Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 14 marca 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 1897/05, po rozpoznaniu skargi [...] spółki z o.o. w Jabłonowie - uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] maja 2005 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia [...] października 2004r. nr [...] co do odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, zaś w pozostałym zakresie skargę oddalił.
W uzasadnieniu wyroku podano między innymi, że zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] listopada 2001 r. [...] spółka z o.o. zgłosiła importowane z Francji towary do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, deklarując wobec nich obniżoną stawkę celną UE. Podstawą zastosowania tej stawki było pochodzenie towarów z Unii Europejskiej, udokumentowane m.in. świadectwami przewozowymi EUR.1 nr [...]. i nr [...]
W związku z przeprowadzonym postępowaniem kontrolnym oraz uzyskaną od francuskich władz celnych informacją, iż część towarów objętych zweryfikowanymi 40 świadectwami EUR.1 w rzeczywistości pochodzi z krajów trzecich (wśród nieprawidłowych dowodów pochodzenia zostało wymienione m.in. świadectwo przewozowe nr A [...]), Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z [...] października 2004 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej ustalonych ilości pozycji towarowych zgłoszenia, ustalenia kraju pochodzenia towaru w pozycji 5, 6, 8, 15, 17, 19 zgłoszenia oraz zastosowanych stawek celnych towarów w pozycji 1 do 6, 8, 9, 10, 12, 15, 16, 17, 19 do 23 i orzekając w tym zakresie określił kwotę długu celnego oraz kwotę podatku od towarów i usług od sprowadzonych towarów. Strona została również obciążona odsetkami wyrównawczymi oraz odsetkami za zwłokę od należności podatkowych.
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] maja 2005 r. utrzy- mał w mocy rozstrzygnięcie organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż przeprowadzona w sprawie weryfikacja wykazała, iż część towarów wymienionych w świadectwie EUR.1 nie spełnia reguł preferencyjnego pochodzenia, a świadectwo to nie może być przyjęte jako prawidłowy dowód pochodzenia dla zastosowania obniżonych stawek celnych UE. Zauważył, iż opis towarów zawarty świadectwie jest bardzo ogólny i uniemożliwia rozróżnienie produktów pochodzących z UE od produktów niepochodzących.
Odnosząc się do kwestii zasadności wymierzenia odsetek wyrównawczych Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż strona wiedziała, że zgłoszone towary są produkowane poza obszarem Unii Europejskiej, albowiem biorąc pod uwagę niewątpliwe powiązanie francuskiego eksportera - firmy [...] z firmą [...] (firma [...] posiada większościowy pakiet udziałów w firmie [...]) oraz na regularny charakter transakcji sprzedaży dokonywanych przez spółkę [...] z francuskimi eksporterami, trudno przyjąć, że strona nie miała ani technicznych, ani prawnych środków weryfikacji rzetelności przekazywanych jej przez eksporterów informacji.
Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie podzielił zarzutu strony dotyczącego - jej zdaniem - niezasadnego pominięcia w postępowaniu celnym Agencji celnej [...], która zgłaszała towary do procedury dopuszczenia do obrotu jako przedstawiciel bezpośredni. Sąd pierwszej instancji podkreślił, iż przepisy prawa celnego wprowadziły swoistą, właściwą wyłącznie dla postępowania celnego formę pełnomocnictwa -przedstawicielstwo. Ustawodawca celowo nadał tej formie pełnomocnictwa inną nazwę, aby podkreślić odmienność regulacji od pełnomocnictwa uregulowane- go w przepisach Ordynacji podatkowej, Kodeksu postępowania administracyjnego, czy też przepisach prawa cywilnego.
W ocenie Sądu, upoważnienie Agencji Celnej "[...]" do reprezentowania strony, określające zakres upoważnienia do powołania treści przepisu art. 256 § 1 Kodeksu celnego-, kończyło się w momencie zwolnienia towaru. Postępowanie podjęte po kontroli zgłoszenia i po zwolnieniu towaru jest odrębnym postępowaniem administracyjnym. Jego wszczęcie następuje poprzez wydanie postanowienia skierowanego do strony, która, może upoważnić do reprezentowania swoich interesów pełnomocnika, także agencję celną, ale nie może skutecznie powoływać się na upoważnienie złożone w chwili dokonywania zgłoszenia celnego i żądać traktowania agencji celnej na podstawie upoważnienia złożonego przy przyjmowaniu zgłoszenia jako pełnomocnika ustanowionego do wszystkich postępowań wszczynanych w późniejszym czasie, a dotyczących tego zgłoszenia.
