etapie postępowania administracyjnego, jak i na etapie postępowania przed WSA w Ł. jako dowód z dokumentu, a których przedmiotem są również akcesoria dla lalek - obrazujących rozumienie zakresu pojęcia akcesoria dla lalek przez organy celne Wspólnoty Europejskiej tożsame z rozumieniem strony i jednocześnie sprzeczne z rozumieniem desygnatów tego pojęcia przez polski organ celny, podczas gdy jednolitość stosowania prawa celnego, w szczególności kodów taryfy celnej i w ślad za tym stawek celnych stanowi naczelną zasadę prawa wspólnotowego gwarantującego przedsiębiorcom równe traktowanie;
9/ noty wyjaśniające Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), a dające wskazówkę, że części i akcesoria lalek to: głowy, korpusy, kończyny, peruki, odzież, buty, kapelusze - zawiera katalog zamknięty przedmiotów stanowiących części i akcesoria dla lalek, podczas gdy noty te mogą mieć wyłącznie pomocniczy charakter w ustaleniu zakresu desygnatów pojęcia użytego przez ustawodawcę unijnego w treści każdej z pozycji lub podpozycji Taryfy, w szczególności noty wyjaśniające nie mogą zawężać zakresu pojęcia akcesoria dla lalek poprzez enumeratywne wymienienie konkretnych przedmiotów, gdyż prowadziłoby to do bezprawnej modyfikacji przepisu Taryfy (treści podpozycji 95030029) i przekroczenia kompetencji Rady Współpracy Celnej;
10/ noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE z 2011 roku seria C, Nr 137, poz.
- 1) pozwalają zaklasyfikować oceniane towary do zestawów, podczas gdy treść przedmiotowych not wyklucza klasyfikację ocenianych towarów do zestawów, gdyż zestaw musi zawierać artykuły różnego rodzaju, a co oznacza, iż nie stanowią zestawu rozmaite artykuły lecz będące tego samego rodzaju (akcesoria dla lalki), a które zgłaszane oddzielnie byłyby klasyfikowane do tego samego kodu taryfy celnej;
- II. Przepisów postępowania:
a/ reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej w zw. z treścią podpozycji 95030029 taryfy celnej w zw. z treścią pozycji 95030021 taryfy celnej w zw. z Uwagami nr 3 i nr 4 do działu 95 Taryfy Celnej a zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm.), w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.) - przez wadliwą wykładnię wskazanych przepisów i w konsekwencji ich niezastosowanie, co skutkowało błędnym zaklasyfikowaniem towarów w postaci butelki do karmienia lalki, talerzyka, łyżeczki i widelczyka do karmienia lalki zapakowanych łącznie oraz butelki do karmienia lalki i grzechotki dla lalki zapakowanych łącznie do kodu taryfy 95030070 i bezpodstawnym określeniem niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego;
b/ art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1992.302.1; Dz.U.UE-sp.02-4-307 ze zm.) oraz art. 51 ustawy z dnia 19.03.2004 Prawo Celne (Dz.U.2004.68.622 ze zm.) poprzez ich zastosowanie, podczas gdy wobec zaklasyfikowania przez skarżącą spółkę spornych towarów do prawidłowego kodu Taryfy nie ma podstaw do określenia skarżącej niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego;
Dodatkowo Spółka wniosła o to, aby:
- I. Naczelny Sąd Administracyjny w W. wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniami prejudycjalnymi:
1/ "Czy treść pozycji taryfy celnej 95030029 z uwzględnieniem treści Uwag nr 3 i nr 4 do działu 95 taryfy celnej oraz z uwzględnieniem reguły 3a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.) - należy rozumieć jako obejmującą towary (akcesoria) w postaci: buteleczki do karmienia lalki, talerzyka, łyżeczki i widelczyka do karmienia lalki zapakowanych łącznie oraz buteleczki do karmienia lalki i grzechotki dla lalki zapakowanych łącznie;
2/a/ "Czy treść noty wyjaśniającej Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów o brzmieniu: " Części i akcesoria lalek objęte tą pozycją obejmują: głowy, korpusy, kończyny, oczy (inne niż te niezamontowane ze szkła, objęte pozycją 7018), mechanizmy do poruszania oczami, wytwarzające głos lub inne mechanizmy, peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek." - należy rozumieć jako wskazującą przykładowo towary będące częściami i akcesoriami dla lalek czy też jako zamknięty katalog konkretnych przedmiotów będących częściami i akcesoriami dla lalek;
W przypadku odpowiedzi, iż przedmiotowa nota zawiera zamknięty katalog towarów będących częściami i akcesoriami dla lalek, wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytanie:
2/b/ "Czy Rada Współpracy Celnej nie przekroczyła swoich kompetencji do wyjaśniania treści pozycji i podpozycji taryfy celnej poprzez wydanie definicji legalnej pojęcia "akcesoria" zamieszczonej w treści podpozycji 95030029 taryfy celnej i czy nie wkroczyła w ten sposób w kompetencje prawodawcze Rady Unii Europejskiej".
