Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 1 marca 2007 r., sygn. akt I GSK 1468/06

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 listopada 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 2540/04, oddalił skargę B. S. - "[...]" w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] lipca 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wyroku podano między innymi, że w dniu [...] października 2000 r. Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...], złożonego przez B. S. - "[...]", objął procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importowane z Turcji towary, stosując wobec nich stawką celną konwencyjną. Podstawą do zastosowania powyższej stawki celnej były świadectwa pochodzenia wystawione przez tureckie władze celne o nr [...].

W wyniku dochodzenia przeprowadzonego przez organy celne ustalono, iż w procedurze tranzytu, w urzędzie celnym granicznym, przedkładano inne dokumenty handlowe niż w urzędzie celnym przeznaczenia, wobec czego Główny Urząd Celny wystąpił do administracji celnej Turcji z wnioskiem o weryfikację faktur i świadectw pochodzenia, przedkładanych do zgłoszeń celnych tranzytowych i do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na który tureckie władze celne nie udzieliły jednakże odpowiedzi.

Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2001 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej tożsamości towaru, jego ilości i wartości oraz stawek celnych i określił wobec części towarów kwotę długu celnego z zastosowaniem autonomicznych stawek celnych. Prezes Głównego Urzędu Ceł, wobec stwierdzonych uchybień w postępowaniu dowodowym przeprowadzonym przez organ I instancji, decyzją z dnia 27 lutego 2002 r. uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z dnia 23 października 2003 r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 16 lipca 2004 r., uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej, kraju pochodzenia, wymiaru cła i wobec towarów określił kwotę długu celnego z zastosowaniem represyjnych stawek celnych (stawek autonomicznych podwyższonych o 100%) oraz kwotę odsetek wyrównawczych.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ celny wyjaśnił, iż w odpowiedzi na ponowny wniosek strony polskiej pismem z dnia 26 czerwca 2002 r. władze tureckie przekazały wynik przeprowadzonej weryfikacji, na podstawie której ustalono, iż eksporter widniejący na fakturach spółki "[...]" - firma "[...]" nie zajmuje się eksportem do krajów trzecich (w tym do Polski), a tym samym spółka ta nie wystawiła żadnej z 75 faktur przekazanych do weryfikacji.

Przyjmując w związku z powyższym, iż kontrolowane świadectwa pochodzenia okazały się fałszywe, organ celny stwierdził, że do importowanych towarów należało zastosować stawkę celną autonomiczną, opierając się na postanowieniach ust. 7 Części A Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217), zgodnie z którymi dla towarów, dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru, stosuje się stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100% lub stawkę konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę na powyższą decyzję stwierdził poprawność zastosowania w stosunku do zgłoszonych towarów stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100%. Organy celne stwierdzając, iż przedłożone im świadectwa pochodzenia nie są autentyczne były bowiem uprawnione do zastosowania powyższej stawki, zgodnie z przepisami ust. 7 i 11 części "A" Postanowień wstępnych do Taryfy celnej.

W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy upoważniał również organy celne do zakwestionowania samych świadectw pochodzenia. Powołujące się na fałszywe faktury, nie mogły być one bowiem uznane jako potwierdzające pochodzenie towarów w nich określonych.

Sąd nie uwzględnił zarzutu skarżącej, która zarzuciła organom celnym naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez niewłączenie do akt sprawy dokumentów z postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową Warszawa Praga - Północ. Zdaniem Sądu, ustalenia poczynione w postępowaniu karnym mogą stanowić dowód w postępowaniu celnym, niemniej pod tym pojęciem należy rozumieć ustalenia co do faktów, a nie co do winy. W tym zakresie z akt sprawy wynika, iż także w postępowano karnym ustalono, że świadectwa pochodzenia załączane do zgłoszeń celnych były fałszywe.

Zdaniem Sądu, nie jest zasadne stanowisko skarżącej, że skoro nie ponosi ona winy w sfałszowaniu dokumentów to nie powinna być obciążana należnościami celno-podatkowymi. Należności celne oblicza się według stanu towaru i jego wartości celnej z dnia dokonania zgłoszenia a dłużnikiem, zgodnie z art. 209 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 1997 r. Nr 23, poz. 117 ze zm.), jest zgłaszający. Skarżąca korzystała przy dokonywaniu zgłoszenia celnego z usług agencji celnej, która działała jako przedstawiciel bezpośredni, tak więc zgodnie z treścią art. 253 § 1 pkt 1 w związku z art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego, była w rozpoznawanej sprawie podmiotem zgłaszającym.