Sąd uznał za chybione zarzuty skarżącej dotyczące zastosowanych w decyzji stawek celnych. Sąd pierwszej instancji wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie do zgłoszenia celnego zostały złożone świadectwa EUR.1 dokumentujące wspólnotowe pochodzenie towarów. Świadectwa te były podstawą do zastosowania stawek celnych obniżonych. W związku z uzasadnionymi wątpliwościami dotyczącymi statusu (pochodzenia) jednego z towarów objętych świadectwem EUR.1, świadectwa zostały przesłane do weryfikacji francuskim władzom celnym - w trybie przepisu art. 32 ust. 1 Protokołu nr 4 UE.
Francuskie organy celne negatywnie zweryfikowały m.in. świadectwo EUR.1 nr
A 16255262 wystawione na wniosek spółki [...]. W piśmie przekazującym wyniki weryfikacji wymienione zostały wszystkie świadectwa EUR.1, które były wystawione nieprawidłowo, zakreślone zostało także pole 14 - "nie spełnia wymogów co do autentyczności i rzetelności"1 na odwrocie świadectwa.
W ocenie Sądu nieprawidłowe świadectwo EUR.1 nie mogło być podstawą do zastosowania stawek celnych obniżonych, zwłaszcza że w piśmie przekazanym przez francuskie władze celne brak było informacji, iż dla części towarów (wymienionych w świadectwie) zostały spełnione reguły pochodzenia określone w Protokole 4 UE. Reguły określone w Protokole 4 UE różnią się od reguł niepreferencyjnego pochodzenia, których spełnienie pozwala na zastosowanie stawek celnych konwencyjnych bądź autonomicznych, jeśli są niższe od konwencyjnych. Inne są też zasady dokumentowania niepreferencyjnego pochodzenia. Brak prawidłowego udokumentowania wspólnotowego pochodzenia towarów nie wyklucza uznania, że towary pochodzą z określonego kraju lub regionu i że spełnione zostały wymogi dla uznania ich niepreferencyjnego pochodzenia.
Odnosząc się do załączonego przez skarżącą do odwołania "Protokołu stanu faktycznego" z 19 lutego 2004 r., z którego wynikało, że część towarów objętych świadectwami EUR.1 wystawionymi na wniosek firmy [...] miała status pochodzenia wspólnotowego, Sąd podał, iż dokument ten nie został przesłany polskim władzom celnym w trybie weryfikacji świadectw pochodzenia. Nie był to dokument końcowy, finalizujący proces weryfikacji pochodzenia towaru, lecz stanowił on tylko jeden z elementów, etapów badania prawidłowości wystawionego świadectwa pochodzenia. W związku z tym taki dokument nie mógł być uznany za dokument potwierdzający wspólnotowe pochodzenie towarów w rozumieniu Protokołu 4 UE, mógł natomiast potwierdzać niepreferencyjne pochodzenie towarów.
Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, iż w zakwestionowanym świadectwie EUR.1 towary nim objęte nie były opisane, nie było więc możliwo-ści rozróżnienia produktów pochodzących z UE oraz produktów niepochodzą-cych. Zdaniem Sądu nie miała racji skarżąca twierdząc, że skoro w wyniku weryfikacji francuskie władze celne mogły jedynie dokument EUR.1 całkowicie unieważnić lub całkowicie potwierdzić, to nie byłoby zasadnym prowadzenie długotrwałej i kosztownej weryfikacji oraz wykazywanie pochodzenia każdego przywożonego towaru.
Za chybiony Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał ponadto zarzut dotyczący wydania zaskarżonej decyzji w oparciu o materiał dowodowy sporządzony w języku obcym. Sąd wyjaśnił, iż w aktach sprawy znajdowały się przetłumaczone dokumenty nadesłane przez francuskie władze celne w odpowiedzi na wniosek weryfikacyjny polskich władz celnych. Nie został co prawda przetłumaczony załącznik nr 2 zawierający listę towarów, które pochodzą z różnych krajów, jednakże w dokumencie tym wskazano numery faktur i dokumentów EUR.1, do których odnosiły się poszczególne pozycje towarowe.
