Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w S., wyrokiem objętym skargą kasacyjną, oddalił skargę Z. S.A. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu cła.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia faktyczne:
W dniu [...] grudnia 2005 r. Agencja Celna C. Spółka z o.o. z siedzibą w S., działając jako przedstawiciel bezpośredni Spółki Akcyjnej Z. (dalej: skarżąca lub spółka), złożyła w Oddziale Celnym "N." zgłoszenie celne niekompletne na dokumencie SAD nr [...], na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu towar w postaci magnezji spiekanej. Następnie w dniu [...] stycznia 2006 r. złożone zostało na dokumencie SAD zgłoszenie celne uzupełniające do ww. zgłoszenia celnego niekompletnego, które zostało zarejestrowane pod nr ewidencji celnej [...].
Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w S. postanowił zaksięgować retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości 2.932.988,00 PLN, stanowiącą kwotę cła antydumpingowego należnego z tytułu importu magnezji spiekanej. Powiadomienie o zaksięgowaniu tej kwoty nastąpiło w dniu [...] grudnia 2008 r., w momencie doręczenia opisanej decyzji.
Po wniesieniu przez spółkę odwołania Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
Decyzja organu II instancji została przez stronę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., który wyrokiem z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 465/09, oddalił skargę. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 marca 2011 r., sygn. akt I GSK/75/10, oddalił skargę kasacyjną spółki od ww. wyroku WSA w S..
Ponadto spółka, korzystając z uregulowań rozporządzenia Rady (WE) nr 1225/2009 z dnia 30 listopada 2009 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Wspólnoty Europejskiej (Dz. Urz. UE L 343 z 22 grudnia 2009 r.; dalej: rozporządzenie antydumpingowe), złożyła do Komisji Europejskiej wniosek o zwrot cła antydumpingowego orzeczonego w ww. aktach prawnych. Decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...] Komisja Europejska na mocy art. 11 ust. 8 rozporządzenia antydumpingowego odrzuciła wniosek ze względu na nieprzedstawienie niezbędnych dowodów uzasadniających zwrot cła.
W dniu [...] września 2011 r. na podstawie art. 239 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L z dnia 19 października 1992 r. nr 302, poz.1; dalej: WKC), skarżąca złożyła wniosek o zwrot należności celnych w wysokości 2.932.988,00 zł, o których spółka została powiadomiona decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] grudnia 2008 r., oraz odsetek w wysokości 664.119,00 zł. Wraz z wnioskiem, strona złożyła pismo z dnia [...] września 2011 r., w którym zawarła uzasadnienie wniosku.
Decyzją z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w S. odmówił zwrotu cła (typ opłaty A30) w kwocie 2.932.988,00 zł, w związku ze złożeniem wniosku o zwrot cła po upływie terminu określonego w art. 239 ust. 2 WKC.
Pismem z dnia [...] marca 2012 r. spółka złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji, w którym wniosła o uchylenie tej decyzji w całości i przekazanie wniosku do Komisji Europejskiej wg właściwości wynikającej z art. 905 ust. 1 tiret trzecie Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U UE L z 11 października 1993 r., nr 253, poz. 1 ze zm.; dalej: RWKC), łącznie z wymaganą dokumentacją, zgodnie z art. 906 ust. 3 tych przepisów.
Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w S. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] lutego 2012 r. i stwierdził, że wniosek skarżącej o zwrot cła złożony został po upływie terminu określonego w art. 239 ust. 2 WKC oraz nie zaszedł wyjątkowy przypadek uzasadniający przekroczenie terminu i dlatego, z przyczyn formalnych, wniosek nie podlegał merytorycznemu rozpatrzeniu. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że gdy zostaje wydana decyzja określająca kwotę wynikającą z długu celnego na podstawie art. 23 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) lub decyzja określająca niezaksięgowaną kwotę długu celnego na podstawie art. 51 tej ustawy, powiadomienie dłużnika następuje w momencie doręczenia decyzji. Skoro zatem decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] grudnia 2008 r. została doręczona stronie w dniu [...] grudnia 2008 r., to powiadomienie dłużnika o zaksięgowaniu kwoty długu celnego wynikającego z tej decyzji było prawidłowe i skuteczne we wskazanej dacie, tj. [...] grudnia 2008 r.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 221 ust. 3 WKC organ II instancji zauważył, że w niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu [...] grudnia 2005 r. na podstawie art. 201 WKC, a powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych nastąpiło w dniu [...] grudnia 2008 r., a zatem w określonym ww. przepisem trzyletnim terminie. Organ wyjaśnił, że przepisy prawa nie przewidują instytucji "zawieszenia powiadomienia" (wskazywanej przez stronę) stanowią bowiem o zawieszenia biegu terminu na powiadomienie, a nie zawieszenie samego powiadomienia. Ponadto organ nie zgodził się z poglądem spółki, że zawieszenie terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych (art. 221 ust. 3 WKC) powoduje zawieszenie dwunastomiesięcznego terminu na złożenie wniosku w trybie art. 239 WKC. Brak jest bowiem bezpośredniej korelacji pomiędzy tymi przepisami.