3/"Czy wyjaśnienie pojęcia "Zestawy" zawarte w nocie wyjaśniającej do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE z 2011 roku seria C, Nr 137, poz.
1) należy rozumieć w ten sposób, że wyklucza się klasyfikację kilku zapakowanych łącznie towarów jednego rodzaju, tj.: klasyfikowanych z osobna, pojedynczo do tego samego kodu taryfy celnej jako zestawów i czy takie rozumienie treści noty jest zgodne z treścią Uwagi nr 4 do działu 95 taryfy celnej a zawartej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.) statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.).
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego zgodnie z art. 203 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia stanowiska Sądu I instancji, który zaakceptował przyjętą przez organy celne klasyfikację taryfową towaru importowanego przez skarżącą do podpozycji 95030070 Nomenklatury Scalonej (dalej CN), zawartej w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. L. 256 str.
1) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/87 z dnia 20 września 2007 r. (Dz. U. L. 286 str. 1). Według skarżącej, butelka do karmienia lalki, talerzyk za sztućcami dla lalki zapakowane łącznie oraz butelka do karmienia lalki i grzechotka dla lalki zapakowane łącznie stanowią akcesoria dla lalki ujęte w podpozycji 95030029, a nie pozostałe zabawki, pakowane w zestawy lub komplety objęte podpozycją 95030070. Tymczasem obiektywne cechy każdego z tych artykułów, właściwości i przeznaczenie pozwalają stwierdzić, że mieszczą się one w zakresie pojęcia akcesoria dla lalki. Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, że stanowisko organu jest wynikiem nieprawidłowego zastosowania reguły 1 ORINS, pominięcia uwag 3 i 4 do działu 95 oraz niezastosowania reguły 3a ORINS, a także nadanie niewłaściwego znaczenia Notom Wyjaśniającym do HS i CN i Wiążącym Informacjom Taryfowym dotyczącym podpozycji 95030029 wydanym przez organy celne innych państw członkowskich.
Skarżąca zarzuciła wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Specyfika sprawy oraz sposób sformułowania zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej uzasadniają ich łączną ocenę.
Na wstępie należy przypomnieć, że Nomenklatura Scalona wprowadzona rozporządzeniem nr 2658/87 jest oparta na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów, ustanowionym na podstawie międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. Każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy, w którym pierwsze sześć cyfr to pozycje i podpozycje HS, zaś cyfra siódma i ósma określają dodatkowe podziały wprowadzone we Wspólnocie.
Dział 95 CN obejmuje zabawki, gry i artykuły sportowe; ich części i akcesoria. Pozycja 9503 ma następujące brzmienie: "Rowery trzykołowe, skutery, samochodziki poruszane pedałami i podobne zabawki na kołach; wózki dla lalek; lalki; pozostałe zabawki; modele redukcyjne (w skali) i podobne modele rekreacyjne, z napędem lub bez; układanki dowolnego rodzaju:" Pozycja ta dzieli się na podpozycje jednokreskowe, w tym "Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria:" oraz "Pozostałe zabawki, pakowane w komplety lub zestawy". Z kolei w ramach podpozycji "Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria:" na poziomie dwóch kresek rozróżnia się następujące towary: lalki objęte kodem CN 95030021 oraz części i akcesoria objęte kodem CN 95030029.
Interpretacja przepisów klasyfikacyjnych została uregulowana normatywnie w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zawartych w części pierwszej, sekcji I, A Nomenklatury Scalonej. Stanowią one między innymi, że: "Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega następującym regułom: 1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:(...)". Powyższe oznacza, że decydujące dla klasyfikacji taryfowej kryteria ustala się w pierwszej kolejności w oparciu o obiektywne cechy i właściwości towaru wskazane w brzmieniu pozycji CN i uwagach do sekcji i działów.
