Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 27 marca 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 633/05, oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Pruszkowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] listopada 2004 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i wysokości zobowiązania podatkowego.
W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że na podstawie dokumentu SAD z dnia [...] stycznia 2001 r. nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym leki będące przedmiotem dokonanego przez [...] Spółkę z o.o. w Pruszkowie importu towaru pochodzącego ze Słowenii. Do zgłoszenia dołączono deklarację wartości celnej oraz faktury handlowe wystawione przez eksportera - [...]
Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r., nr [...], [...] uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i wysokości zobowiązania podatkowego. Orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, uznając, że podana w fakturze handlowej wartość leków została zawyżona, jak również ustalił kwotę podatku od towarów i usług od tak określonej podstawy opodatkowania.
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku kontroli celnej przeprowadzonej po przyjęciu zgłoszenia ujawniono zawartą między importerem a eksporterem umowę z [...] lipca 1999 r. Nr [...] wraz z załącznikami do tej umowy, z których wynikało przyznanie importerowi przez eksportera premii pieniężnej w wysokości do 11,82% bądź rabatu w wysokości do 14 %, liczonego od łącznej wartości zakupionych leków w danym roku kalendarzowym. Ujawniono ponadto noty kredytowe, zarejestrowane w księgowości importera, będące podstawą rozliczeń pomiędzy firmą [...] Spółką z o.o. a kontrahentem zagranicznym, które miały wpływ na ustalenie wartości celnej sprowadzonych towarów.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, powołując art. 23 § 1 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie wartość celna towarów została zadeklarowana w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej określonej w fakturach wystawionych przez eksportera, jednakże bez uwzględnienia kwoty rabatu wyszczególnionego na fakturach handlowych załączonych do zgłoszenia celnego.
Zdaniem Sądu I instancji poza sporem jest, że umowa z [...] lipca 1999 r. nr [...] została zawarta przed dokonaniem zgłoszenia celnego i jej uregulowania stanowiły prawną podstawę wzajemnych świadczeń eksportera z importerem, co znajduje potwierdzenie w fakturach handlowych dołączonych do zgłoszenia celnego.
Sąd podzielił stanowisko organów celnych co do tego, że ujawniona w toku kontroli postimportowej umowa z dnia [...] lipca 1999 r. oraz noty kredytowe zarejestrowane w księgowości importera miały wpływ na ustalenie wartości celnej sprowadzonych farmaceutyków. Sąd wskazał, iż z umowy wynika, że [...] ze Słowenii zobowiązała się sprzedawać swoje wyroby firmie [...]. celem ich odsprzedaży na terytorium Polski. Umowa reguluje również ceny zakupu i płatności oraz wzajemne zobowiązania stron związane z dostawą i zakupem leków, zaś w załączniku z 10/12 kwietnia 2000 r. sprecyzowano warunki udzielania rabatu (w tym przypadku rabatu naturalnego), liczonego od całkowitej wartości produktów nabytych w danym roku kalendarzowym. Takie postanowienia umowy świadczą wyraźnie o sposobie uzyskiwania rabatu i bez wątpienia, zdaniem Sądu, miały wpływ na wartość celną importowanych towarów.
Ostatecznie Sąd przyjął, że przewidziany umową sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości pomniejszonej o proporcjonalną wielkość wynikającą z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru. Dokonana przez organy celne korekta (obniżenie) wartości celnej była zatem, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, uzasadniona.
W ocenie Sądu błędny jest zarzut naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Decyzja organu I instancji korygująca zgłoszenie celne z [...] stycznia 2001 r. została wydana [...] grudnia 2003 r. i doręczona stronie tego samego dnia, a więc z zachowaniem trzyletniego terminu przedawnienia. Natomiast decyzja organu II instancji z [...] listopada 2004 r. była wyrazem instancyjnej kontroli legalności decyzji organu I instancji, a w konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego.
