Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 20 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 282/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. oddalił, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") skargę A. J. (dalej: "skarżącego") na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z [...] lutego 2012 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku akcyzowym za październik 2004 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania.
Z uzasadnienia wyroku wynikał następujący stan sprawy.
Urząd Celny w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego oraz T. Ł. - byłych członków zarządu za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego "P." Sp. z o.o. w G. w podatku akcyzowym za październik 2004 roku. Naczelnik urzędu celnego uznał bowiem, że w stosunku do obydwu byłych członków zarządu spełnione zostały przesłanki solidarnej odpowiedzialności wynikające z art. 116 § 1 o.p., w tym także przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, ustalono także, że w stosunku do spółki nie został złożony wniosek o stwierdzenie jej upadłości ani wszczęcie postępowania układowego. Członkowie zarządu nie wykazali również, że zaniechanie wywiedzenia takich wniosków było przez nich niezawinione. Wedle naczelnika urzędu celnego ani skarżący ani T. Ł. nie wskazali również mienia spółki z którego możliwa byłaby egzekucja zaległości podatkowych.
W odwołaniu od decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżący argumentował, że został członkiem zarządu na kilka dni przed terminem płatności podatku, a do momentu ustąpienia z tej funkcji nie wiedział o istnieniu zaległości podatkowej, gdyż ta wynikała dopiero z decyzji określającej zobowiązanie "wydanej później. W czasie sprawowania przezeń funkcji nie było - zdaniem skarżącego - podstaw do składania wniosku o ogłoszenie upadłości. W odwołaniu podniesiono również, że spółka jest właścicielką nieruchomości w R. koło K. o pow. 22 ha oraz udziałów w innej spółce.
Dyrektor Izby Celnej w S. nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania. Uznał, że w stosunku do skarżącego zaszły wszystkie pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz, że skarżący nie wykazał istnienia przesłanek egzoneracyjnych. Wskazano, że zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za październik 2004 roku zostało określone prawomocną decyzją Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w S.. Odpowiadając na twierdzenie skarżącego o braku wymagalnego zobowiązania w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu spółki, dyrektor izby celnej podkreślił, że zobowiązanie to powstało z mocy prawa w październiku 2004 roku, zaś spółka nie uiściła podatku, w związku z czym zobowiązanie przekształciło się w zaległość podatkową. Organ odwoławczy ustalił jednocześnie, że spółka była niewypłacalna od 2001 roku.
W ocenie organu niemożność regulowania wymagalnych zobowiązań miała charakter trwały, a mimo to nie wniesiono ani o ogłoszenie upadłości ani o otwarcie postępowania układowego, czym uzasadniono wniosek o niemożności uznania niezłożenia wniosku za niezawiniony przez członków zarządu.
Skargę od decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. wywiódł skarżący.
WSA uzasadniając oddalenie skargi zaaprobował stanowisko organów podatkowych o tym, że spełnione zostały pozytywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Skarżący pełnił bowiem funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia [...] listopada 2004. r. do [...] maja 2005 r. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu przez skarżącego obejmował więc także [...] listopada 2004 r. czyli dzień powstania zaległości podatkowej, wynikająca z zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 r., określonego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] lipca 2008 r. W ocenie WSA organ podatkowy prawidłowo wykazał, iż egzekucja zaległości podatkowych w stosunku do spółki okazała się bezskuteczna.
Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącego dotyczących nieuwzględnienia okoliczności ekskulpacyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. WSA podzielił stanowisko organów podatkowych, że żadna z przesłanek zwalniających skarżącego od odpowiedzialności, nie została przez niego wykazana. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "P.", czy o zainicjowanie postępowania układowego, nie został w ogóle złożony. Argumentacja Skarżącego, że w czasie, gdy był członkiem zarządu Spółki nie istniały przesłanki do wystąpienia z takimi wnioskami był - w ocenie WSA - bezzasadny.
Sąd uznał za prawidłowe ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej spółki "P." uznając, że niemożność spłaty wymagalnych zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego, a więc już co najmniej na dzień 31 grudnia 2001 r. zaistniał warunek ogłoszenia upadłości, określony w art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361), co nakazywało zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.
Zdaniem WSA niezgłoszenie w opisanych okolicznościach faktycznych przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub otwarcie postępowania układowego stanowiło zawinione zaniechanie, a skarżący nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na brak jego winy w niezgłoszeniu takich wniosków. Takim dowodem nie jest bowiem gołosłowne przeświadczenie skarżącego, iż w okresie sprawowania funkcji prezesa sytuacja majątkowa spółki była dobra i nie miał on żadnej wiedzy o zaległościach w podatku akcyzowym za rok 2004. Zauważył też, że obejmując [...] listopada 2004 r. stanowisko prezesa spółki, skarżący nie tylko nie złożył do rejestru zaległego sprawozdania finansowego spółki za rok 2003, ale nie złożył takiego sprawozdania również za rok 2004 r. - które powinno być złożone w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa - co także potwierdza jego winę za wyżej opisane zaniechania.
