Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 8 lipca 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Gd 2093/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu sprawy ze skargi [...] Spółki cywilnej w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia 30 sierpnia 2002 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, uchylił zaskarżoną, decyzję oraz decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Gdyni z dnia 30 sierpnia 2001 r. nr [...]; zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Gdyni na rzecz skarżących koszty postępowania oraz określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.
Sąd oparł swoje orzeczenie na następujących okolicznościach ustalonych w sprawie.
Spółka cywilna [...] (importer) w dniu 5 lutego 2001 r. przedstawiła zgłoszenie celne SAD nr [...] w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu importowanych z Chin preparatów o nazwach: [...]Taryfy Celnej ze stawką celną "0". Zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar zwolniono.
W następstwie ustaleń dokonanych w związku z kontrolą celną przeprowadzoną w siedzibie Spółki w okresie od 13 - 28 lutego 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego w Gdyni wszczął z urzędu postępowanie w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów, a następnie decyzją z dnia 30 sierpnia 2001 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części i zaklasyfikował: towar "[...]" do kodu PCN 2106 90 98 0 Taryfy celnej z podwyższoną stawką celną konwencyjną, a towar "[...] do kodu PCN 2008 99 68 0 Taryfy celnej również z podwyższoną stawką celną konwencyjną i określił dług celny w podwyższonej wysokości.
Dyrektor Izby Celnej w Gdyni, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 30 sierpnia 2002 r. utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaś podniósł, że zebrane w sprawie dowody, w tym przede wszystkim ulotka informacyjna zatwierdzona przez Ministerstwo Zdrowia, pozwalały na ustalenie tożsamości (stanu) towarów. Towar "[...] jest wyciągiem z korzenia żeńszeń (granulat), którego działanie polega na: zwiększeniu wytrzymałości na zmęczenie, zdolności pokonywania wysiłku fizycznego i psychicznego oraz zdolności przetrwania w skrajnie trudnych warunkach, podniesieniu zdolności koncentracji i szybkości reakcji psychomotorycznych, zwiększaniu zdolności znoszenia stresów. Drugi z towarów "[...]" jest krojonym, kandyzowanym w miodzie korzeniem żeńszenia koreańskiego, którego działanie jest zbieżne z działaniem pierwszego z tych preparatów, a ponadto stymuluje także odporność komórkową i humoralną. Powyższe ustalenia uzasadniały zmianę klasyfikacji taryfowej.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka cywilna zarzuciła organowi orzekającemu rażące naruszenie prawa wobec ustalenia stawek celnych w sposób sprzeczny z Taryfą celną; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy. Jej zdaniem istotą wymagającą wyjaśnienia w postępowaniu było ustalenie, czy sporne preparaty mogą być użyte w celach profilaktycznych lub terapeutycznych stosownie do Wyjaśnień do pozycji 3004 Taryfy celnej. Skarżąca powołała opinię Zakładu Diagnostyki Laboratoryjnej i Immunologii Instytutu Gruźlicy i Chorób Płuc w Warszawie, zgodnie z którą przedmiotowe preparaty są silnymi lekami immunologicznymi, używanymi w medycynie i jako zawierające substancje czynne mogą być zastosowane do leczenia zaburzeń odporności (nawracających infekcji). Powinny być zatem klasyfikowane do zadeklarowanej pozycji 3004 Taryfy celnej.