W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 239 WKC organ II instancji wskazał, że najistotniejszym warunkiem zwrotu należności na podstawie tego przepisu jest wystąpienie takiej sytuacji, że zaistniałe okoliczności nie są wynikiem oszustwa lub oczywistego zaniedbania ze strony zainteresowanej osoby. Nieistotne jest natomiast, czy należności celne będące przedmiotem wniosku o zwrot lub umorzenie są, czy też nie, prawnie należne. Tym samym tryby zwrotu lub umorzenia należności określone w art. 236-238 WKC i w art. 239 WKC nie są w stosunku do siebie konkurencyjne, a uruchomienie każdego z nich oparte jest na innych, niezależnych przesłankach.
Wskazał, iż powiadomienie dłużnika o zaksięgowaniu należności celnych nastąpiło w dniu [...] grudnia 2008 r., tj. w chwili doręczenia decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r., tymczasem wniosek spółki o zwrot cła wpłynął do Urzędu Celnego w S. w dniu [...] września 2011 r., zatem z uchybieniem dwunastomiesięcznego terminu. Wprawdzie spółka pismem z [...] grudnia 2011 r. wystąpiła o "udzielenie jej zezwolenia na przekroczenie terminu na złożenie wniosku", podnosząc, że "wyjątkowymi okolicznościami" uzasadniającymi przekroczenie terminu było toczące się postępowanie odwoławcze przed organem II instancji, jak i następująca po nim procedura skargowa przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym i Naczelnym Sądem Administracyjnym, a także postępowanie przed Komisją Europejską w sprawie wniosku o zwrot ceł antydumpingowych, jednak organ celny nie uwzględnił tej argumentacji. Zdaniem organu, dla zbadania przesłanek zwrotu lub umorzenia należności na podstawie art. 239 WKC nie jest konieczne zakończenie procedur odwoławczych dotyczących decyzji określającej kwotę należności celnych, bowiem regulacja zawarta w art. 239 WKC w żaden sposób nie wiąże terminu na złożenie wniosku z zakończeniem procedury odwoławczej przed organem II instancji lub sądem krajowym.
Organ odwoławczy stwierdził dalej, że nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 905 ust. 1 RWKC. W sytuacji bowiem, gdy wniosek o zwrot należności celnych został złożony po upływie terminu wskazanego w przepisie prawa, brak jest podstaw do jego merytorycznego rozpatrzenia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. oddalając skargę spółki wskazał, że przedmiotem sporu jest niezaakceptowane przez organ celny stanowisko skarżącej, która twierdzi, że termin na złożenie wniosku o zwrot cła w trybie art. 239 WKC został zachowany, gdyż w związku z rozpoczęciem procedury odwoławczej nastąpiło zawieszenie rozpoczęcia biegu terminu określonego w art. 239 ust. 2 WKC, oraz, że w sprawie zaistniał należycie uzasadniony wyjątkowy przypadek, o którym mowa w art. 239 ust. 2 WKC, umożliwiający organom celnym zezwolenie spółce na przekroczenie terminu dwunastu miesięcy na złożenie wniosku o zwrot należności celnych przywozowych w trybie art. 239 WKC.
Dalej Sąd stwierdził, że argument o dotrzymaniu terminu złożenia wniosku skarżąca wywodzi z funkcjonalnej wykładni przepisu art. 221 ust. 3 WKC, wskazującej na konieczność zawieszenia biegu terminu na powiadomienie o wysokości długu celnego w chwili złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 WKC na czas trwania procedury odwoławczej. W ocenie Sądu I instancji należało zgodzić się ze skarżącą (mimo, że jest to niekorzystne dla dłużników, bowiem oznacza wydłużenie okresu, w którym może nastąpić powiadomienie), że w myśl art. 234 ust. 2 WKC procedura odwoławcza, o której mowa w ww. przepisach, obejmuje w Polsce również dwuinstancyjne postępowanie sądowoadministracyjne. Jednak, jak zauważył Sąd, w rozpoznawanej sprawie organ celny nie stosował przepisu art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC, bowiem powiadomienie o kwocie należności nastąpiło w trzyletnim okresie, wskazanym w zdaniu pierwszym tego ustępu.
Nie ma przy tym podstaw do kwestionowania stanowiska organów celnych, że powiadomienie spółki nastąpiło w dniu [...] grudnia 2008 r., tj. w dniu doręczenia decyzji organu celnego o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego. Od tej daty biegł więc dwunastomiesięczny termin na złożenie wniosku o zwrot cła, określony w art. 239 ust. 2 WKC. Wniosek taki spółka złożyła w dniu [...] września 2011 r., a więc znacznie po terminie, który upłynął [...] grudnia 2009 r.