Chybiony okazał się także zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności. Wyjaśniono, że powołane pismo Prezesa Głównego Urzędu Ceł wskazywało na konieczność zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i przeprowadzania kontroli postimportowej w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej. Pismo to nie było aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy pierwszej instancji. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie decyzje zostały wydane przez organy celne w dwóch instancjach na podstawie samodzielnej oceny materiału dowodowego.
Odnosząc się do zarzutu wydania decyzji w oparciu o nieodpowiedni załącznik do umowy [...] Sąd wyjaśnił, że jakkolwiek w uzasadnieniu decyzji organy cytują postanowienia załącznika z [...] lipca 2001 r., to jednak, co należy podkreślić, Dyrektor Izby Celnej wskazuje na załącznik z dnia [...] kwietnia 2000 r. jako na dokument świadczący o tym, iż wartość celna importowanych leków została zadeklarowana w sposób nieprawidłowy. Postanowienia umowy wraz z załącznikami wskazują na mechanizm rozliczeń, a rzeczywista płatność za importowane leki była dokonywana w kwotach pomniejszonych o wartość udzielonych upustów.
Nie znalazły uzasadnienia również pozostałe zarzuty skarżącej o charakterze procesowym, albowiem kontrolowane decyzje wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego i wyczerpująco rozpatrzonego materiału dowodowego, stanowiącego podstawę do ustalenia właściwego stanu faktycznego, w konsekwencji ocenionego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej.
W odniesieniu do kwestii określenia kwoty podatku od towarów i usług Sąd podzielił stanowisko skarżącej odnośnie wskazania przez organy celne jako podstawy prawnej orzekania przepisów proceduralnych nieobowiązującej już w dacie orzekania przez Dyrektora Izby Celnej ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Jak wyjaśnił Sąd, organ odwoławczy powinien był wskazać obowiązujący w dacie orzekania art. 33 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przewidujący identyczne uprawnienie dla organów celnych, niemniej powyższe uchybienie, jako nie mające wpływu na wynik sprawy, nie mogło w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji organu celnego.
W skardze kasacyjnej [...]. wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
- I. Naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., tj.:
- 1. art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 145 § 2 i art. 151 w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, zwanej dalej p.u.s.a.) poprzez odmowę uchylenia przez WSA zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie naruszających przepisy o postępowaniu, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które to naruszenia dokonane przez organy celne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w oparciu o nieobowiązujący w sprawie załącznik do umowy nr [...], co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bo gdyby stan faktyczny w tym zakresie został ustalony prawidłowo, to wydanie rozstrzygnięcia musiałoby uwzględniać fakt udzielenia skarżącej rabatów naturalnych, a nie premii pieniężnych, a także inną wysokość rabatów (do 15%) niż premii (do 11,82%), jak również inną wysokość limitu dla przyznania rabatu i inną dla przyznania premii pieniężnej oraz zasad jego obliczania (wartość rocznych zakupów w przypadku rabatów i rocznej sprzedaży w przypadku premii), naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wnikliwego zbadania sposobu, w jaki była realizowana umowa nr [...] z dnia 2 lipca 1999 r., a w szczególności ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzenia określonego jako udzielenie rabatu naturalnego wykazanego na fakturach handlowych dołączanych do zgłoszeń celnych SAD, co spowodowało sprzeczne z istniejącym w sprawie stanem faktycznym ustalenie, że rabaty naturalne otrzymane przez skarżącą miały wpływ na wartość celną pozostałych towarów importowanych przez skarżącą, co z kolei mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bo gdyby stan faktyczny w tym zakresie ustalony został prawidłowo, to wydane rozstrzygnięcia musiałyby uwzględnić brak wpływu rabatów naturalnych na wartość celną importowanych towarów, naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak ustalenia przez organy celne całkowitej wartości zakupu farmaceutyków w 2001 r. od zagranicznego dostawcy, co wskazywało na zaniechanie zbadania przez organy celne sposobu realizacji umowy nr [...] z dnia 2 lipca 1999 r., a realizacja powyższej umowy została uznana za mającą wpływ na wartość celną importowanych towarów ze względu na zawarte w niej uregulowania dotyczące rabatu naturalnego, którego