Uchylając decyzje organów celnych obu instancji WSA uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu istota sporu sprowadzała się do tej części Wyjaśnień do pozycji 3004 Taryfy celnej (wskazanych w uzasadnieniu decyzji), z których wynikało, że nie podlegają klasyfikacji do tej pozycji te napary lub herbatki ziołowe, które nie zawierają dawki aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym, właściwym dla danej choroby. Nie podzielając trafności stanowiska organu odwoławczego w takim zakresie, w jakim powołuje się na treść ulotki informacyjnej, Sąd stwierdził, że w tych samych ulotkach zamieszczony jest nadruk "informacja o leku dla pacjenta". Użyto tam wyraz "lek", od którego zaczyna się opis pozycji 3004. Z ulotki nie musi wynikać, które czynniki preparatu są aktywne w rozumieniu wyjaśnień do pozycji 3004 Taryfy celnej. W sytuacji, gdy organ odwoławczy przytacza fragment opinii Zakładu Diagnostyki o treści: "oba preparaty silnie stymulują produkcję przeciwciał", ze wskazaniem ich parametrów w opanowaniu infekcji bakteryjnych i wirusowych oraz stwierdzeniem, że są silnymu immunomodulatorami, to zdaniem Sądu importowane preparaty spełniają wymogi stawiane przez organ odwoławczy.
Sąd wskazał nadto, że z dokumentów składanych przez skarżącą wynikło, iż aktywnym składnikiem preparatów był ginsenozyd i że w tym zakresie Izba Celna Port Lotniczy w Warszawie prowadziła szeroką korespondencję z Instytutem Gruźlicy i Chorób Płuc, efektem czego było pismo Instytutu (wpływ do organu celnego w dniu 17 czerwca 2003 r.) stwierdzające, iż ilość związków czynnych - ginsenozydów w proponowanych przez producenta dawkach preparatów znajduje się w zalecanym zakresie leczniczym. W konkluzji Sąd stwierdził, że przedmiotowe preparaty należało zaklasyfikować do poz. 3004 Taryfy celnej oraz że ta konstatacja nie wymaga stosownego postępowania.
Dyrektor Izby Celnej w Gdyni wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i oddalenia skargi, bądź uchylenia wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz zasądzenia kosztów postępowania.
Skargę kasacyjną oparł na podstawie a art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej zwaną w skrócie "p.p.s.a.") podnosząc zarzut naruszenia art. 13 § 1 i § 3 pkt 1 i 2, §§ 5, 6 i 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802) w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253 ze zm.) w zakresie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie ORINS), brzmienia pozycji 2008, 2106 i 3004, uwagi 1 (a) do działu 30 Taryfy celnej; § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830) w zakresie stosowania pozycji 2008, 2106 i 3004 przez błędne przyjęcie, że towary objęte zgłoszeniem celnym z dnia 5 lutego 2001 r. towary winny być klasyfikowane do pozycji 3004 Taryfy celnej.
W uzasadnieniu skarżący zarzucił dokonanie przez Sąd błędnej interpretacji pozycji 3004 oraz uwagi 1 (a) do działu 30 Taryfy celnej z pominięciem ORINS. Sąd nie wziął pod uwagę, że przedmiotem przywozu były dwa różne towary, które powinny być klasyfikowane według odmiennych zasad, a mianowicie [...] jako kandyzowany w miodzie korzeń żeńszenia do pozycji 2008, bez względu na to czy posiada właściwości lecznicze lub terapeutyczne. Brak jest bowiem wyłączeń w uwadze do działu 20 i w uwagach do sekcji IV Taryfy celnej, na które powołał się Sąd. Uznając za błędny pogląd Sądu, że o klasyfikacji towaru powinno rozstrzygać to, czy zawiera on czynnik o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym, skarżący twierdzi, że decydującą jest tu reguła 1 ORINS, zgodnie z którą klasyfikacji należy dokonywać z uwzględnieniem brzmienia odpowiedniej pozycji i uwag do sekcji lub działów. Za słusznością klasyfikacji preparatu [...] do pozycji 2106, zdaniem skarżącego, przesądza opis zakresu stosowania pozycji 3004 wynikający z Wyjaśnień do Taryfy celnej.