Sąd nie podzielił również stanowiska skarżącej, że przy badaniu zachowania terminu do złożenia tego wniosku należało uwzględnić instytucję "zawieszenia powiadomienia", wskazaną w art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC. Niezależnie od niewłaściwej terminologii użytej przez skarżącą, w ocenie WSA nie istniały podstawy prawne do zastosowania instytucji zawieszenia biegu terminu do złożenia wniosku o zwrot cła. Przede wszystkim, Sąd zauważył, że w art. 239 ust. 2 WKC prawodawca unijny – w odróżnieniu od art. 221 ust. 3 – nie przewidział zawieszenia biegu terminu. Mając to na względzie, WSA nie mógł się więc zgodzić ze stanowiskiem spółki, opartym na nieznajdującym uzasadnienia prawnego poglądzie, że organ celny powinien uwzględnić okres trwania procedury odwoławczej, tj. do dnia [...] marca 2011 r. (data wydania wyroku NSA oddalającego skargę kasacyjną spółki), w tym też okresie zakończyła się procedura przed Komisją Europejską o zwrot cła – decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. o odrzuceniu wniosku – i dopiero od tego dnia liczyć dwunastomiesięczny termin na złożenie wniosku o zwrot cła.
Odnosząc się do twierdzenia skarżącej, że w sprawie zaistniał należycie uzasadniony, wyjątkowy przypadek, o którym mowa w zdaniu drugim art. 239 ust. 2 WKC, uzasadniający zezwolenie na przekroczenie terminu – WSA stwierdził, że nawet gdyby przyjąć, że prowadzona przez spółkę "procedura odwoławcza", trwająca od [...] grudnia 2008 r. (złożenie odwołania) do [...] marca 2011 r. (prawomocny wyrok NSA) mogłaby być uznana za "należycie uzasadniony, wyjątkowy przypadek" umożliwiający organowi celnemu zezwolenie na "przekroczenie" przez dłużnika 12-miesięcznego terminu do złożenia wniosku o zwrot cła, co zresztą zakwestionował organ odwoławczy wskazując, że nie było konieczne oczekiwanie przez spółkę na zakończenie procedury odwoławczej – to jednak ostateczna konkluzja zawarta w zaskarżonej decyzji o nieuwzględnieniu przekroczenia terminu nie budziła wątpliwości.
Sąd podkreślił, że złożenie wniosku o zwrot należności nie nastąpiło "po zakończeniu" procedur odwoławczych, lecz z wielomiesięcznym opóźnieniem od ich zakończenia. Zasadnie więc, zdaniem Sądu, także z tego powodu uznał organ odwoławczy, że w sprawie nie wystąpił należycie uzasadniony, wyjątkowy przypadek niezachowania terminu z art. 239 ust. 2 WKC. Sąd podzielił zatem pogląd organu odwoławczego, że uruchomienie procedury zwrotu cła na podstawie art. 239 WKC nie jest uzależnione od wyczerpania procedur odwoławczych na podstawie innych przepisów.
Za niezasadny uznał Sąd zarzut naruszenia art. 905 ust. 1 tiret trzecie w związku z art. 905 ust. 1 RWKC, bowiem podzielił stanowisko organu, że w sytuacji, gdy wniosek o zwrot należności celnych został złożony po upływie terminu wskazanego w przepisie prawa, brak jest podstaw do jego merytorycznego rozpatrzenia. Wprawdzie w rozpoznawanej sprawie kwota obciążająca spółkę wynosi powyżej 500.000 EURO – spełniona została więc przesłanka z art. 905 ust. 1 tiret trzecie RWKC – jednak zasadą jest orzekanie w przedmiocie zwrotu cła przez organy krajowe, a Komisja Europejska zajmuje się tą kwestią jedynie wtedy, gdy żądanie zwrotu oparte zostało na ogólnej klauzuli słuszności i spełniono określone warunki formalne wskazane w art. 905 ust. 1 RWKC. Skoro zatem organ celny z powodu uchybienia terminu do złożenia wniosku na podstawie art. 239 ust. 2 WKC (na który to przepis wskazuje art. 905 ust. 1 RWKC) nie badał, czy w sprawie wystąpiły warunki zastosowania ogólnej klauzuli słuszności, nie miał więc też obowiązku analizy przesłanek przekazania wniosku Komisji Europejskiej, określonych w art. 905 ust. 1 RWKC, i z tych powodów wniosek spółki nie mógł być przekazany Komisji.
Sąd I instancji nie stwierdził też, zarzucanego w skardze, naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: Ordynacja podatkowa lub o.p.), jak również nie znalazł podstaw, by w okolicznościach faktycznych i prawnych rozpoznawanej sprawy skierować do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej sformułowane w skardze (bądź innej treści) pytania prejudycjalne i dlatego na rozprawie oddalił wniosek skarżącej w tym zakresie.