Uchylenia zaskarżonej decyzji, w ocenie Sądu, nie mogło również uzasadniać to, że organy celne powołały w swojej decyzji dokumenty dotyczące weryfikacji świadectwa pochodzenia niedotyczącego przedmiotowego zgłoszenia celnego. Organy celne wywiodły wadliwość świadectw pochodzenia z dokumentów dotyczących weryfikacji faktur załączonych do przedmiotowego zgłoszenia celnego, zaś weryfikacja innego świadectwa pochodzenia została przywołana jedynie na poparcie argumentacji, że także świadectwa pochodzenia załączone do przedmiotowego zgłoszenia celnego są fałszywe.

Sąd zgodził się ze stanowiskiem organów celnych, że przyjęcie zakwestionowanych faktur do ustalenia wartości i ilości towaru ma uzasadnienie z tego względu, że te faktury zostały zarejestrowane w dokumentacji prowadzonej w firmie "[...]", także cena należna za towar znalazła potwierdzenie w dokumentacji księgowej firmy. Przeprowadzone postępowanie wykazało jedynie, że faktury wystawiła nie ta firma, która figurowała jako ich wystawca, nie dało to natomiast podstaw do zweryfikowania innych elementów ujętych na fakturze.

Zdaniem Sądu I instancji, niezasadny okazał się również zarzut dotyczący wymierzenia skarżącej odsetek wyrównawczych. W jego ocenie, skarżąca przy organizowaniu i prowadzeniu działalności polegającej na imporcie towarów z Turcji nie dochowała należytej staranności, co mogłoby być przesłanką do uznania, że podanie nieprawidłowych danych dotyczących pochodzenia towarów wykazanych w zgłoszeniu celnym, nie wynikało z jej zaniedbania.

Na wniosek B. S. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyznał skarżącej prawo pomocy w zakresie częściowym poprzez ustanowienia adwokata. W dniu 10 marca 2006 r. ustanowiony w sprawie pełnomocnik skarżącej złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jej złożenia, który został pozytywnie rozpatrzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 12 kwietnia 2006 r.

Skargę kasacyjną skarżąca oparła - w myśl art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." - na naruszeniu art. 273 Kodeksu Celnego w kontekście art. 180, 181 i 191 Ordynacji podatkowej - przez ich błędną wykładnię oraz na naruszeniu § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958) przez jego niezastosowanie, które to naruszenie ma charakter rażący.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie, w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a., przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organ w toku postępowania administracyjnego wyżej wymienionych przepisów z pierwszego zarzutu.

W związku z tak sformułowanymi zarzutami kierowanymi przeciwko wyrokowi Sądu I instancji skarżąca wniosła alternatywnie o:

1. - uchylenie skarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi w trybie art. 188 p.p.s.a. i uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 16 lipca 2004 r., jak i utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - w całości, albo
2. - uchylenie skarżonego wyroku w części oddającej skargę na zasadność obciążenia skarżącej obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych, rozpoznanie skargi w trybie art. 188 p.p.s.a. i uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 16 lipca 2004 r., jak i utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - w części dotyczącej obciążenia skarżącej obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych, albo
3. - uchylenie ww. wyroku w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podał, iż jego zdaniem Sąd I instancji w sposób nieuzasadniony przyjął, że nie było podstaw do dopuszczenia w sprawie dowodu z akt postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową Warszawa Praga - Północ na skutek zawiadomienia Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie, które to postępowanie zostało umorzone na skutek niewykrycia sprawcy podrobienia świadectw pochodzenia towarów. Odmowa dopuszczenia dowodu tego rodzaju nie mogła, zdaniem skarżącego, wynikać z art. 273 Kodeksu celnego, albowiem nie wprowadza on żadnych ograniczeń dowodowych w postępowaniu celnym, w tym nie zabrania, aby w sprawie dowodem były ustalenia z prawomocnie zakończonej sprawy karnej.

Skarżąca nie zgodził się również z twierdzeniem, iż okoliczność nieponoszenia przez skarżącą winy w sfałszowaniu dokumentu, bardzo istotna w postępowaniu karnym, nie ma wpływu na ustalenie kwot należności celnych. Skarżąca zauważył w odniesieniu do tego zarzutu, iż zgodnie z § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, organ celny nie pobiera odsetek wyrównawczych w wypadku, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych w zgłoszeniu celnym spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

W tym zakresie, w jakim Sąd I instancji stwierdził, że ustalenia ze sprawy karnej nie mogły mieć wpływu na wynik postępowania celnego, w tym na ustalenie kwot należności celnych, naruszył art. 180, 181 i 191 Ordynacji Podatkowej, skoro dowodami w tym postępowaniu mogą być materiały zgromadzone w postępowaniu karnym.