Istotnym instrumentem pomocnym w procesie wykładni przepisów klasyfikacyjnych są noty wyjaśniające do HS wydawane przez Światową Organizację Celną (WCO) oraz noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej wydawane przez Komisję. Wspomniane noty nie mają charakteru wiążącego, stanowią natomiast ważny środek interpretacji przepisów klasyfikacyjnych służący zapewnieniu ich jednolitego stosowania.
W rozpoznawanej sprawie nie było kwestionowane, że skarżąca wprowadziła na obszar celny Wspólnoty towar w postaci zabawek z tworzywa sztucznego, tj. butelkę do mleka i grzechotkę zapakowane łącznie oraz butelkę do mleka i miseczkę ze sztućcami zapakowane łącznie. Opisany towar w zgłoszeniu celnym został określony jako "akcesoria dla lalek" kod CN 9503002900. Rozważając prawidłowość zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej importowanego towaru Sąd pierwszej instancji, a wcześniej organy celne zauważyły, że przepisy prawa celnego nie zawierają definicji pojęcia "akcesoria lalek" i w związku z tym odwołały się do słownikowego znaczenia terminu "akcesoria". Na podstawie "Nowego Słownika Języka Polskiego" PWN, Warszawa 2002 ustalono, że "akcesoria" to drobne przedmioty będące dodatkowym wyposażeniem czegoś, przybory potrzebne do wykonywania czegoś, charakterystyczne dla jakiegoś rzemiosła zawodu.
Przy takim rozumieniu terminu "akcesoria" Sąd pierwszej instancji trafnie zaakceptował stanowisko organów celnych, że zabawki w postaci butelki do mleka, grzechotki i miseczki ze sztućcami wykonanych z tworzywa sztucznego nie są akcesoriami lalki. Wymienione zabawki z pewnością nie stanowią dodatkowego wyposażenia lalki, a jedynie mogą być wykorzystywane do zabawy z lalką. Podkreślenia wymaga jednak, że rodzaj i konstrukcja artykułów objętych zgłoszeniem celnym wskazują, że zabawa nimi może odbywać się także bez lalki, jak również zabawa z laką nie wymaga ich używania. Dodać należy, że pewna wskazówka interpretacyjna pojęcia "akcesoria lalki" wynika także z uwagi 3 do działu 95. We wspomnianej uwadze mowa jest o częściach i akcesoriach jako przedmiotach, które są odpowiednie do stosowania, głównie lub wyłącznie z określonym artykułem. W przypadku zabawek objętych zgłoszeniem celnym nie ma podstaw do przyjęcia, że mogą być one używane głównie lub wyłącznie z lalką.
Jak już wspomniano w procesie wykładni przepisów klasyfikacyjnych nie można pomijać not wyjaśniających. W związku z tym zauważyć należy, że w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (opublikowanych w Dz. U. UE.C. 2011.137.1) odnośnie podpozycji 95030029 zawarte jest odesłanie do Not wyjaśniających do HS do pozycji 9503, pkt C), akapit trzeci. Zgodnie ze wspomnianą Notą "Części i akcesoria lalek objętą tą pozycją obejmują: głowy, korpusy, kończyny, oczy (inne niż te niezamontowane, ze szkła, objęte pozycją 7018), mechanizmy do poruszania oczami, wytwarzające głos lub inne mechanizmy, peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek.". Wbrew twierdzeniom skarżącej ani Sąd pierwszej instancji, ani organy celne nie uznały tego wyliczenia za katalog zamknięty, lecz uwzględniły jakiego rodzaju drobne przedmioty należy traktować jako akcesoria. Niewątpliwie peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek stanowią ich dodatkowe wyposażenie i są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie z lalkami, a zatem są akcesoriami.