Skargę kasacyjną wniosła Spółka Akcyjna Z., zaskarżając wyrok z dnia 3 lipca 2013 r. w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.), zarzuciła mu naruszenie:
- 1. art. 221 ust. 3 WKC poprzez brak jego zastosowania i błędne przyjęcie, że 12-miesięczny termin na złożenie wniosku w trybie art. 239 ust. 2 WKC nie uległ zawieszeniu na okres trwania procedury odwoławczej zainicjowanej przez spółkę;
- 2. art. 239 ust. 2 WKC poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że sam fakt braku złożenia wniosku przewidzianego w art. 239 ust. 2 WKC niezwłocznie po zakończeniu procedur odwoławczych uniemożliwia wydanie przez organy celne zezwolenia na przekroczenie przedmiotowego terminu;
- 3. art. 239 ust. 1 WKC poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu przez Sąd I instancji, że tryb zwrotu należności celnych przewidziany art 239 ust. 1 WKC jest instytucją, której zastosowanie nie jest uzależnione od zakończenia procedury odwoławczej zainicjowanej przez spółkę;
- 4. art. 905 ust. 1 tiret trzecie RWKC w zw. z art. 905 ust. 1 RWKC poprzez jego błędne zastosowanie, a w konsekwencji nieprzekazanie wniosku spółki złożonego w trybie art. 239 ust. 2 WKC do Komisji Europejskiej mimo, iż kwota, która obciążała spółkę wynosiła powyżej 500.000 EURO, a wniosek spółki złożony w trybie art. 239 WKC poparty był dowodami, które mogłyby stworzyć szczególną sytuację, wynikającą z okoliczności, w których spółce nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania.
Jednocześnie na podstawie art. 45 p.p.s.a w związku z art. 267 TFUE, skarżąca wniosła o skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w celu orzeczenia w trybie prejudycjalnym, o wykładni aktów przyjętych przez instytucje Unii Europejskiej, a mianowicie wykładni przepisu art. 239 WKC w związku z wątpliwościami związanymi z interpretacją powyższego przepisu prawa wspólnotowego mającego bezpośredni wpływ na wynik niniejszej sprawy.
Mając powyższe na uwadze skarżąca zaproponowała następującą treść pytania prejudycjalnego:
- 1) Czy przez uzasadniony przypadek, o którym mowa w art. 239 ust. 2 WKC pozwalający organom celnym na zezwolenie na przekroczenie terminu 12 miesięcy na złożenie wniosku w trybie art. 239 WKC należy uważać skorzystanie przez stronę z procedury odwoławczej, zagwarantowanej przez prawo krajowe, dotyczącej wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia tego, czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związane z procedurą odwoławczą postępowanie sądowo- administracyjne?
- 2) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, czy bieg terminu na złożenie wniosku w trybie art. 239 ust. 1 WKC ulega zawieszeniu na okres trwającej procedury odwoławczej zagwarantowanej przez prawo krajowe dotyczącej wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia tego, czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związanego z procedurą odwoławczą postępowania sądowoadministracyjnego?
- 3) Czy postępowanie określone w art. 239 ust. 1 WKC przewidujące zwrot lub umorzenie należności celnych przywozowych, lub należności celnych wywozowych, w sytuacjach innych niż te określone w art. 236-238 WKC, jest postępowaniem następczym, w stosunku do procedury odwoławczej zagwarantowanej stronie przez prawo krajowe, dotyczącej wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia, czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związanego z procedurą odwoławczą postępowania sądowoadministracyjnego?
Mając powyższe na względzie, spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w S. oraz na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a., wniosła o zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej.
Na rozprawie w dniu 28 maja 2015 r. pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a., zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w stosunku do zaskarżonego orzeczenia jest zdeterminowany, poza przypadkami nieważności postępowania, które w niniejszej sprawie nie występują, granicami środka zaskarżenia.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej z punktu 1 artykułu 174 p.p.s.a., tzn. na naruszeniu prawa materialnego.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej w sprawie błędnie zastosowano art. 221 ust. 3 WKC przyjmując, że 12-miesięczny termin na złożenie wniosku w trybie art. 239 ust. 2 WKC nie uległ zawieszeniu na czas trwania procedury odwoławczej zainicjowanej przez spółkę, dokonano również błędnej wykładni art. 239 ust. 1 i 2 WKC i nietrafnie uznano, że tryb zwrotu należności celnych przewidziany w tym przepisie nie jest zależny od zakończenia tej procedury odwoławczej, ponadto wobec niezłożenia przez spółkę wniosku o umorzenie należności niezwłocznie po zakończeniu procedur odwoławczych niemożliwe było zezwolenie przez organ na przekroczenie 12-miesięcznego terminu do złożenia wniosku. Skarżąca zarzuciła również wadliwe postępowanie organu, który wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 905 ust. 1 tiret trzecie RWKC nie przekazał wniosku spółki do Komisji Europejskiej, mimo, że kwota, która obciążała spółkę wynosiła powyżej 500.000 EURO.
