Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 3 października 2008 r., sygn. akt III SA/GL 426/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę K. H. – F. H. "D." (dalej K. H.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] stycznia 2008 r., nr [...], utrzymującą w mocy Decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] marca 2007 r., nr [...], w przedmiocie określenia kwoty długu celnego.
Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia faktyczne.
Na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] dokonanego przez agencję celną C. działającą w imieniu i na rzecz K. H. w dniu 2 marca 2006 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci tkaniny osnowej zamszopodobnej (strona wierzchnia 100% poliester, strona spodnia 65 % bawełna + 35 % poliester) w ilości 24 539,50 mb, według kodu TARIC 5512 19 90 00, objętego wcześniej procedurą składu celnego. Do zgłoszenia celnego dołączono fakturę handlową, kopię świadectwa pochodzenia, list przewozowy i sprawozdanie z badań nr 440000-CLC-II-801-689/05/2820/IK sporządzone w dniu 2 lutego 2006 r. dla próbki materiału objętej zgłoszeniem celnym SAD nr [...].
W toku postępowania wyjaśniającego pełnomocnicy K. H. podnieśli, iż importowana tkanina winna zostać klasyfikowana w dziale 58, podkreślając że przedmiotem importu była tkanina włoskowata tzw. syntetyczny nubuck, składająca się w większości z włókna różnobarwionego (różne odcienie włókna o składzie wagowym mniej niż 85 % całości), a osnowę wierzchnią tej tkaniny wykonano przez szmerglowanie lub poprzez oddziaływanie chemiczne kwasem solnym NaOH na część włoskowatą w celu uzyskania puszystości.
Decyzją z [...] marca 2007 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych wynikającą z długu celnego dla zgłoszenia celnego nr [...], który powstał 2 marca 2006 r. w kwocie 97 381,00 zł. Jako właściwy wskazano dla importowanego towaru kod CN 5407 52 00 i z tej racji przedmiotowa tkanina została objęta ostatecznym cłem antydumpingowym w wysokości 56,2 % (mającym zastosowanie do ceny netto na granicy Wspólnoty przed ocleniem) na podstawie art. 1, art. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1487/2005 z dnia 12 września 2005 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe oraz ostatecznie pobierające tymczasowe cło nałożone na przywóz niektórych wykończonych tkanin z włókien poliestrowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE z dnia 16 września 2005 r. Nr L 240, str. 1).
Pismem z dnia 12 kwietnia 2007 r. K. H. wniósł odwołanie od powyższej decyzji, żądając uchylenia decyzji w całości i umorzenia postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 73 ustawy z dnia 19 kwietnia 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 662 ze zm., dalej Prawo celne) oraz art. 54 ust. 7, art. 165. art. 120. art. 123 § 1, art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa).
Decyzją z [...] stycznia 2008 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że dla prawidłowej klasyfikacji spornego towaru najistotniejszym było ustalenie komponentów składu tkaniny oraz zastosowanych surowców i wskazał, że z opisu towaru zawartego w fakturze wynikało, iż jest to tkanina posiadająca zamszową powierzchnię czołową - 100% poliester, powierzchnię łączącą - 65 % bawełna plus 35 % poliester. Z kolei według sprawozdania z badań, sporządzonego 20 kwietnia 2006 r. przez Laboratorium Celne przy Izbie Celnej w G., badana tkanina była tkaniną poliestrową, barwioną, jednostronnie wzmocnioną (poprzez sklejenie), tkaniną koloru białego o mieszanym składzie.
Organ odwoławczy przypomniał, iż organ celny I instancji zaklasyfikował importowaną tkaninę do Działu 54 Włókna ciągłe chemiczne Wspólnej Taryfy Celnej (załącznik do rozporządzenia Komisji WE nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady EWG Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Dz. Urz. We z 28 października 2005 r. Nr L 286, s. 1), natomiast strona wnioskowała o zastosowanie kodu zawartego w Dziale 58 Tkaniny specjalne; tkaniny rózgowe; koronki; tkaniny obiciowe, pasmanteria; hafty. Wskazał dalej, iż zakres pozycji 5801 został szczegółowo zdefiniowany w Notach Wyjaśniających do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE z 28 lutego 2006 r. Nr C 50, s. 1, dalej Wyjaśnienia). Importowana tkanina poliestrowa dwuwarstwowa, której warstwy połączone są poprzez sklejanie, nie mieści się w definicji Tkanin włosowych i tkanin szenilowych, innych niż tkaniny objęte pozycją 5802 lub 5806, co oznacza, że Dział 58 nie mógł być brany pod uwagę do zaklasyfikowania spornego towaru.