Skarżąca wskazała ponadto, iż Sąd ustalił, że podstawą do uznania świadectw za niewiarygodne była weryfikacja dokumentów źródłowych dokonana przez turecką administracją celną oraz że takich ustaleń może dokonać wyłącznie administracja celna państwa, w którym świadectwa zostały wystawione, tymczasem skoro tak, to zdaniem autora skargi kasacyjnej, nielogicznym jest przypisanie skarżącej przez Sąd "zaniedbania" w rozumieniu § 1 ust. 3 pkt 1 ww. rozporządzenia, które uzasadniałoby twierdzenie, że ponosi ona winę w załączeniu do zgłoszenia celnego nieautentycznych dokumentów i winna zapłacić odsetki wyrównawcze.

Skarżąca stwierdziła również, że twierdzenie Sądu I instancji, iż strona skarżąca uchybiła obowiązkowi starannego dobierania partnerów handlowych, nie może mieć żadnego znaczenia dla sprawy i nie powinno skutkować niezastosowaniem cyt. przepisu rozporządzenia Ministra Finansów skoro nigdy nie stwierdzono, że to właśnie ów partner handlowy dopuścił się sfałszowania świadectw pochodzenia sprowadzonych towarów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), a także naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jest - poza przytoczeniem naruszonego przepisu - wskazanie sposobu jego naruszenia i wyjaśnienie na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie i jak, zdaniem strony skarżącej, powinien on być rozumiany i stosowany.

Również koniecznym elementem uzasadnienia drugiej podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest wskazanie, które przepisy - oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy - zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, zaś z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi. Oznacza to, że o zakresie kontroli orzeczenia Sądu I instancji przesądza wola wnoszącego skargę kasacyjną.

W rozpoznawanej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła naruszenie przez Sąd I instancji zarówno przepisów postępowania jak i prawa materialnego. Naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. skarżąca upatruje w nieuwzględnieniu skargi, mimo naruszenia przez organy celne w toku postępowania administracyjnego przepisów art. 273 Kodeksu Celnego w związku z art. 180, 181 i 191 Ordynacji podatkowej oraz mimo naruszenia § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. z 1997 r. Nr 143, poz. 958 i z 1998 r. Nr 86, poz. 544).

Odnosząc się do powyższych zarzutów skargi kasacyjnej należy stwierdzić, iż są one bezzasadne. Stwierdzić na wstępie należy, że skarżąca stawiając zarzut Sądowi I instancji nieuchylenia zaskarżonej decyzji organu celnego mimo naruszenia przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, mylnie zakwalifikowała te przepisy, jako naruszenie prawa materialnego, wymieniając je w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika bowiem, że w istocie skarżąca kwestionuje zaakceptowanie przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych dokonanych przez organ celny, który wydał decyzję bez dopuszczenia jako dowodu w sprawie postanowienia o umorzeniu postępowania karnego - na skutek niewykrycia sprawcy sfałszowania świadectw pochodzenia towarów - prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową Warszawa Praga - Północ. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, odmowa dopuszczenia dowodu z akt postępowania karnego nie mogła wynikać z art. 273 Kodeksu celnego, gdyż przepis ten nie wprowadza żadnych ograniczeń dowodowych w postępowaniu celnym, w tym nie zabrania, aby w sprawie dowodem były ustalenia z prawomocnie zakończonej sprawy karnej. Skarżąca nie zgodziła się również z twierdzeniem, iż okoliczność braku jej winy w sfałszowaniu dokumentów, istotna w postępowaniu karnym, nie ma wpływu na ustalenie kwot należności celnych.

Zgodnie z treścią art. 273 Kodeksu celnego, prowadzenie postępowania na podstawie przepisów karnych nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania na podstawie przepisów niniejszej ustawy, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W literaturze przyjmuje się, że przepis ten wprowadza ogólną zasadę niezależności postępowania prowadzonego na podstawie przepisów prawa celnego od postępowania prowadzonego na podstawie przepisów karnych (por. F. Prusak, Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2000 r., str. 1076). Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku wyraził w tym zakresie prawidłowy pogląd, że ustalenia poczynione w postępowaniu karnym mogą stanowić dowód w postępowaniu celnym, ale pod tym pojęciem należy rozumieć ustalenia co do faktów, a nie co do winy.