Z kolei na fakturach załączonych do zgłoszenia celnego umieszczono dwujęzyczne nazwy towarów, co umożliwiło organom celnym przyporządkowanie towarów zgłoszonych do odprawy celnej do pozycji towarowych wyszczególnionych w załączniku nr 2 i wydzielenie towarów nie mających francuskiego pochodzenia z poszczególnych pozycji zgłoszenia celnego.
Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących braku podstaw do wymiaru odsetek wyrównawczych od nieuiszczonej kwoty długu celnego oraz nieprawidłowego wskazania w zaskarżonej decyzji rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz.U. Nr 155, poz. 1515), zamiast obowiązującego w dacie zgłoszenia celnego rozporządzenia Ministra Finansów z 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich nalicza-nia (Dz.U. Nr 143, poz. 544 ze zm.) Sąd pierwszej instancji uznał, że wymiar odsetek wyrównawczych był w sprawie przyjęty prawidłowo. Podzielając stano- wisko skarżącej, iż w niniejszej sprawie winno mieć zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów z 20 listopada 1997 r. obowiązujące w dacie dokonania zgłoszenia celnego, tj. 22 października 2001 r, Sąd stwierdził, że nie stanowi to jednak podstawy wzruszenia zaskarżonej decyzji w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. Rozporządzenie Ministra Finansów z 20 listopada 1997 r., obowiązujące od 1 stycznia 1998 r. do 18 września 2003 r, oraz zastępujące je rozporządzenie Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych, są w swej treści - co do sposobu pobierania, naliczania, a także warunków dających podstawę do odstąpienia od pobrania odsetek wyrównawczych - tożsame, a zatem uchybienie organów celnych w żaden sposób nie zmieniało sytuacji prawnej skarżącej Spółki oraz nie miało wpływu zarówno na zasadność obciążenia odsetkami wyrównawczymi, jak też ewentualną możliwość odstąpienia od ich wymiaru.
Sąd wskazał, że przy zachowaniu należytej staranności skarżąca powin- na zainteresować się prawidłowością wystawienia świadectw EUR.1 i wyjaśnić z eksporterem okoliczność posiadania na opakowaniach przez niektóre towary zgłaszane do odpraw celnych (rękawice lateksowe) trwałego oznaczenia "Made in Malaysia". Tym bardziej, że z oświadczenia wspólnika Spółki (W. L.), złożonego w trakcie postępowania kontrolnego wynikało, że skarżąca miała świadomość, iż rękawice lateksowe produkowane sat w Malezji i na Tajwanie oraz sprowadzone przez [...] S.A. transportem morskim do Francji. Zdaniem Sądu nie bez znaczenia było także to, że eksporterem towarów, na wniosek którego francuskie władze celne wystawiały nieprawidłowe świadectwa pochodzenia, była spółka [...], główny udziałowiec spółki [...], bezpośrednio powiązana ze skarżącą Spółką majątkowo i osobowo. W tej sytuacji przyjęcie przez organy celne, iż nie zachodzą przesłanki wymienione w § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. (tj. § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 listopada 1997 r.), pozwalające na odstąpienie od pobrania odsetek wyrównawczych, było, w ocenie Sądu, prawidłowe.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podzielił natomiast zarzut błędnego wyliczenia odsetek ustawowych od zaległości podatkowej, podnosząc, że organ celny nie wydał decyzji w terminie przewidzianym w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Postępowanie celno-podatkowe wszczęto 31 maja 2004 r. a decyzję organu pierwszej instancji doręczono pełnomocnikowi skarżącej w dniu 2 listopada 2004 r. Z zestawienia tych dat wynika, iż w sprawie zachodziła sytuacja opisana w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, tymczasem odsetki za zwłokę zostały naliczone za cały okres trwania postępowania przed organem pierwszej instancji. Wobec przekroczenia terminu trzech miesięcy, przewidzianego na wydanie decyzji, organ celny zobowiązany był z urzędu rozważyć co było przyczyną wydłużonego postępowania, czy strona przyczyniła się do powstałego opóźnienia, czy też zawinił sam organ, a w konsekwencji ustalić czy nie należało odstąpić od naliczania odsetek za okres zwłoki w załatwieniu sprawy.