Dyrektor Izby Celnej podniósł, że z Wyjaśnień wynika ponadto, że klasyfikacji należy poszukiwać w Działach 50 do 55 i w tym zakresie wskazał na Uwagę 9 do sekcji XI, zgodnie, z którą tkaniny klasyfikowane o działów od 50 do 55 obejmują również tkaniny składające się z warstw równoległych przędz nałożonych jedna na drugą pod kątem ostrym lub prostym. Warstwy te łączone są na przecięciach przędz za pomocą kleju lub metodą termiczną. Z Uwagi 2(A) do tej Sekcji wynika, że towary klasyfikowane do Działów od 50 do 55 lub objętych pozycją 5809 lub 5902 oraz stanowiące mieszaninę dwóch lub więcej materiałów włókienniczych należy klasyfikować tak, jakby składały się całkowicie z materiału włókienniczego, którego masa jest większa od masy dowolnego, pojedynczego materiału włókienniczego. Jeżeli masa żadnego materiału włókienniczego nie przeważa masą, wtedy towar jest klasyfikowany tak, jakby całkiem składał się z materiału włókienniczego, który jest objęty ostatnią pozycją w porządku numerycznym, spośród materiałów rozpatrywanych.
Z kolei, Uwaga 2 została zinterpretowana w Uwagach Ogólnych do Działu 50 do 55: w przypadku wyrobów (...) składających się z dwóch lub więcej tkanin włókienniczych o różnym składzie i połączonych warstwowo przez zszycie, sklejenie itd. klasyfikację należy przeprowadzić zgodnie z regułą interpretacyjną nr 3, która między innymi stanowi, że do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania.
Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w świetle powyższych regulacji o zasadniczym charakterze importowanej tkaniny decyduje jej warstwa wierzchnia, zatem towar powinien zostać zaklasyfikowany do Działu 54, pozycji 5407, podpozycji 5407 52 00 00, ponieważ wierzchnia warstwa tkaniny była barwiona. W związku z taką klasyfikacją taryfową importowany towar został objęty ostatecznym cłem antydumpingowym w wysokości 56,2 %.
Skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] stycznia 2008 r., nr [...], wniósł K. H. do WSA w G. Strona skarżąca zakwestionowała powyższą decyzję w całości, żądając jej uchylenia i zasądzenia na swoją rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art.. 20 ust. 6 lit. a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE z 19 października 1992 r. Nr L 302 z późn. zm., dalej WKC), art. 122, art. 187 § 1, art. 54 § 1, art. 190 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę, pismem z dnia 25 marca 2008 r., Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając powyższą skargę wskazał, iż ocena legalności zaskarżonej decyzji w przedmiotowej sprawia sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zdaniem Sądu zasadniczym i podstawowym dowodem w tej sprawie było sprawozdanie z badań sporządzone przez Laboratorium Celne, ponieważ dowód ten w istocie przesądza o klasyfikacji importowanego towaru i pokrywa się z wynikiem badania przeprowadzonego przez Laboratorium Badania Surowców i Wyrobów Włókienniczych w Instytucie Włókiennictwa w Ł. - Sprawozdanie z badań i Raport techniczny oraz Sprawozdanie nr 95.1/2007. Nie ma w nich rozbieżności co do kwestii zawartości poliestru oraz wykonania tkaniny z włókien poliestrowych ciągłych. Zaś z bezpośredniego brzmienia podpozycji 5407 52 wynika, że punktem wyjścia do przyporządkowania tkaniny do powyższej pozycji jest zawartość włókien ciągłych i ciętych w tkaninie, a nie z jakich włókien jest wykonana, czy jak twierdzi pełnomocnik jaką zawiera określona procentowo ilość włókien ciągłych w wykończonej górnej warstwie tkaniny.
W ocenie Sądu organy celne dokonały prawidłowej oceny obu dowodów nie przekraczając przy tym granic obowiązującej w postępowaniu celnym zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy uzupełnił, a następnie wnikliwie rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącego nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu wskazanego we wniosku. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń. Zdaniem Sądu z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że skarżący sprowadził do kraju tkaninę obiciową, którą wadliwie zaklasyfikował do kodu 5512 19 90 00. Bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej było ustalenie zawartości włókien ciągłych w gotowej tkaninie wynikające ze Sprawozdania z badań nr 95.1/2007.
Zarzuty postawione organom celnym w skardze nie stanowiły w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych przepisów prawa. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący, zdaniem Sądu, nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Tym bardziej, że skarżący odwołuje się do WIT wydanych w 2007 r. przez niemieckie organy celne, których nie przedstawia, sam zaś nie korzystał z przysługującego mu prawa uzyskania takich informacji od polskich władz celnych. W ocenie Sądu słusznie organ odwoławczy podniósł, że nomenklatura towarowa polega na przyporządkowaniu towaru do odpowiedniego kodu CN stosując Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz Noty Wyjaśniające do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich, które mają charakter normatywny.