Mając na uwadze treść art. 273 Kodeksu celnego stwierdzić należy, że prowadzenie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, wykroczenie skarbowe lub postępowania karnego nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania w sprawie celnej. Pogląd taki został również wyrażony na gruncie postępowania podatkowego. W wyroku z dnia 25 czerwca 1993 r., sygn. akt III SA 262/93 NSA stwierdził, że prowadzenie przez prokuraturę postępowania w sprawie fałszerstwa dokumentu nie pozwala jeszcze na przyjęcie w postępowaniu podatkowym faktu fałszerstwa za udowodniony. Decydujące znaczenie ma tu bowiem prawomocny wyrok sądu, a organ podatkowy może we własnym zakresie ustalić fakt fałszerstwa dokumentu w trybie postępowania dowodowego, na zasadach przewidzianych w Kodeksie postępowania administracyjnego.

Mając na uwadze powyższe, za bezzasadny należy uznać zarzut sanowania przez Sąd I instancji naruszenia przez organ celny art. 273 Kodeksu celnego w związku z art. 180, 181 i 191 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym zauważyć, że skarga kasacyjna nie precyzuje, który z paragrafów przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej został naruszony przez organ celny, a naruszenie to zostało zaakceptowane przez Sąd I instancji. Zgodnie z treścią art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jeżeli przepis prawa nie wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia, organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania (§ 2 art. 180 Ordynacji podatkowej). Przepis art. 181 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, (...) oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W myśl art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W skardze kasacyjnej nie zarzucono przy tym naruszenia przepisu art. 262 Kodeksu celnego, który odsyła do stosowania wyżej wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej w postępowaniu przed organami celnymi, niemniej stwierdzić należy, że przepisy te - właśnie na podstawie tego odesłania - miały w niniejszej sprawie zastosowanie.

Podkreślenia wymaga, że organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i mają obowiązek dbania o przestrzeganie tego prawa przez stronę. Przepis art. 83 ustawy - Kodeks celny umożliwia organom celnym przeprowadzenie kontroli zgłoszeń celnych w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego. W niniejszej sprawie organy celne przeprowadziły prawidłowo postępowanie dowodowe, co potwierdził Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku. Organ celny na podstawie § 20 a) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. z 1997 r. Nr 130, poz. 851 ze zm.) w celu sprawdzenia świadectw pochodzenia towarów i prawidłowości danych w nim zawartych, skierował je do weryfikacji do organu wystawiającego świadectwo, to jest do władz celnych kraju eksportu, które poinformowały o wynikach weryfikacji.

Na tej podstawie weryfikowane świadectwa nie zostały uznane za potwierdzające pochodzenie towaru. Z unormowań cytowanego rozporządzenia wynika, że w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodu pochodzenia, organy celne kraju importu korzystają z wyników postępowania organów celnych kraju eksportu. Uzasadnione wątpliwości zostały potwierdzone w niniejszej sprawie poprzez stwierdzenie władz celnych kraju eksportu. Oznaczało to, że przedmiotowe świadectwa pochodzenia nie mogły zostać przyjęte, jako dokumenty potwierdzające tureckie pochodzenie wskazanego w nich towaru. Bezzasadny jest więc podnoszony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut, że Sąd I instancji wadliwie zaakceptował ustalenia organów celnych, iż podstawą do uznania świadectw za niewiarygodne mogła być weryfikacja dokumentów źródłowych dokonana przez turecką administracją celną.

Sąd I instancji zasadnie stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy upoważniał organy celne do zakwestionowania przedmiotowych świadectw pochodzenia. Powołano w nich bowiem numery faktur, które okazały się fałszywe, a tym samym nie mogły być one uznane za potwierdzające pochodzenie towarów w nich określonych.

Z uwagi na powyższe, bezzasadne są więc zarzuty skargi kasacyjnej co do zaakceptowania przez Sąd I instancji naruszenia wyżej wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej w związku z art. 273 Kodeksu celnego. Sąd I instancji wyjaśnił bowiem, że organy celne orzekały z poszanowaniem wynikających z tych przepisów zasad postępowania dowodowego. Stwierdzić przy tym należy, że miały prawem przewidziany obowiązek przeprowadzenia postępowania celnego, w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru w niniejszej sprawie. Sąd I instancji rozważał podnoszony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia przez organy celne art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i uznał go za bezzasadny, a swoje stanowisko w tym zakresie uzasadnił. Sąd I instancji podkreślił przy tym, że w postępowaniu karnym także ustalono, iż świadectwa pochodzenia załączane do zgłoszeń celnych były fałszywe.