Takiego charakteru nie mają natomiast zabawki o jakie chodzi w rozpoznawanej sprawie, tj. butelka do mleka, grzechotka i miseczka ze sztućcami. Możliwe byłoby zaklasyfikowanie ich jako akcesoria lalki tylko w takim przypadku, gdyby ich konstrukcja pozwalała na użycie tylko i wyłącznie do konkretnej lalki. Wówczas można byłoby mówić, że stanowią one dodatkowe wyposażenie konkretnej lalki. Taki przypadek w rozpoznawanej sprawie jednak nie występuje. W związku z tym niezasadne jest stanowisko strony wnoszącej skargę kasacyjną, że przy uwzględnieniu obiektywnych cech każdego z tych artykułów, takich jak rozmiary, kolorystyka, prezentacja na opakowaniu, przeznaczenie, należało uznać, iż mieszczą się one w zakresie pojęcia "akcesoria lalki".
Według skarżącej za przyjęciem klasyfikacji do kodu CN 9503002900 przemawia treść uwagi 3 do działu 95 CN, która niesłusznie została pominięta przez organy celne, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska. Uwaga 3 do działu 95 CN ma następujące brzmienie: "Z zastrzeżeniem uwagi 1 do niniejszego działu, części i akcesoria, które są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie, z artykułami z dowolnej pozycji niniejszego działu, powinny być klasyfikowane z tymi artykułami." Powołana uwaga nie może być jednak stosowana w przypadku podpozycji – Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria, gdyż części i akcesoria mieszczą się już w tej podpozycji (obejmuje ona na poziomie dwukreskowym - - Lalki kod 95030021 oraz - - Części i akcesoria kod 95030029). Gdyby przyjąć koncepcję skarżącej, to akcesoria lalki powinny być klasyfikowane do podpozycji kod CN 95030021, tj. z artykułem, z którym są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie, nie zaś do podpozycji kod CN 95030029 jak chce tego skarżąca. Zauważyć jednak należy, że wówczas podpozycja kod CN 95030029 byłaby zbiorem pustym, czego zaakceptować nie można.
Skarżąca nietrafnie zarzuciła także naruszenie uwagi 4 do działu 95, zgodnie z którą "Pod warunkiem postanowień uwagi 1 powyżej, pozycja 9503 ma między innymi zastosowanie do artykułów objętych tą pozycją, połączonych z jednym lub więcej przedmiotów, które nie mogą być uważane jako zestawy pod warunkami reguły 3 b) Ogólnych reguł interpretacji i które, jeśli byłyby zgłaszane oddzielnie, zostałyby zaklasyfikowane do innych pozycji, pod warunkiem, że te artykuły są pakowane do sprzedaży detalicznej razem, a kombinacje posiadają zasadniczy charakter zabawek." Punktem wyjścia do sformułowania wspomnianego zarzutu było założenie, że klasyfikacji podlegały akcesoria lalki, a zatem artykuły jednorodzajowe, które w przypadku oddzielnego zgłoszenia byłyby klasyfikowane do jednej pozycji. W takiej sytuacji sam sposób ich zapakowania w blistrowe opakowania do sprzedaży detalicznej nie mógł przesądzić o ich klasyfikacji do podpozycji 95030070. Jak już wspomniano zabawki objęte zgłoszeniem celnym nie są akcesoriami lalki w rozumieniu podpozycji 95030029, zatem zarzuty skarżącej oparte na przeciwnym założeniu są oczywiście niesłuszne.
Z niewadliwych ustaleń organów celnych, przyjętych przez Sąd pierwszej instancji wynika, że przedmiotem importu były różne zabawki z tworzyw sztucznych pakowane łącznie. Kierując się Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej do pozycji 95030070 organy celne trafnie przyjęły, że artykułów objętych tą samą pozycją nie należy uważać za różne rodzaje artykułów, z wyjątkiem przedmiotów objętych podpozycjami 95030095 lub 95030099. W związku z tym, w sytuacji gdy takie zabawki jak butelka do mleka, miseczka ze sztućcami, grzechotka wykonane z tworzyw sztucznych należałoby oddzielnie klasyfikować do podpozycji 95030095 są zapakowane w to samo opakowanie do sprzedaży detalicznej (butelka do mleka i grzechotka oraz butelka do mleka i miseczka ze sztućcami), to tworzą komplet objęty pozycją 95030070 (pozostałe zabawki pakowane w zestawy lub komplety).