Sąd wyjaśnił, że nie są to jedynie wskazówki interpretacyjne, lecz stosowane na gruncie prawa celnego legalne definicje pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzące od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany.
WSA podkreślił, że organy celne dokonały oceny importowanego towaru, opierając się na wynikach badań laboratorium celnego, które jest właściwe w tego typu sprawach oraz laboratorium posiadającego stosowną akredytację. Strona skarżąca kwestionując sposób przeprowadzenia badań, jak również ich wyniki pominęła fakt, iż zgodnie z art. 91 Prawa celnego laboratorium celne jest podstawową jednostką specjalistyczną, w której z woli ustawodawcy odbywa się dalsza analiza pobranych przez organ celny próbek.
Skargę kasacyjną od wyroku WSA w G. z dnia 3 października 2008 r., sygn. akt III SA/GL 426/08, wniósł K. H. Strona wnosząca skargę kasacyjną zaskarżyła powyższy wyrok w całości, żądając jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:
- 1. art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na odmowie dopuszczenia dowodu z opinii nr 95.3/2007 Instytutu Włókiennictwa w Ł., a co za tym idzie niezebraniu i nieropatrzeniu całości materiału dowodowego;
- 2. art. 191 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na rażącym naruszeniu swobodnej oceny dowodów.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podniósł, iż spór pomiędzy stroną, a organami celnymi sprowadza się do ustalenia składu importowanego z Chin towaru, na który organy Unii Europejskiej wprowadziły cła antydumpingowe. W grupie towarów sprowadzanych przez skarżącego ustawiono próg graniczny składu włókien ciągłych poliestrowych teksturowanych na poziomie 85%, a tkaniny przekraczające ten próg należało klasyfikować do podpozycji objętej cłem antydumpingowym.
W ocenie kasatora zasadniczym i wyłącznym problemem, który pojawił się w toku rozpoznawania sprawy było ustalenie procentowego składu włókien i ich rodzaju w tkaninach importowanych przez skarżącego. Z opinii Laboratorium Celnego przy Izbie Celnej w G. wynikało, iż poddana badaniu próbka towaru zwierała w swojej masie 98,17% włókien poliestrowych i na tej podstawie stwierdzono niezgodność deklaracji przedsiębiorcy ze stanem faktycznym. Skarżący niezgadzając się z ta opinią wystąpił do Instytutu Włókiennictwa w Ł. o ponowne przebadanie tkaniny, w wyniku którego ustalono, że tkanina zawiera jedynie 62,1% włókien ciągłych, gładkich i 37,9% włókien ciętych, gdzie wszystkie te włókna są włóknami poliestrowymi.
Reasumując autor skargi kasacyjnej podkreślił, iż podstawowy zarzut skargi sprowadza się do całkowitego pominięcia przez Sąd I instancji powołanej opinii Instytutu Włókiennictwa w Ł., a takie stanowisko stanowi rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów z pogwałceniem reguł dowodowych określonych w przepisach art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. Ponadto podniesiono, iż w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak było jakiejkolwiek informacji wskazującej na motywy jakimi kierował się Sąd pomijając dowód mający w ocenie autora skargi kasacyjnej podstawowe znaczenie dla prawidłowej oceny stanu faktycznego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pismem z dnia 17 lutego 2009 r., Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.
W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.
Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Skargę kasacyjną w niniejszej sprawie oparto na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Strona wnosząca skargę kasacyjną upatruje naruszenia wymienionych przepisów, w nieuwzględnieniu skargi na decyzje organów celnych - jej zdaniem wydanych z rażącym przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów oraz z pogwałceniem reguł dowodowych określonych w powołanych w skardze kasacyjnej przepisach - poprzez pominięcie przez Sąd I instancji opinii Instytutu Włókiennictwa w Ł. z dnia 9 sierpnia 2007 r., nr 95.3/2007.
Zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej, organ celny może dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei w myśl art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej organ zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu celnym oznacza, że organ winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Podkreślić jednak należy, że obowiązek gromadzenia dowodów ciążący na organach orzekających nie ma jednak charakteru nieograniczonego, organ nie jest więc zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego zwłaszcza w sytuacji, gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy - a strona nie zgłasza wniosków dowodowych.