Także kolejna przesłanka, która mogłaby uwolnić skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie została spełniona, bowiem nie wskazał on mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki w znacznej części. Sąd zauważył, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego strony nie wskazały jakiegokolwiek majątku, z którego egzekucja byłaby możliwa. Nieprecyzyjne wskazanie bliżej nieskonkretyzowanego mienia na etapie postępowania odwoławczego uznał WSA za spóźnione. Ponadto informacja ta była - jak stwierdził WSA - wyłącznie hipotetyczna (że "prawdopodobnie" Spółka nadal jest właścicielem wskazywanego majątku), bez należytego udokumentowania (np. wyciągiem z księgi wieczystej).
Skargę kasacyjną od wyroku WSA wywiódł A. J., zarzucając sądowi naruszenie przepisów postępowania - art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na uznaniu decyzji Dyrektora izby Celnej w S. jako odpowiadającej przepisom prawa, mimo, iż utrzymana w mocy tą decyzją - decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w S. o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. J. oraz T. Ł. za zaległość podatkową Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "P." Sp. z o.o, w wysokości 274.814 zł, wynikająca ze zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 roku oraz za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "P." Sp. z o.o. w wysokości 172.135 zł wynikającej ze zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2004 r, a także za koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości 26.347,20 zł - dotknięta była nieważnością wynikającą z art. 247 § 3 o.p.
Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna była bezzasadna i z tej przyczyny podlegała oddaleniu.
Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził.
Skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie została oparta o zarzut naruszenia przepisu postępowania - art. 134 § 1 p.p.s.a. Autorka skargi kasacyjnej twierdziła mianowicie że sąd pierwszej instancji oddalił skargę pomijając, że postępowanie Naczelnika Urzędu Celnego w S. (organu podatkowego pierwszej instancji) dotykała wada nieważności. Rzekomą nieważność zakwalifikowano do art. 247 § 3 o.p. w zw. z art. 267 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23 poz. 117 ze zm.).
Tak postawiony zarzut jest błędny w stopniu oczywistym.
W odniesieniu do decyzji wydawanych na podstawie o.p. przesłanki nieważności zawarte są w katalogu określonym w art. 247 § 1 pkt 1 - 8 o.p. Przepis wskazujący przesłankę nieważności, do której zakwalifikował podnoszoną wadę decyzji organu podatkowego pierwszej instancji - art. 247 § 3 o.p. zawiera natomiast wskazanie obligatoryjnych elementów decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności. Toteż jego powołanie w redakcji podstawy kasacyjnej było błędne. Nietrafne natomiast, a nawet niezrozumiałe czy wręcz absurdalne, było wskazanie jako naruszonego przepisu art. 267 Kodeksu celnego z 1997 r. Przedmiotem decyzji organów podatkowych było bowiem orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym, a zatem toczyło się ono wyłącznie na podstawie w trybie przepisów o.p. Nadto ustawa - Kodeks celny z 1997 roku utraciła moc 1 maja 2004 r. na podstawie art. 25 ustawy z 19 marca 2004 r. -Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623 ze zm.).
Nawiasem mówiąc: przepis tej ustawy, który wskazano w skardze kasacyjnej - art, 267 dotyczy trybu doręczania pism w postępowaniu w sprawach celnych. Przepis ten nie mógł mieć nawet potencjalnego zastosowania w sprawie. Na przepis ten nie powołały się także ani organy podatkowe ani sąd pierwszej instancji.
Tym samym skarżący wadliwie zorientował kontrolę kasacyjną, opierając ją o podstawę prawną która - z racji przedmiotu rozstrzygnięć organów podatkowych - była oczywiście niewłaściwa.
Także uzasadnienie skargi kasacyjnej nie wskazuje podstawy z której skarżący wywodzi kwalifikowaną wadę rozstrzygnięć organów podatkowych jaką jest nieważność. W konkluzji zawiera jedynie stwierdzenie, że przyczyną nieważności decyzji jest rażące naruszenie prawa. Sugeruje to, iż decyzja naczelnika urzędu celnego dotknięta była wadą o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 o.p.
Zauważyć jednak należy, że stawiając taki zarzut należy wskazać przepis, który w postępowaniu administracyjnym miałby zostać naruszony w stopniu rażącym, by móc uzasadnić twierdzenie, że ranga tego naruszenia nakazywała uznanie, iż było ono właśnie rażące. Złożona skarga kasacyjna tego wymogu nie spełniła. Ani bowiem treść zarzutu, ani ich uzasadnienie nie przytacza żadnego z przepisów mających zastosowanie w sprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wymieniono jedynie szereg przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które jednak nie znajdują zastosowania w postępowaniu przed organami podatkowymi w przedmiocie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe osób trzecich. W tych postępowaniach postępowanie toczy się na podstawie przepisów Działu IV o.p. regulujących postępowanie podatkowe. Żaden z tych przepisów nie zawiera odesłania do przepisów k.p.a. Tym samym organy podatkowe obydwu instancji, a pośrednio również wojewódzki sąd administracyjny, nie mógł w jakikolwiek sposób naruszyć przepisów powołanych przez autorkę skargi kasacyjnej.
Jedyny przepis o.p. którego naruszenie sugerowano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej to art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Ten jednak stanowi przepis prawa materialnego zawierając przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe. Twierdzenie o naruszeniu tego przepisu nie zostało jednak w ogóle uzasadnione poza polemicznym i hasłowym stwierdzeniem, że nie spełnione zostały przesłanki wynikające z ww. przepisu. Skarga kasacyjna nie zawiera także zarzutu jego naruszenia.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a.).