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także wywodów skargi kasacyjnej zmierzających do wykazania, że w procesie klasyfikacji niesłusznie pominięto regułę 3 a) ORINS. Klasyfikacja importowanych przez skarżącą artykułów możliwa była przy zastosowaniu reguły 1 ORINS. W związku z tym stosowanie dalszych reguł nie było konieczne. Dodać także należy, że stosowanie kolejnych reguł ORINS jest możliwe, o ile nie są one sprzeczne z treścią pozycji i uwag do sekcji i działów. Z dotychczasowych rozważań wynika, że treść pozycji i uwag do działu 95 a także uwzględnienie przywołanych not wyjaśniających pozwoliło na klasyfikację taryfową importowanego towaru.
W związku z tym nie sposób przyjąć, że w sprawie zaistniała sytuacja, o której mowa w regule 3 a), tj. towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, zwłaszcza gdy się uwzględni, że spór co klasyfikacji importowanych zabawek toczył się wyłącznie w ramach pozycji 9503.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nietrafny jest także podnoszony przez skarżącą zarzut pominięcia przy ustalaniu desygnatów pojęcia "akcesoria dla lalki" Wiążących Informacji Taryfowych. Sąd pierwszej instancji szczegółowo odniósł się do tego zagadnienia i wyjaśnił zasady wydawania i mocy wiążącej WIT. Rozważania WSA w tym zakresie należy uznać za prawidłowe. W szczególności podzielić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Wiążące Informacje Taryfowe mają znaczenie przy klasyfikacji konkretnych, szczegółowo zidentyfikowanych towarów, a nie rodzajów towarów, jak chce tego skarżąca.
Konsekwencją prawidłowej klasyfikacji importowanego przez skarżącą towaru było zastosowanie innej (wyższej) stawki celnej i określenie niezaksięgowanej kwoty długu celnego. Wbrew stanowisku skarżącej działanie organu zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji nie wiązało się z naruszeniem art. 220 ust. 1 WKC i art. 51 Prawa celnego.
Podsumowując stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się zarzucanych naruszeń prawa, gdyż zaskarżona decyzja słusznie została oceniona jako zgodna z prawem.
W tym miejscu należało odnieść się do wniosku o przedstawienie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) pytań prejudycjalnych o treści podanej w skardze kasacyjnej.
Przede wszystkim należy zauważyć, że przesłanki dopuszczalności pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości zostały określone w art. 267 TFUE. Są one następujące: pytanie prawne musi dotyczyć wykładni lub/i ważności przepisów prawa wspólnotowego, kwestia wykładni lub/i obowiązywania prawa wspólnotowego została podniesiona przed sądem lub trybunałem państwa członkowskiego oraz rozstrzygnięcie tej kwestii jest niezbędne do wydania przez sąd lub trybunał orzeczenia. Z użytego w art. 267 TFUE pojęcia "niezbędne" należy wnioskować, że ostatnio wymieniona przesłanka nie zachodzi w sytuacjach, gdy odpowiedź na pytanie prawne w żaden sposób nie wpłynie na wynik sprawy lub gdy wykładnia prawa wspólnotowego nie ma odniesienia do istoty sprawy lub przedmiotu skargi.
Na ogół przyjmuje się, że przedstawienie pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości należy do uznania sądu państwa członkowskiego. Uznanie to przysługuje sądom niższej instancji, które w przeciwieństwie do sądów najwyższych nie są obowiązane, lecz jedynie uprawnione do przedstawienia takiego pytania.
Trybunał Sprawiedliwości jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni traktatów oraz o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii.
Analiza zaproponowanych przez skarżącą pytań prowadzi do wniosku, że żadne z nich nie spełnia warunków koniecznych do przedstawienia Trybunałowi Sprawiedliwości pytania prejudycjalnego.
W przypadku pierwszego pytania Naczelny Sąd Administracyjny, w kontekście dotychczasowych rozważań, stwierdza, że nie zachodzi potrzeba zwrócenia się do TSUE o wykładnię treści podpozycji CN 95030029, gdyż nie wystąpiły wątpliwości co do interpretacji tej normy klasyfikacyjnej. Brak wspomnianych wątpliwości oznacza, że odpowiedź na pytanie prawne zaproponowane przez skarżącą nie była niezbędna do wydania wyroku.
Jeżeli chodzi natomiast o pytania drugie i trzecie, stwierdzić należy, że dotyczą one wyłącznie wykładni not wyjaśniających, które nie mają charakteru normatywnego, a więc nie mieszczą się we właściwości Trybunału Sprawiedliwości określonej w art. 267 TFUE.
Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku skarżącej o skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).