Mając na uwadze, że w aktach wspólnych sprawy znajduje się postanowienie o umorzeniu przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie śledztwa, w uzasadnieniu którego organ celny odnosi się do postanowienia o umorzeniu śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową Warszawa Praga Północ - wobec niewykrycia sprawcy czynu - za bezzasadny należy uznać zarzut odmowy dopuszczenia przez organ celny dowodu z tego postanowienia, skoro - co trafnie stwierdził organ celny - dla postępowania celnego w niniejszej sprawie nie miała znaczenia kwestia winy strony - jej świadomego działania. Wymaga również podkreślenia, że Sąd administracyjny dokonuje analizy prawnej przepisów, które były podstawą decyzji i kontroluje decyzję wydaną na podstawie zebranego w toku postępowania administracyjnego materiału dowodowego, gdyż rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). W konkluzji stwierdzić należy, że w tym zakresie Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji.

W konsekwencji, trafnie Sąd I instancji oddalił skargę na decyzje organów celnych, które zakwestionowały świadectwa pochodzenia sprowadzonego w niniejszej sprawie towaru i określiły kwotę długu celnego z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej. W związku z powyższym należało uznać, że zarzuty procesowe strony skarżącej nie podważyły oceny dokonanej przez Sąd I instancji w zakresie ustaleń stanu faktycznego sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, że według treści art. 174 pkt 1 p.p.s.a. może ono polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu. Zdaniem Sądu I instancji, z postanowienia o umorzeniu śledztwa wynika, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego trudno przyjąć, iż przedstawienie sfałszowanych świadectw pochodzenia było wynikiem świadomego działania skarżącej. Strona wnosząca skargę kasacyjną nie zgodziła się z twierdzeniem, że okoliczność braku jej winy w sfałszowaniu dokumentów, istotna w postępowaniu karnym, nie ma wpływu na ustalenie kwot należności celnych.

W związku z powyższym zarzuciła niezastosowanie § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania. Stwierdziła, że prawomocnie zakończona sprawa karna świadczy o tym, że podanie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego jej działania, ale z przestępstwa nieustalonej osoby. Podniosła, że bezzasadne jest przypisanie jej przez Sąd "zaniedbania" w rozumieniu § 1 ust. 3 pkt 1 wyżej wymienionego rozporządzenia, które uzasadniałoby twierdzenie, że ponosi ona winę w załączeniu do zgłoszenia celnego nieautentycznych dokumentów i winna zapłacić odsetki wyrównawcze.

Ponadto, odnosząc się do stwierdzenia Sądu, że uchybiła obowiązkowi starannego dobierania partnerów handlowych podniosła, iż nie ma to znaczenia dla sprawy i nie powinno skutkować niezastosowaniem wyżej wymienionego przepisu rozporządzenia Ministra Finansów, nie stwierdzono bowiem, aby ów partner handlowy dopuścił się sfałszowania świadectw pochodzenia sprowadzonych towarów, a strona może ponosić odpowiedzialność tylko za własne zaniedbania lub świadome działania.

W ocenie NSA, powyższy zarzut jest bezzasadny. Zgodnie z treścią § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. z 1997 r. Nr 143, poz. 958 i z 1998 r. Nr 86, poz. 544) organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Przesłanka świadomego działania skarżącej była przedmiotem oceny Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie, który w postanowieniu o umorzeniu śledztwa stwierdził, iż przedłożenie przez skarżącą do procedury dopuszczenia do obrotu sfałszowanych świadectw pochodzenia towaru nie było wynikiem jej świadomego działania. Sąd I instancji zasadnie natomiast uznał, że w niniejszej sprawie prawidłowo wymierzono odsetki wyrównawcze z uwagi na zaniedbanie strony skarżącej. Podkreślił bowiem, że zaniedbanie można zarzucić temu, kto nie dochował należytej staranności przy doborze partnera, z którym prowadził działalność handlową, oraz że skarżąca nie dochowała należytej staranności przy organizowaniu i prowadzeniu działalności, polegającej na imporcie przedmiotowych towarów. Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten podziela i stwierdza, że brak jest uzasadnionych podstaw do uznania w tej mierze zarzutu skargi kasacyjnej za zasadny.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że skoro przepis § 1 ust. 3 pkt 1 cytowanego rozporządzenia nie precyzuje jakie okoliczności należałoby uznać za "szczególne", dające podstawę do uznania, że taki wyjątek zaistniał, to na stronie spoczywa ciężar dowodu, że zaistniały szczególne okoliczności, niewynikające z jej zaniedbania lub świadomego działania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 września 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 1013/05, Lex nr 190340). Stwierdzić w konkluzji należy, że skarżąca na gruncie rozpoznawanej sprawy nie wskazała na te szczególne okoliczności, niewynikające z jej zaniedbania, o czym może świadczyć zarówno treść, forma, jak i okoliczności zawarcia kontraktu z kontrahentem na sprowadzanie przedmiotowych towarów.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.