Należy stwierdzić, że skarga kasacyjna jest niezasadna, a kontroli legalności zaskarżonej decyzji dokonanej przez Sąd I instancji nie można zarzucić żadnej wadliwości.
W pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że argumentacja i zarzuty skarżącej kasacyjnie, dotyczące 12-miesięcznego terminu z art. 239 ust. 2 WKC wykluczają się wzajemnie. Z jednej strony spółka twierdzi, że nie przekroczyła tego terminu, gdyż jego bieg uległ zawieszeniu, analogicznie do art. 221 ust. 3 WKC, z drugiej zaś strony uważa, że organ powinien pozwolić na jego przekroczenie, gdyż zachodzi uzasadniony, wyjątkowy wypadek.
Odnosząc się najpierw do twierdzenia skarżącej, że termin ten nie został przekroczony, gdyż uległ zawieszeniu, o czym ma świadczyć treść art. 221 ust. 3 WKC, należy stwierdzić, że jest ono całkowicie bezzasadne. Zdaniem autora skargi kasacyjnej instytucja zawieszenia biegu terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych unormowana w tym przepisie ma charakter wspólnotowy i powinna być wykładana w sposób niezależny od brzmienia podobnych przepisów mających swe źródła w polskim porządku prawnym. Wykładnia językowa tekstu prawnego UE powinna stanowić jedynie punkt wyjścia, zaś ostateczna treść przepisu powinna być odkodowana z użyciem również innych rodzajów wykładni (wykładni pozajęzykowej). Jakkolwiek należy zgodzić się z tym ostatnim twierdzeniem, to zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rezultat tych zabiegów nie prowadzi do postulowanej w skardze kasacyjnej konkluzji, iż w postępowaniu z wniosku o zwrot należności celnych, opartym na podstawie z art. 239 ust. 1 WKC, znajdzie zastosowanie art. 221 ust. 3 WKC, w rozumieniu zaprezentowanym przez skarżącą.
Słusznie podnoszono w sprawie, rozstrzygając w przedmiocie tego problemu, że odmienne są instytucje unormowane tymi przepisami oraz cele i wartości, jakie są nimi chronione. Artykuł 221 umieszczony w rozdziale 3 Tytułu VII WKC (dotyczącym pokrycia długu celnego), normuje kwestię powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych. Trzyletni termin na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych zastrzeżony dla organów Państwa Członkowskiego, jest w interesie dłużnika, który po jego upływie nie może być powiadomiony o kwocie długu celnego. Bieg tego terminu ulega zawieszeniu z chwilą złożenia odwołania, na czas trwania procedury odwoławczej, przez którą należy rozumieć również postępowanie sądowoadministracyjne – co, jak słusznie zauważył Sąd I instancji, nie jest już korzystne dla dłużników, gdyż prowadzi do wydłużenia okresu, po którym może nastąpić powiadomienie. Instytucja zawieszenia biegu terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego ma zastosowanie w sytuacji, gdy dłużnik składa odwołanie, a pierwotne powiadomienie straciło moc, tzn. została uchylona decyzja określająca kwotę długu. "Jeżeli dłużnik złoży odwołanie od decyzji, którą dokonano pierwotnego zaksięgowania, to jednocześnie wydłuża tym samym okres, w którym będzie można dokonać zaksięgowania retrospektywnego, gdyż później upłynie termin do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego" (por. Wojciech Morawski.
Komentarz do art. 221 Wspólnotowego Kodeksu Celnego; opubl. Lex, 2007). Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie organy nie korzystały z omawianej instytucji, powiadomienie o kwocie długu celnego nastąpiło bowiem w trzyletnim terminie i nie doszło do uchylenia decyzji wydanej w I instancji, na podstawie której zaksięgowano należności.
Z kolei art. 239 WKC umieszczony w rozdziale 5 – Zwrot i umorzenie należności, dotyczy tej właśnie instytucji i brak jest podstaw do przyjęcia bezpośredniej korelacji między tym przepisem, a art. 221 ust. 3 WKC. W art. 239 WKC normodawca unijny nie przewidział zawieszenia biegu terminu do złożenia wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych – liczonego od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. W tym zakresie przewidziano natomiast inne rozwiązanie – tzn. możliwość wyrażenia przez organy celne zgody na przekroczenie terminu, co zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego świadczy, że takie właśnie rozwiązanie zostało uznane za adekwatne do celu tej instytucji pozwalającej na uwolnienie się od obowiązku uiszczenia należności celnych.