Wskazane uchybienie organu pierwszej instancji nie zostało usunięte w postępowaniu odwoławczym. Wobec odstąpienia przez organ od rozważenia możliwości zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 Ordynacji podatkowej, WSA uchylił zaskarżoną decyzję w zakresie w jakim rozstrzygała ona o odsetkach za zwłokę od zaległości podatkowych
Skargą kasacyjną spółka [...] zaskarżyła powyższy wyrok w części oddalającej skargę, wnosząc o jego uchylenie w pkt 2 i przekazanie sprawy, w tym zakresie, Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie;
- a) § 11 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego po- chodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. Nr 130, poz. 851 ze zm.),
- b) art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego sto- warzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami
Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony
- c) § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca Spółka podniosła między innymi, że pochodzenie towarów zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, w związku z czym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej nie została wyłączona. Zdaniem skarżącej najistotniejsze znaczenie ma nie tyle rodzaj dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru, ale samo jego pochodzenie - dokument ma charakter deklaratywny. Skarżąca polemizowała z twierdzeniem, iż objęcie dokumentem EUR.1 towarów spoza Unii Europejskiej nie pozwala na zastosowanie stawki preferencyjnej w stosunku do towarów objętych tym samym dokumentem EUR.1, lecz w istocie pochodzących z UE. Jej zdaniem celem weryfikacji świadectwa EUR.1 jest sprawdzenie jego autentyczności, tj. wystawienia go przez upoważniony organ, po drugie zaś sprawdzenie, które konkretnie towary nie są pochodzenia europejskiego i przekazanie takiej informacji polskim władzom celnym.
W rozpoznawanej sprawie władze francuskie nie miały wątpliwości, że świadectwa EUR.1 nie mają zastosowania jedy-nie wobec towarów spoza UE, natomiast w pozostałej części zachowują ważność. Tymczasem organy celne oraz Sąd I instancji stanęły na stanowisku, że w wypadku ustalenia, iż tylko część towarów objętych dokumentem EUR.1 jest pochodzenia spoza UE, do towarów, których pochodzenie europejskie zostało potwierdzone, nie można stosować preferencyjnych stawek celnych. Stanowisko to, zdaniem skarżącej, jest jednak sprzeczne z literalną i celowościową wykładnią Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 tego Protokołu produkty pochodzące ze Wspólnoty korzystają w imporcie do Polski (a produkty pochodzące z Polski w imporcie do Wspólnoty) z postanowień Umowy pod warunkiem przedłożenia świadectwa przewozowego EUR.1. W niniejszej sprawie świadectwo takie zostało przez skarżącą przedstawione.
Skarżąca zauważyła także, że nie było podstaw prawnych do pominięcia w prowadzonym postępowaniu Agencji celnej [...], która w imieniu Spółki zgłosiła towar. Brak prawidłowego wszczęcia postępowania wskutek niedoręczenia postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania celnego, a także pominięcie pełnomocnika (równoznaczne z pominięciem strony) spowodowało, iż doszło w sprawie do naruszenia prawa, uzasadniającego wznowienie postępowania.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej odda. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że kierując świadectwa do weryfikacji organ celny zażądał potwierdzenia, czy towary w nich wskazane spełniają reguły preferencyjnego pochodzenia uprawniające do zastosowania wobec tych towarów obniżonych stawek celnych. W odpowiedzi weryfikacyjnej władze francuskie oświadczyły, że świadectwo jest nieprawidłowe. Do pisma załączyły dostarczoną przez francuskiego eksportera listę, zawierającą wykaz towarów pochodzących z krajów trzecich. Wynik weryfikacji nie zawiera jednak informacji o możliwości zastosowania preferencji celnych wobec części towarów o francuskim pochodzeniu. Polskie władze celne mogły zatem, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przyjąć jedynie niepreferencyjne francuskie pochodzenie czę-ści towarów objętych świadectwem EUR.1, a niewymienionych w załączniku do pisma weryfikacyjnego jako towary z kraju trzeciego.