wielkość uzależniona została od wartości rocznych zakupów, a zatem brak ustalenia przez organy celne faktycznego poziomu rocznych zakupów oraz przyjęcie okresów miesięcznych jako okresów rozliczeniowych dla ustalania wysokości rabatu nie znajdowało uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy i mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia przyczyn przypisania noty kredytowej, na podstawie której udzielono skarżącej premii pieniężnych do towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym, podczas gdy w stosunku do tych towarów załącznik do umowy nr [...] nie przewidywał przyznania premii, a także poprzez brak przedstawienia w uzasadnieniach decyzji organów celnych dokonanego przez te organy wyliczenia wartości celnej importowanych towarów, co spowodowało, że zasadnicza część uzasadnienia rozstrzygnięcia pozostała nieznana dla skarżącej, a decyzje organów celnych nie poddawały się ocenie Sądu; naruszenie powyższego przepisu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem uzasadnienia decyzji organów celnych były wyczerpujące, to skarżąca mogłaby zweryfikować poprawność wyliczeń i wskazać ewentualne nieprawidłowości, co mogłoby skutkować innym rozstrzygnięciem sprawy.
- 2. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez
- - oparcie oceny sprawy na nieprawidłowych ustaleniach faktycznych
- - pominięcie bądź niedostateczne ustosunkowanie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zawartego w skardze do WSA zarzutów:
oparcia rozstrzygnięcia organów celnych na niewłaściwym załączniku do umowy nr [...], błędnego przyjęcia przez organy celne tożsamości rabatów naturalnych i premii pieniężnych, braku ustosunkowania się Sądu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutu niezastosowania w sprawie art. 24 § 1 i 25 § 1 Kodeksu celnego.
- - niewyjaśnienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w szczególności art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż wskazuje, że Sąd nie dokonał wykładni powyższych przepisów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a można wnosić, że gdyby wykładnia powyższych przepisów została dokonana przez Sąd, to wydany wyrok byłby inny.
powyższe uchybienie wskazuje na brak wnikliwej oceny przez WSA legalności zaskarżonej decyzji, tj. na naruszenie przez Sąd art. 3 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 p.u.s.a., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny zaskarżonej decyzji, to wydane rozstrzygnięcie mogłoby być inne.
- II. Naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie, o którym mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.:
- 1. art. 23 § 1, art. 24 § 1 i 25 § 1 Kodeksu celnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, a to przez zastosowanie art. 23 § 1 Kodeksu celnego do sytuacji, w której towar wprowadzony na polski obszar celny stanowiący rabat naturalny nie został sprzedany w celu importu, a zatem brak było przesłanki zastosowania dyspozycji tego przepisu oraz poprzez brak zastosowania w sprawie art. 24 § 1 i art. 25 § 1 Kodeksu celnego, podczas gdy stan faktyczny sprawy uzasadniał zastosowanie powyższych przepisów z uwagi na fakt, że importowane towary stanowiące rabat naturalny przekazane zostały importerowi nieodpłatnie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zawiera zarzuty wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 145 § 2 i art.151 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz w związku z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. poprzez odmowę uchylenia decyzji organów celnych obydwu instancji, jako wydanych na podstawie nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. oraz 3 § 1 i § 2 pkt 1 sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, która obejmuje w szczególności orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne Natomiast przepis art. 135 p.p.s.a. traktuje o obowiązku wyjścia przez sąd poza granice skargi w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego lub procesowego, nie tylko w zaskarżonym akcie lub czynności, ale także w aktach lub czynnościach je poprzedzających, jeżeli były podjęte w granicach danej sprawy. Z kolei przesłanką zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. jest inne niż wymienione w pkt 1 lit. b) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej WSA wykonał powierzoną mu w art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 p.p.s.a. funkcję, kontrolując zgodność zaskarżonej decyzji z prawem i wobec ustalenia, że decyzja ta nie została wydana z naruszeniem przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.), nie stwierdził podstaw do jej uchylenia i zastosowania w sprawie przepisu art.135 p.p.s.a.