W wyroku z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt C–78/10 Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że za wnioskiem, iż na umorzenie należności przewidziane w art. 239 WKC może się powoływać wyłącznie podmiot, który wniósł o umorzenie przemawia ponadto zasada, wedle której "zwrot lub umorzenie należności celnych przywozowych lub wywozowych, które mogą zostać przyznane tylko na określonych warunkach oraz w precyzyjnie wskazanych okolicznościach, stanowi wyjątek od ogólnego reżimu prawnego przywozu i wywozu, i w rezultacie, wykładni przepisów przewidujących taki zwrot lub umorzenie należy dokonywać w sposób ścisły (zob. w szczególności wyrok z dnia 11 listopada 1999 r. w sprawie C-48/98 Söhl & Söhlke, Rec. s. I-7877, pkt 52)."Należy zatem zgodzić się z Sądem I instancji, że z woli prawodawcy unijnego nie ma symetrii w terminach przewidzianych na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego oraz terminie do domagania się przez dłużnika umorzenia należnych kwot – z tytułu tegoż długu, niewątpliwie bowiem w różny sposób ustawodawca unijny chroni interesy finansowe państw członkowskich i interesy dłużników – ustanawiając dla nich znacznie krótszy termin na złożenie wniosku o umorzenie należności.
W rezultacie, nie znajduje uzasadnienia stanowisko skarżącej kasacyjnie, że w niniejszej sprawie powinna znaleźć zastosowanie instytucja zawieszenia biegu terminu przewidziana w art. 221 ust. 3 WKC, z mocy którego uległby zawieszeniu termin 12-miesięczny, zawarty w art. 239 ust. 2 WKC do złożenia wniosku o umorzenie lub zwrot należności celnych.
Wyżej omówione stanowisko autora skargi kasacyjnej ma związek z jego poglądem, zgodnie z którym, błędna jest wykładnia art. 239 ust. 1 WKC, wskazująca, że tryb zwrotu należności celnych przewidzianych w tym przepisie nie jest zależny od uprzedniego wyczerpania procedury odwoławczej. Zdaniem autora skargi kasacyjnej wobec tego, że zwrot należności celnych przewidziany w art. 239 WKC dotyczy należności celnych zgodnych z prawem, i może mieć miejsce tylko w sytuacjach wyjątkowych, to jednak nadużywanie tej instytucji poprzez składanie nadmiernej ilości wniosków, które w istocie nie dotyczą sytuacji wyjątkowych, mogłoby doprowadzić do faktycznego paraliżu organów orzekających na podstawie art. 239 WKC i do pokrzywdzenia dłużników celnych. Dlatego celowa jest uprzednia weryfikacja legalności działania organów celnych, poprzez wszczęcie postępowania odwoławczego. Skarżąca przyznaje, że mogą występować takie przypadki, w których oczywista sprzeczność pobrania długu celnego z zasadami słuszności powoduje, że uprzednie skorzystanie z procedur odwoławczych byłoby niecelowe, nie należy jednak czynić z tego wyjątku od zasady i przyjąć, że zasadą jest, że złożenie wniosku przewidzianego w art. 239 WKC wymaga uprzedniego skorzystania przez dłużnika celnego z dostępnych mu procedur odwoławczych.
Stanowisko to jest wewnętrznie sprzeczne i zarzut sformułowany w oparciu o nie jest nietrafny. Należy natomiast zgodzić się z przyjętym w sprawie przez organy celne i zaakceptowanym przez Sąd I instancji poglądem, że skorzystanie z możliwości złożenia wniosku na podstawie art. 239 WKC, nie jest uzależnione od uprzedniego wyczerpania procedur odwoławczych na podstawie innych przepisów, gdyż nie formułuje on takiego warunku. Przepis ten przewiduje zwrot należności celnych w sytuacjach zgodnych z procedurą komitetu (art. 899 ust. 1 RWKC i art. 900 – 903 RWKC) oraz w sytuacji szczególnej (art. 899 ust. 2 i ew. 905 RWKC), przy czym podstawowym warunkiem dokonania zwrotu na podstawie tego przepisu jest wystąpienie sytuacji, że zaistniałe okoliczności nie są wynikiem oszustwa lub oczywistego zaniedbania zainteresowanego. W orzecznictwie sądów unijnych dopuszcza się sytuację, w której dłużnik skarżąc decyzję wymierzającą cło, jednocześnie złożył wniosek o zwrot lub umorzenie należności.
Tak sytuacja miała miejsce m.in. w sprawie o sygn. akt T–51/07, w której Sąd Pierwszej Instancji odrębnie wypowiedział się w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania należności celnych przywozowych oraz w przedmiocie odmowy przyznania zwrotu należności celnych.