Następnie organ podniósł, że niektóre ze sprowadzonych towarów należą do grupy produktów wymienionych w Wykazie nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997 r. i zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia dla zastosowania konwencyjnej stawki celnej ich pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, spełniającym określone przepisami wymogi. Świadectwa EUR.1 przedłożone w niniejszej sprawie nie spełniają jednak tych wymogów, gdyż nie pozwalają na jednoznaczne rozróżnienie pochodzenia wskazanych w nich produktów z poszczególnych krajów. Dopiero dalsze dokumenty uzyskane w korespondencji z władzami celnymi kraju eksportu umożliwiły określenie pochodzenia części towarów. Zgodnie natomiast z uwagą 3 Załącznika II! do Protokołu 4 UE towary, aby można było stwierdzić, że ma wobec nich zastosowanie świadectwo EUR.1, muszą być opisane zgodnie z praktyką handlową i podaniem wystarczają-cej ilości szczegółów, umożliwiających ich zidentyfikowanie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270, dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nieważność postępowania w rozumieniu art. 183 § 2 p.p.s.a. nie zachodziła. W konsekwencji kognicja Naczelnego Sądu Administracyjnego sprowadzała się do oceny zasadności skargi kasacyjnej tylko w ramach ukształtowanych przez ten środek zaskarżenia granic.
Przystępując do oceny zasadności zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej w pierwszym rzędzie zauważyć należy, że w jej petitum wyraźnie i jednoznacznie wskazano na oparcie jej tylko na jednej z dwóch podstaw kasacyjnych wskazanych w art. 174 p.p.s.a. to jest na naruszeniu prawa materialne- go poprzez "błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie" wymienionych następnie przepisów. Pomimo tego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, którego rolą z natury rzeczy winno być przedstawienie motywów, przyczyn postawienia sformułowanych wcześniej zarzutów, pojawiły się zastrzeżenia dotyczące kwe- stii o stricte procesowym charakterze, którym towarzyszą wywody dotyczące również innych przepisów, niż określone w petitum skargi kasacyjnej jako naruszone. Jeżeli nawet przyjąć, że ta niekonsekwencja w konstrukcji skargi kasacyjnej była jedynie niezręcznością powstałą przy jej formułowaniu i granice konkretnej skargi kasacyjnej w zakresie określenia podstaw i zarzutów postrzegać należy szerzej niż to ujęto w petitum tego środka zaskarżenia, to oceniając najpierw uwagi skarżącej wykraczający poza ten obszar stwierdzić należy, że są one niezasadne.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał za chybione rozważania strony dotyczące pominięcia w postępowaniu celnym jej przedstawiciela bezpośredniego skarżącej - Agencji Celnej "[...]". Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, udzielone tej Agencji upoważnienie miało moc jedynie do chwili zwolnienia towaru a kontrola zgłoszenia celnego w trybie art. 83 Kodeksu celnego jest odrębnym postępowaniem. Strona powiadomiona o jego wszczęciu może ustano-wić pełnomocnika, także agencję celną, ale nie może skutecznie powoływać się na upoważnienie złożone w chwili dokonywania zgłoszenia celnego i żądać traktowania agencji celnej, z powołaniem na wspomniane upoważnienie jako pełnomocnika ustanowionego do wszystkich postępowania wszczynanych w późniejszym czasie, a dotyczących tego zgłoszenia.
Przechodząc do sformułowanego w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzutu naruszenia "§ 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie odsetek wyrównawczych" zauważyć należy, że koniecznym warunkiem konstrukcyjnym skargi kasacyjnej jest ścisłe określenie naruszonego przepisu. W rozpoznawanej sprawie skarżąca nie podała ani daty wydania rozporządzenia ani miejsca jego publikacji. Braków w tym zakresie nie może sanować Naczelny Sąd Administracyjny w drodze interpretacji skargi kasacyjnej lub domysłów co do intencji strony skarżącej. Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia skierowanym przeciwko wyrokowi sądu pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie WSA zauważył, że organy celne wadliwie zastosowały zamiast rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. nr 143, poz. 958 ze zm.) rozporządzenie
Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. nr 155, poz. 1515), lecz nie zakwalifikował tego uchybienia jako mającego wpływ na wynik sprawy. Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu pierwszej instancji co do tego, które z wymienionych rozporządzeń winno mieć zastosowanie w sprawie oraz inną systematykę (podział na jednostki redakcy-jne, ich liczbę) obu tych aktów prawnych, powołanie się w skardze kasacyjnej na obrazę "§ 5 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie odsetek wyrównawczych" należy uznać za dyskwalifikujące tak postawiony zarzut, który już z racji jego samej konstrukcji nie mógł podważyć zaskarżonego wyroku.