Natomiast zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Uprawnienie do dokonywania swobodnej oceny dowodów oznacza, że ocena taka, o ile jest dokonana w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, nie może być skutecznie kwestionowana w toku postępowania sądowoadministracyjnego. Sąd administracyjny nie dokonuje tym samym ponownej, weryfikującej oceny dowodów przeprowadzonych przez organy celne, ale ocenia poprawność dokonania tej oceny przez te organy w oparciu o kryterium jej zgodności z prawem. Jeżeli więc ocena przeprowadzona przez organy podatkowe mieści się w granicach określonych przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej, uznana być powinna za zgodną z prawem, co wyklucza możliwość jej podważenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym.
Jak wynika z akt sprawy, organy celne przed zwolnieniem towaru pobrały próbki reprezentatywne dla całej partii sprowadzonego towaru. Próbki te stanowiły podstawę do wydania opinii przez Laboratorium Celne Izby Celnej w G. z dnia 20 kwietnia 2006 r.
Aby ocenić wyniki sporządzonej opinii, należy wcześniej odpowiedzieć na pytanie, jakie kryteria należało przyjąć dokonując klasyfikacji towarowej importowanego towaru, a następnie stwierdzić czy dowody na poparcie klasyfikacji taryfowej zostały w sposób należyty zgromadzone i ocenione przez organy celne.
Analizując klasyfikację taryfową importowanego towaru w kontekście działu 50 do 55, oraz uwag do Sekcji XI Wspólnotowej Taryfy Celnej wskazujących, że importowana tkanina klasyfikowana powinna być zgodnie z regułą nr 3 ORINS – interpretacja których nie jest w skardze kasacyjnej podważana - stwierdzić należy, że w przypadku tkanin poliestrowych, barwionych, składających się z warstw równoległych przędz połączonych za pomocą kleju warstwa wierzchnia jako warstwa użytkowa jest komponentem decydującym o zasadniczym charakterze wyrobu.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w opinii sporządzonej przez Laboratorium Celne Izby Celnej w G. ustalono to co najistotniejsze dla klasyfikacji taryfowej importowanego towaru, bowiem analizie poddano część użytkową tkaniny (warstwę wierzchnią) i wskazano, że składają się na nią włókna poliestrowe w ilości 89,67%. Opinia ta wykluczyła także możliwość klasyfikowania sprowadzonych tkanin do kodu zadeklarowanego przez przedsiębiorcę.
Wydając decyzje, organy celne wzięły pod uwagę opinię sporządzoną przez Laboratorium Celne czyli jednostkę uprawnioną ustawowo do wykonywania badań i analiz towaru (art. 91 Prawa celnego), szczegółowo wskazując dlaczego uznały, że wyniki badań w niej przedstawione są miarodajne. W tej sytuacji Sąd I instancji nie miał podstaw by uznać, że organy celne nie zebrały i nie oceniły w sposób prawidłowy zebranego w sprawie materiału dowodowego.
Oceny tej nie mogło zmienić powołanie się w skardze kasacyjnej na opinię Instytutu Włókiennictwa w Ł. z dnia 9 sierpnia 2007 r. Odnosząc się do zarzutu pominięcia tej opinii w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pismo zawierające w/w opinię w ogóle nie zostało załączone do akt niniejszej sprawy, a zatem nie mogło być przedmiotem oceny. Organy celne nie znały jej treści w chwili wydawania rozstrzygnięć zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji. Z kolei w postępowaniu sądowoadministracyjnym brak jest regulacji pozwalającej na dokonywanie przez sąd administracyjny samodzielnych ustaleń faktycznych. Obowiązkiem Sądu I instancji było skontrolowanie, czy ustalenia te znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, czy materiał ten został zgromadzony w sposób zgodny z przepisami postępowania administracyjnego, czy jest kompletny (art. 187 Ordynacji podatkowej), czy został poddany wnikliwej i obiektywnej ocenie (art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej), co też uczynił.
Wyjątek stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jednakże tylko jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości.
Opinia, do której odwołuje się skarżący, nie została załączona do skargi wniesionej w tej sprawie, ani w toku postępowania przed Sądem I instancji. Skarżący powołując się na w/w opinię nie twierdził także, że Sąd I instancji naruszył art. 106 § 3 p.p.s.a. Z akt sprawy nie wynika również, aby organy celne odmówiły dopuszczenia dowodu z tego dokumentu. Organy celne dysponując dokumentacją zgromadzoną w sprawie dokonały natomiast prawidłowej oceny dowodów, mając na względzie regulację art. 91 Prawa celnego, z którego wynika, że badania lub analizy towaru mogą być wykonywane przez laboratoria celne lub inne laboratoria, akredytowane zgodnie z odrębnymi przepisami, a także przez instytuty naukowe i badawcze dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.