Przechodząc do szczegółowej oceny zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia w zaskarżonym wyroku przepisów postępowania przez niedostrzeżenie naruszeń procesowych przy wydaniu zaskarżonej decyzji, należy w szczególności wskazać, że istota sporu w niniejszej sprawie polega na ocenie zasadności uwzględnienia przy określaniu wartości celnej towarów rabatu uwidocznionego na fakturach handlowych, a także i tego czy powołanie przez organ I instancji w motywach decyzji niewłaściwego załącznika do łączącej strony umowy nr PL 1/99 (załącznika z 20/27 lipca 2001 r. przewidującego przyznanie premii pieniężnej do 11,82% wartości dokonanej sprzedaży, podczas gdy w dacie zgłoszenia celnego obowiązywał załącznik z 12 kwietnia 2000 r., przewidujący rabat naturalny do 15% - przy założeniu, że warunki do uzyskania rabatu zostały spełnione), stanowiło okoliczność mogącą mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zagadnienie to było przedmiotem rozważań Sądu I instancji, który stwierdził, że jakkolwiek organy orzekające powołały w motywach decyzji niewłaściwy załącznik do umowy, przewidujący prawo rabatu do 11,82%, to równocześnie organ odwoławczy wskazał na właściwy załącznik z dnia 12 kwietnia 2000 r., przewidujący dla leków bez recepty rabat naturalny do 15%. Sąd podkreślił, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego analizuje postanowienia umowy z dnia [...] lipca 1999 r. wraz z załącznikami, wykazując mechanizm udzielania rabatów i stwierdzając, że uwzględniono rabat uwidoczniony na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego. Konkludując Sąd uznał, że rozstrzygnięcie organów celnych jest prawidłowe i zgodne ze stanem faktycznym, skoro uwzględnia mechanizm rozliczeń rabatów wynikający z umowy i obniża wartość celną o rabat wynikający wprost z faktury.
Stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny podziela, bowiem w sytuacji gdy obniżenie wartości celnej towaru nastąpiło przez rozliczenie rabatu wskazanego na fakturze, okoliczność powołania w motywach decyzji niewłaściwego załącznika do umowy nie miała wpływu na wysokość rabatu, a zatem i wpływu na wynik sprawy. W świetle powyższego zarzut, iż w zaskarżonym wyroku nie dostrzeżono naruszenia w powyższy sposób przepisów Ordynacji podatkowej mającego wpływ na wynik sprawy, nie jest uzasadniony.
Nietrafny jest także zarzut naruszenia powołanych przepisów Ordynacji podatkowej przez brak uwzględnienia okoliczności, że w sprawie chodzi o rabat naturalny oraz przez brak ustalenia przez organy celne całkowitej wartości sprowadzonych przez skarżącą w 2001 r. farmaceutyków. W tym zakresie przyjąć należy, iż bez znaczenia dla kwestii obniżenia wartości transakcyjnej importowanych leków pozostaje to czy udzielono rabatu w naturze, w formie bezpłatnego przekazania części leków, o określonej wartości pieniężnej czy wprost w określonej kwocie pieniężnej, gdyż w jednym i drugim przypadku istnieje techniczna możliwość proporcjonalnego rozłożenia kwoty odpowiadającej wartości rabatu na poszczególne importowane towary.