Odnosząc się do zarzutu zastosowania przez organy celne niewłaściwej stawki celnej z uwagi na brak udokumentowania preferencyjnego pochodzenia towaru przedstawionym przez importera świadectwem EUR.1, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarżąca spółka przyjęła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wadliwą wykładnię postanowień Protokołu 4 do Układu Europejskiego.
Zgodnie z postanowieniami art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego oraz czę- ści A Postanowień Wstępnych Taryfy celnej (Dz.U. z 2000 r., Nr 119, poz. 1253), stawki celne obniżone określone są w umowach zawartych przez Polskę z niektórymi krajami lub grupami krajów i znajdują zastosowanie do niektórych towarów pochodzących w szczególności z państw członkowskich Unii Europejskiej. Obniżone stawki celne stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których wniosek się odnosi spełniają warunki do ich zastosowania. W myśl postanowień art. 20 § 1 i 2 Kodeksu celnego warunek pochodzenia, jaki powinny spełniać towary aby korzystać z obniżonych stawek celnych, a także sposób dokumentowania tego pochodzenia, określane są według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów, zawartych w umowach międzynarodowych. Protokół Nr 4 do Układu Europejskiego miał zapewnić, aby z preferencyjnego traktowania na gruncie wymiany handlowej pomiędzy Wspólnotą a Polską korzystały wyłącznie towary posiadające status "pochodzących".
Dlatego też przepisy Protokołu 4 Układu Europejskiego zakładały możliwość kontroli, a więc weryfikacji wystawionych dowodów pochodzenia, przyznając kompetencje w tym zakresie wyłącznie władzom celnym kraju eksportu. Taka regulacja miała swoje uzasadnienie. Tylko bowiem władze celne kraju eksportu (tu: Francji) były w stanie dokonać bezpośredniej weryfikacji okoliczności faktycznych, od których zależy określenie pochodzenia danego towaru.
Zgodnie z art. 32 ust. 3 Protokołu organom celnym kraju wywozu, w ramach dokonywania następczej weryfikacji dowodów pochodzenia, przysługuje prawo żądania od eksportera każdego dowodu oraz prawo przeprowadzenia każdej kontroli, którą uznają za właściwą. Powyższe uprawnienia wynikają z faktu, że jeszcze przed wystawieniem danego dowodu pochodzenia (czy to świadectwa przewozowego EUR.1, czy deklaracji na fakturze), eksporterzy towarów winni dysponować stosowną dokumentacją potwierdzającą ich uprawnienie do deklarowania wspólnotowego pochodzenia towaru. Zgodnie natomiast z art. 16 Protokołu, pochodzenie towaru można dokumentować na dwa sposo-by, bądź to przy pomocy świadectwa przewozowego EUR.1 wystawianego na wniosek eksportera przez władze celne jego kraju, bądź - w zakresie ograniczonym do przypadków objętych art. 21 Protokołu - przy pomocy deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty w sposób wystarczający dla jego identyfikacji.
Protokół Nr 4 określa więc szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych kraju eksportu do żądania stosownych dowodów (art. 17 ust. 3 i 5, art. 18 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22 Protokołu 4).
Eksporter wnioskujący o wystawienie świadectwa EUR.1 zobowiązany jest zatem do przedłożenia na każde żądanie władz celnych kraju eksportu, w którym wystawione zostało świadectwo, odpowiednich dokumentów potwierdzających status pochodzenia produktów, jak też wypełnienia innych wymogów tego Protokołu, a władze celne wystawiające świadectwo zobowiązane są do podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do weryfikacji prawidłowości statusu pochodzenia (art. 17 pkt 3 i 5 Protokołu 4 Układu Europejskiego). Skoro w celu uzyskania świadectwa EUR.1 na produkty będące przedmiotem obrotu ekspor- ter zobowiązany jest do przedłożenia kompletu dokumentów, na podstawie których zostanie wystawione to świadectwo, czynność tę należy potraktować jako oświadczenie eksportera o prawdziwości danych w nich zawartych (oświadczenie o europejskim pochodzeniu towaru). Nieprawidłowości w dokonaniu takiego oświadczenia prowadzą do jego wadliwości oraz niemożliwości wywoływania skutków prawnych dla niego przewidzianych.