Pogląd, iż uruchomienie procedury zwrotu cła na podstawie art. 239 WKC nie jest uzależnione od wyczerpania procedur odwoławczych na podstawie innych przepisów wyrażono również w orzecznictwie sądów polskich, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Po 932/06, w którym stwierdzono, że nie zachodzi bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy wnioskiem o zwrot cła opartego na przepisie art. 239 WKC, a kwestią prawomocnego zakończenia postępowania wszczętego wnioskiem opartym na przesłankach określonych w art. 236 WKC. Oba wnioski są bowiem oparte na innych podstawach prawnych, zatem postępowania z tych wniosków "winny się toczyć równolegle i niezależnie od siebie."
Ostatecznie więc stwierdzić należy, że prawidłowo uznał Sąd I instancji, iż złożenie wniosku o zwrot należności w trybie art. 239 WKC nie było uzależnione od prawomocnego zakończenia procedury odwoławczej w przedmiocie tego, czy należności celne były prawnie należne. Dodać można, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby taki wniosek, z uwagi na krótki termin przewidziany na jego złożenie został wniesiony i w przypadku toczącego się równolegle postępowania odwoławczego, w którym strona kwestionuje istnienie długu celnego, organy skorzystały z instytucji zawieszenia postępowania z wniosku o zwrot lub umorzenie należności, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p.
Nie jest wreszcie zasadny zarzut skargi kasacyjnej opierający się na stanowisku, że jako uzasadniony przypadek określony w art. 239 ust. 2 WKC pozwalający organom na zezwolenie na przekroczenie terminu 12 miesięcznego przewidzianego w tym przepisie należy uważać trwającą procedurę odwoławczą zagwarantowaną przez prawo polskie dotyczącą wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia tego, czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związane z tą procedurą postępowanie sądowoadministracyjne.
Należy zauważyć, że stosownie do treści art. 239 ust. 2 WKC należności są zwracane lub umarzane z powodów określonych w ust. 1 na pisemny wniosek dłużnika, złożony we właściwym urzędzie celnym w terminie dwunastu miesięcy, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach, jednakże organy celne mogą w należycie uzasadnionych, wyjątkowych przypadkach zezwolić na przekroczenie tego terminu. Jak wcześniej wspomniano, skarżąca uznaje, że skorzystanie z możliwości, jaką daje art. 239 ust. 1 WKC, co do zasady, jest poprzedzane kwestionowaniem przez dłużnika istnienia długu celnego i wykorzystaniem w tym względzie możliwości proceduralnych, łącznie ze skorzystaniem z procedury odwoławczej, w czym zawiera się również wyczerpanie drogi sądowoadministracyjnej. Skoro zatem coś jest zasadą, nie może stanowić jednocześnie wyjątku, a więc "wyjątkowego przypadku", o którym mowa w analizowanym przepisie WKC.
Trafne jest ponadto stanowisko organów celnych, zaakceptowane przez Sąd I instancji, że musiał mieć wpływ na ocenę, czy należy zezwolić na przekroczenie tego terminu, fakt złożenia wniosku – po ponad sześciu miesiącach od wydania prawomocnego wyroku (wyrok NSA z 1 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 75/10), w przedmiocie cła antydumpingowego. Logiczne jest, że wniosek taki, powołujący się na trwającą procedurę odwoławczą jako "uzasadniony przypadek" określony w art. 239 ust. 2 WKC, powinien zostać złożony niezwłocznie po zaistnieniu tej przesłanki. Dlatego też i ten zarzut skargi kasacyjnej nie mógł okazać się skuteczny.
Nie był wreszcie zasadny zarzut skarżącego kasacyjnie, że uchybiono treści art. 905 ust. 1 tiret trzecie RWKC, bowiem nie przekazano wniosku spółki Komisji Europejskiej, mimo, że kwota obciążająca spółkę wynosiła ponad 500.000 EURO, a wniosek był poparty dowodami, które mogłyby stworzyć szczególną sytuację, wynikającą z okoliczności, w których stronie nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania. Nie można podzielić poglądu wyrażonego w skardze kasacyjnej, że ww. przepis nakłada w każdym wypadku na organ rozpoznający wniosek obowiązek jego przedłożenia Komisji.
Z art. 905 RWKC wynika, że właściwe organy celne Państwa Członkowskiego przekazują wniosek o zwrot lub umorzenie cła Komisji do rozstrzygnięcia w ramach procedury przewidzianej w art. 906 – 909, "jeżeli wniosek o zwrot lub umorzenie złożony na mocy art. 239 ust. 2 Kodeksu jest poparty dowodami, które mogłyby stworzyć szczególną sytuację, wynikającą z okoliczności, w których zainteresowanej osobie nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania". Z kolei, z art. 899 ust. 1 i 2 RWKC wynika, że co do zasady, w przedmiocie wniosku opartego na podstawie z art. 239 ust. 2 WKC orzeka organ celny, z wyjątkiem tych przypadków "w których dokumentacja musi zostać przekazana Komisji na podstawie art. 905". Jednak nawet w przypadku, gdy zachodzą przesłanki określone w art. 905 ust. 1 do przekazania wniosku Komisji nie dochodzi, "jeżeli: – Komisja już przyjęła decyzję zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 906 – 909 w sprawie przypadku, w którym występowały kwestie porównywalne pod względem faktycznym i prawnym, – Komisja już rozpatruje przypadek, w którym występują kwestie porównywalne pod względem faktycznym i prawnym" (art. 905 ust. 2).