Opis ten wyklucza z pozycji 3004 produkty składające się z mieszaniny roślin z innymi substancjami, stosowane do naparów ziołowych lub herbatek ziołowych. Wprowadzenie przez Sąd kryterium aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym dla rozstrzygnięcia o klasyfikacji taryfowej skarżący uznaje za wprowadzenie nieistniejącego warunku wyłączającego klasyfikację do pozycji 2106, co jak twierdzi, stanowi naruszenie prawa. Dla klasyfikacji taryfowej nie mogła mieć wpływu opinia Instytutu Gruźlicy i Chorób Płuc ani fakt, że preparaty posiadały dawkę aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym dla danej choroby.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka cywilna wniosła o oddalenie skargi i o zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.).
Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego, tj. wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Kodeksu celnego i rozporządzeń wykonawczych, przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie., wskazał zatem na obydwie postacie naruszenia prawa materialnego z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie wielokrotnie podnosił, że nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jest, poza przytoczeniem naruszonego przepisu, wskazanie sposobu jego naruszenia i wyjaśnienie, na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie tego przepisu prawa i jak, zdaniem skarżącego, powinien on być rozumiany i stosowany. Błędna wykładnia prawa materialnego polega na mylnym zrozumieniu treści zastosowanego przepisu, natomiast naruszenie prawa przez niewłaściwe jego zastosowanie, to kwestia prawidłowego odniesienia normy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego, właściwe skonfrontowanie okoliczności stanu faktycznego z hipotezą normy prawnej i poddanie tego stanu ocenie prawnej na podstawie treści tej normy (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2004 r. sygn. akt GSK 1006/04).
Sąd stwierdza, że skarga kasacyjna wskazanych wyżej wymagań nie spełnia, w odniesieniu do obydwu powołanych w skardze kasacyjnej postaci naruszenia art. 13 § 1, § 3 pkt Ii2,§5,§6i§7 Kodeksu celnego. Jak wynika z motywów wskazanych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący nie wskazał na czym polega błędna wykładnia tego przepisu bądź jego niewłaściwe zastosowanie, ani nie wskazał, jak ten przepis powinien być rozumiany.
Niewskazanie jakiejkolwiek argumentacji skarżącego w omawianym zakresie uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę kasacyjną stanowiska skarżącego na rzecz tej podstawy kasacyjnej.
Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty błędnej interpretacji przepisów §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830) sprowadzają się w istocie do kwestionowania ustaleń faktycznych, na podstawie których Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że importowane w niniejszej sprawie towary podlegały klasyfikacji taryfowej według pozycji 3004 obowiązującej Taryfy celnej. Skarżący zarzucił bowiem, że Sąd dokonał błędnej interpretacji brzmienia pozycji 3004 oraz uwagi 1 (a) do działu 30 Taryfy celnej, co jego zdaniem doprowadziło do nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów. Ten zarzut skargi nie jest zasadny.
Przyjęcie stosownej pozycji Taryfy celnej dla przedmiotowych towarów jest ustaleniem stanu faktycznego w sprawie. W związku z brakiem w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących drugiej z podstaw kasacji, tj. naruszenia przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 174 pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego jest związany stanem faktycznym przyjętym za podstawę zaskarżonego wyroku.
Według Taryfy celnej stanowiącej załącznik do cyt. wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w dziale 30 "Produkty farmaceutyczne" w uwadze 1 (a) wyłączono z klasyfikacji taryfowej: żywność i napoje (takie jak: odżywki dietetyczne, odżywki wzmacniające i dla diabetyków, odżywki uzupełniające, napoje wzmacniające i wody mineralne -wymienione w sekcji IV Taryfy celnej. Z brzmienia pozycji 3004 tej Taryfy wynika, że obejmuje ona leki (z wyjątkiem produktów z pozycji 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub niezmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej.