Z postanowień wstępnych do Taryfy celnej oraz z treści art. 16 Protokołu 4 wynika (jak stwierdził w decyzji Dyrektor Izby Celnej w Warszawie), że stawki celne obniżone stosuje się w wypadku jednoczesnego spełnienia następujących warunków: określenia właściwych stawek w Taryfie celnej; pochodzenia importowanego towaru z Unii Europejskiej, zgodnie z Protokołem 4; udokumentowa- nia bezpośredniego przywozu towaru do Polski z obszaru Unii Europejskiej; udokumentowania pochodzenia towaru zgodnie z wymogami Protokołu 4. Rozbieżności na tle niniejszej sprawy dotyczą kwestii udokumentowania pochodze-nia towaru zgodnie z wymogami Protokołu 4 do Układu Europejskiego. Zdaniem skarżącej spółki można potraktować świadectwo EUR.1 jako dokument o charakterze deklaratywnym. Wynika z tego, iż w jej ocenie informacje zawarte w piśmie z wynikami weryfikacji, dotyczące poszczególnych, wymienionych w nim produktów, nie tworzą jednolitego dokumentu wiążącego władze celne kraju importu, a tym samym informacja o każdym produkcie z osobna ma własną moc wiążącą.
Z powyższym stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Jak już wskazano, zarówno tryb weryfikacji świadectw pochodzenia, jak i sposób ustalania pochodzenia towaru jest sformalizowany i ściśle określony przez postanowienia Protokołu 4 do Układu Europejskiego. Postanowienia te, w świetle dotychczasowych wywodów, nie przewidują możliwości wykorzystania części informacji zawartych w świadectwie EUR.1 w przypadku, gdy władze celne kraju eksportu stwierdzą nieprawidłowości w sporządzeniu świadectwa choćby jedynie wsku- tek objęcia nim częściowo towarów pochodzących z Unii Europejskiej oraz częściowo towarów pochodzących spoza obszaru Unii.
Słusznie podniósł Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę kasacyj- ną, że towary objęte zakwestionowanym świadectwem EUR.1 nie zostały opi-sane w sposób umożliwiający rozróżnienie produktów pochodzących od nie-pochodzących. Należało zatem uznać, że zamiarem eksportera było wskazanie preferencyjnego pochodzenia dla wszystkich wymienionych w nim towarów. W sytuacji jednak, gdy władze celne kraju eksportu po przeprowadzeniu weryfika- cji świadectwa przewozowego EUR.1 stwierdziły, że jest ono nieprawidłowo sporządzone i nie odzwierciedla rzeczywistego stanu towaru, nie można przyjąć takiego wadliwego świadectwa za pismo potwierdzające preferencyjne pochodzenie towaru, uprawniające do skorzystania przez importera z obniżonej stawki celnej 0,00%. Następcza możliwość określenia pochodzenia towaru, wynikająca z analizy dokumentów dołączonych do otrzymanego przez organ celny wyniku weryfikacji, daje podstawy jedynie do zastosowania konwencyjnej stawki celnej dla produktów niepochodzących z obszaru Unii Europejskiej, których rzeczywiste pochodzenie można ustalić.
Wówczas zastosowanie znajduje rozporządzenie Rady Ministrów z 15 października 1997 r. w sprawie określania szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. Nr 130, poz. 851). W związku z tym chybiony jest zarzut naruszenia § 11 ust. 2 powołanego rozporządzenia. Skoro bowiem nie mają zastosowania reguły ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów, objęte regulacją zawartą w Protokole Nr 4, tym samym muszą być stosowane unormowania zawarte we wskazanym rozporządzeniu, dotyczące ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów.
Z podanych wyżej przyczyn, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji, akceptując decyzję organu celnego, odmawiają- cą preferencyjnego traktowania towarów objętych negatywnie zweryfikowanym świadectwem EUR.1, nie dopuścił się naruszenia prawa materialnego w zakre- sie wskazanym w skardze kasacyjnej.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podsta- wie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.