Z tych uregulowań wynika w sposób oczywisty, że organ Państwa Członkowskiego, do którego wpływa wniosek, ma uprawnienia do kontroli tego wniosku, pod kątem spełnienia warunków nie tylko formalnych (art. 878 – 882), ale i wstępnej kontroli merytorycznej. Krajowy organ celny musi mieć bowiem możliwość wstępnego zbadania wniosku, w celu ustalenia, czy będzie w stanie samodzielnie wydać decyzję w jego przedmiocie, czy też zachodzą szczególne okoliczności uzasadniające przekazanie sprawy Komisji. W ramach tych uprawnień powinien dokonać oceny, czy w sprawie wystąpiła tzw. ogólna klauzula słuszności ("jeżeli wniosek o zwrot lub umorzenie złożony na mocy art. 239 ust. 2 Kodeksu jest poparty dowodami, które mogłyby stworzyć szczególną sytuację, wynikającą z okoliczności, w których zainteresowanej osobie nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania"), jak również czy Komisja orzekała już lub orzeka w przypadku, w którym występują porównywalne kwestie pod względem faktycznym lub prawnym, w tych sytuacjach bowiem, mimo wystąpienia przesłanek z art. 905 ust. 1 RWKC do przekazania Komisji nie dochodzi.
Pogląd ten potwierdza ponadto wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 września 2001 r., sygn. akt C-253/99, cytowany przez Sąd I instancji, w którym wskazano, że "Czynniki, które mogą stworzyć sytuację szczególną, wynikającą z okoliczności, w których nie można przypisać oszustwa lub oczywistego zaniedbania danej osoby dla potrzeb art. 905 ust. 1 rozporządzenia nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, istnieją, w przypadku gdy, uwzględniając cel sprawiedliwości, stanowiący podwalinę art. 239 rozporządzenia nr 2913/92, istnieją czynniki, które mogą spowodować, że wnioskodawca znajduje się w szczególnej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami gospodarczymi prowadzącymi tę samą działalność. Do sądu krajowego należy ocena, na podstawie tego kryterium, czy czynniki, które mogą powodować taką szczególną sytuację, istnieją, czyniąc koniecznym zbadanie sprawy przez Komisję (zob. pkt 61 oraz sentencja pkt 2)."
Prawidłowo zatem uznano, że skoro organy celne z powodu uchybienia terminu do złożenia wniosku nie badały, czy w sprawie wystąpiły warunki zastosowania ogólnej klauzuli słuszności, nie miały też podstaw do analizowania przesłanek przekazania wniosku Komisji Europejskiej, określonych w art. 905 ust. 1 RWKC.
Odnosząc się w końcu do wniosku skarżącej o zwrócenie się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy najpierw zauważyć, że na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawnego art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską), Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd krajowy, jest organem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o orzeczenie wstępne i w przypadku powzięcia wątpliwości, co do wykładni, bądź ważności przepisu prawa wspólnotowego może wnieść sprawę do Trybunału Sprawiedliwości, o ile uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku.
Jak wskazała strona jej wniosek został spowodowany wątpliwościami związanymi m.in. z tym, czy:
- – jako uzasadniony przypadek określony w przepisie art. 239 ust. 2 WKC pozwalający organom celnym na zezwolenie na przekroczenie terminu 12 miesięcy na złożenie wniosku w trybie art. 239 WKC należy uważać trwającą procedurę odwoławczą zagwarantowaną przez prawo polskie dotyczącą wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia tego czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związane z procedurą odwoławczą postępowanie sądowoadministracyjne;
- – postępowanie określone w art. 239 ust. 1 WKC przewidujące zwrot lub umorzenie należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych w sytuacjach innych niż te określone w art. 236-238 WKC, jest postępowaniem którego wszczęcie determinowane jest wynikiem procedury odwoławczej zagwarantowanej przez prawo polskie dotyczącej wzruszenia decyzji administracyjnej określającej retrospektywnie kwotę długu celnego i ustalenia tego, czy kwota należności celnych była prawnie należna w rozumieniu art. 220 ust. 1 WKC, w tym związane z procedurą odwoławczą postępowanie sądowoadministracyjne.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał w sprawie, że wątpliwości, co do wykładni ww. przepisów prawa unijnego mających w sprawie zastosowanie, nie mają uzasadnienia prawnego, co zostało wywiedzione we wcześniejszej części uzasadnienia, z tego też względu nie skorzystał z regulacji zawartej w powołanym art. 267 TFUE.
Z przedstawionych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz w przedmiocie kosztów na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.