Wobec tego, że wartość rabatów podlegających odliczeniu wynika z mechanizmu ich rozliczeń ustalonego między stronami w umowie poprzez obniżenie wartości celnej towarów o należną część rabatu przypadającą na przedmiotowe zgłoszenie celne i poszczególne jego pozycje, uwzględnionego zgodnie z dokumentacją księgową spółki, kwestia zbadania przez organy celne sposobu realizacji umowy poprzez ustalenie całkowitej wartości rocznych zakupów farmaceutyków od dostawcy nie miała wpływu na wynik sprawy. Nadto zauważyć należy, że skoro skarżąca podniosła zarzut braku ustaleń co do wartości tych zakupów, to winna była w jego uzasadnieniu, stosownie do art. 176 p.p.s.a, wykazać że okoliczność ta mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego jednak nie uczyniła mimo tego, że wszelkie dowody dotyczące wartości tych zakupów są w jej posiadaniu i mogła je wskazać już na etapie postępowania administracyjnego, choćby ze względu na treść art. 222 Ordynacji podatkowej. Zatem i ten zarzut usprawiedliwionej podstawy skargi kasacyjnej nie stanowi (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).
Niezasadny jest także zarzut dotyczący niedostrzeżenia naruszenia przepisów art. 122, 124, 187 § 1, i 210 § 4 Ordynacji podatkowej jeśli zważyć, że w motywach decyzji I instancji przedstawiono sposób wyliczenia wartości celnej wskazując, że w każdym zgłoszeniu celnym od ogólnej wartości leków odjęto łączną kwotę rabatów określonych w fakturach, a następnie kwotę z noty nr [...] z [...] lutego 2001 r. przypisano do towaru zgłoszonego do obrotu przez skarżącą w styczniu 2001 r., rozbijając sumę tych kwot proporcjonalnie do wartości celnej towarów według wszystkich zgłoszeń celnych dokonanych w tym miesiącu.
W rozpoznawanej sprawie, podaną w zgłoszeniu celnym SAD z dnia [...] stycznia 2001 r. wartość zaimportowanych leków (SAD pole 42) pomniejszono zatem o kwoty z faktury załączonej do zgłoszenia celnego oraz o odpowiednią kwotę wynikającą z ujawnionej noty kredytowej, przy zastosowaniu metody proporcjonalności. Kwota rabatu, o którą pomniejszono wartość transakcyjną, została podana w sentencji decyzji organu I instancji, co pozwalało skarżącej na zweryfikowanie prawidłowości dokonanej korekty zgłoszenia celnego. Nie jest ponadto zrozumiały i nie ma wpływu na wynik sprawy zarzut niedostatecznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia przez Sąd I instancji co do kwestii przyporządkowania do zgłoszenia celnego ze stycznia 2001 r. noty kredytowej nr [...], skoro nota ta jest dokumentem księgowym skarżącej, z którego treści wynika, że dotyczy realizacji umowy nr [...] i określa kwotę obniżki z tytułu sprzedaży leków w danym miesiącu.
Z uwagi na powyższe rozważania należy stwierdzić, że niezasadny jest podniesiony przez stronę skarżącą zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Sąd I instancji odniósł się bowiem bezpośrednio do kwestii powołania się przez organy celne na niewłaściwy załącznik do wiążącej stronę skarżącą z jej kontrahentem zagranicznym umowy nr [...] stwierdzając, że skoro oba załączniki przewidywały udzielenie rabatu naturalnego, a w niniejszej sprawie rabat ten uwzględniono przy dokonywaniu korekty zgłoszenia celnego na podstawie kwot uwidocznionych na fakturze celnej przedstawionej przez zgłaszającą spółkę, to taka wadliwość formalna nie miała wpływu na prawidłowość ustalenia stanu faktycznego sprawy.