Natomiast pozycja 2008 w dziale 20 "Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub innych części roślin" obejmuje owoce, orzechy i inne jadalne części roślin, inaczej przetworzone lub zakonserwowane, nawet zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej lub alkoholu, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone. Pozycja 2106 (dział 21 "Różne przetwory spożywcze") obejmuje przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone. Z wyjaśnień do pozycji 3004 wynika, że pozycja ta obejmuje leki (z wyjątkiem produktów z pozycji 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów mieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Według wyjaśnień nie podlegają klasyfikacji do tej pozycji środki lecznicze składające się z mieszanych produktów dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych i nie przedstawione w odmierzonych dawkach lub w postaci opakowań do sprzedaży detalicznej; te środki podlegają klasyfikacji do pozycji 3003. Pozycja 3004 nie obejmuje również produktów składających się z mieszaniny roślin lub części roślin albo zawierających rośliny lub części roślin zmieszanych z innymi substancjami, stosowanych do wykonywania naparów ziołowych lub "herbatek" ziołowych, które mają przynieść ulgę w dolegliwościach lub przyczynić się do poprawy zdrowia i lepszego samopoczucia, ale których napary nie zawierają dawki aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym właściwym dla danej choroby.
Z brzmienia tych wyjaśnień wyraźnie więc wynika, że obejmuje ona te produkty składające się z mieszanin, które zawierają dawki aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym dla danej choroby. Odmienny pogląd organu odwoławczego podważający w tym zakresie stanowisko Sądu wyrażone w zaskarżonym wyroku nie znajduje usprawiedliwionych podstaw prawnych.
Przytoczone przepisy prawne nie ustalają żadnych innych kryteriów pozwalających na uznanie jakiegoś preparatu za lek na użytek klasyfikacji celnej. Sąd stanowisko swoje oparł na opinii medycznej o preparatach farmaceutycznych o nazwach "[...]" Instytutu Gruźlicy i Chorób Płuc Zakład Diagnostyki Laboratoryjnej i Immunologii, z której wynika, że oba preparaty silnie stymulują produkcję przeciwciał oraz że parametry preparatów wskazują, iż mają one zastosowanie w opanowaniu infekcji bakteryjnych i wirusowych. Z podanych powodów mają one charakter terapeutyczny i profilaktyczny.
Sąd podniósł ponadto, że jeżeli preparaty te były silnymi immunomodulatorami, wpływającymi na układ immunologiczny, to wszelkie choroby tego układu spełniały wymogi stawiane przez organ celny. Ten pogląd Sądu orzekającego w pierwszej instancji znajduje nadto oparcie w fakcie zarejestrowania obu preparatów w Polsce jako leków (z dnia 25 maja 2000 r. Świadectwo rejestracji Nr 4973 dotyczące środka farmaceutycznego o nazwie [...]) oraz (z dnia 4 lipca 2000 r. Swiadecwto rejestracji nr 8175 dotyczące środka farmaceutycznego o nazwie [...]) wydane przez uprawniony organ tj. Ministra Zdrowia, pierwsze z ważnością do dnia 30 czerwca 2005 r., a drugie do dnia 31 sierpnia 2005 r.
Świadectwo rejestracji preparatu jako środka farmaceutycznego (leku), wydane przez wyznaczony do tego organ, stanowi dokument urzędowy, mający zwiększoną moc dowodową i stanowiący dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego ma oczywiście zastosowanie w postępowaniu celnym a ponadto stosuje się go odpowiednio do innych dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania(art. 194 § 2 tej ustawy). Z dokumentem urzędowym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Organ celny, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest zatem uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Organ ten zatem nie może swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, jeżeli nie przeprowadził na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim informacjom.
Podkreślenia wymaga również fakt, że importowane w tej sprawie towary przedstawione zostały do odprawy celnej w opakowaniach do sprzedaży detalicznej, co wskazuje na spełnianie wymogu wskazanego w Wyjaśnieniach do pozycji 3004 Taryfy celnej.
W konsekwencji za trafne należy uznać stanowisko Sądu, iż sporne towary należało zaklasyfikować do pozycji 3004 Taryfy celnej, zgodnie z zadeklarowaną przez stronę skarżącą.
Z podanych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak sentencji wyroku.