Natomiast argumentacja strony odwołująca się do faktu, że Sąd I instancji nie wyjaśnił przyczyny objęcia mającą zastosowanie w sprawie notą kredytową wszystkich leków, a nie jak twierdzi strona jedynie leków bez recepty, należy podkreślić, że w akt sprawy nie wynika, aby wskazywany przez stronę załącznik nie obejmował wszystkich leków, o jakich mowa w umowie ogólnej nr [...]. Strona skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania dowodów, które uzasadniałyby przyjęcie, iż dana ocena stanu faktycznego jest błędna czy niewystarczająca i z tego względu chybione są wszelkie argumenty strony skarżącej opierające się na nieuwzględnieniu niektórych okoliczności sprawy, w tym dotyczących rozróżnienia sprowadzonych towarów na leki sprzedawane bez recepty oraz leki sprzedawane z pełną odpłatnością. Organy celne, jak słusznie zauważył Sąd I instancji, zgromadziły materiał dowodowy zgodnie z zasadami postępowania administracyjnego, przy udziale samej strony.
Odnośnie pominięcia przez Sąd I instancji kwestii niewłaściwego zastosowania art. 23 § 1 Kodeksu celnego zamiast art. 24 § 1 i art. 25 § 1 Kodeksu celnego, a także niewyjaśnienia przez Sąd podstawy prawnej rozstrzygnięcia należało stwierdzić, że Sąd w uzasadnieniu wyjaśnił, iż w sprawie niniejszej wartością transakcyjną była cena wynikająca z faktur handlowych, pomniejszona o uwidoczniony na nich rabat, niezależnie od mechanizmu i warunków udzielenia spółce rabatu. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny (art. 23 § 1 Kodeksu celnego) jest cena rzeczywista, całkowita i ostateczna, obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane w zamian za towar (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2007 r., I GSK 1174/06). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., wiązany ze wskazanym przez stronę skarżącą niedostatkiem uzasadnienia wyroku, nie jest zatem zasadny, albowiem nie powoduje niemożności kontroli prawidłowości przyjętego stanowiska w postępowaniu kasacyjnym, skoro Sąd I instancji zastosował powołany przepis prawidłowo, nie przedstawiając alternatywnej jego interpretacji.
Zarzut skargi kasacyjnej dotyczący uzasadnienia rozstrzygnięcia jest zarzutem naruszenia przepisów postępowania, który mógłby zostać uznany za uzasadniony tylko wtedy, gdyby strona wykazała, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).
Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił również zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego. Chybiony jest zarzut dotyczący błędnego zastosowania w sprawie art. 23 § 1 Kodeksu celnego jako materialnoprawnej podstawy określenia wartości celnej i braku zastosowania art. 24 i 25 Kodeksu celnego. Unormowana w art. 23 Kodeksu celnego zasada ustalania wartości celnej metodą określania wartości transakcyjnej jest podstawową zasadą określania wartości celnej, od której organy celne obowiązane są odstąpić jedynie wówczas, gdy ze względu na niewiarygodność formalną lub materialną dokumentów służących do określania wartości celnej albo w przypadku gdy stosownych dokumentów brak - metody tej zastosować nie można. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodziła. Istnieją bowiem dokumenty (faktura, umowa rabatowa wraz z załącznikami, nota kredytowa) pozwalające na ustalenie wartości celnej leków bez odwoływania się do metod zastępczych, których stosowanie w myśl art. 24 Kodeksu celnego jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy wartość ta nie może być ustalona na podstawie art. 23 Kodeksu celnego Okoliczność, iż skarżąca uzyskała od eksportera rabat naturalny nic tu nie zmienia, skoro jego wartość określona została w nocie kredytowej i proporcjonalnie rozdzielona, co szczegółowo zostało omówione wyżej.
W tych warunkach zastosowanie metody określenia wartości transakcyjnej unormowanej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego było prawidłowe, nie wchodziły w grę pozostałe metody, w tym metoda stosowania wartości transakcyjnej towarów identycznych określona w art. 25 Kodeksu celnego.
Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw na podstawie art. 184 p.p.s.a. m.s.