Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 9 marca 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 4623/15, na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 i art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm., obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) uwzględnił skargę S. P. i uchylił decyzję Głównego Inspektora Transportu Drogowego z [...] października 2015 r. i poprzedzającą ją decyzję Głównego Inspektora Transportu Drogowego z [...] czerwca 2015 r. odmawiającą umorzenia w części spłaty kary pieniężnej nałożonej decyzją Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego z [...] lipca 2013 r. w wysokości 8.000 zł. Sąd umorzył postępowanie administracyjne w tym przedmiocie.
W motywach rozstrzygnięcia Sąd podał, że organ w zaskarżonej decyzji dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy. Sąd podał, że wniosek o częściowe umorzenie należności złożony został z uwagi na treść decyzji Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego z [...] lipca 2013 r., którą to nałożono na skarżącego karę pieniężną w wysokości 8.000 zł. Kara ta została nałożona na podstawie art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. 2012 r. poz. 1265 ze zm., dalej: u.t.d.), która to zgodnie z tą ustawą (art. 94 ust.
1) – w brzmieniu obowiązującym w sprawie - stanowi dochód budżetu państwa. Obowiązek uiszczenia tej kary należy więc do kategorii należności wymienionych w treści art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1870, dalej: u.f.p.) należność wynikająca z kary pieniężnej nałożona ww. decyzją z [...] lipca 2013 r. nie mieści się w art. 60 pkt 1 - 6 u.f.p. Jest ona objęta art. 60 pkt 7 u.f.p.
Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w formie usług taksówkowych w zakresie przewozu osób, która stanowi prowadzenie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 64 ust. 2 u.f.p. Nałożona na skarżącego kara nie mieści się w katalogu należności określonym w art. 60 pkt 1 - 6 u.f.p., o którym mowa w art. 64 ust. 2 u.f.p. Regulacja art. 64 ust. 2 u.f.p. jest przepisem szczególnym całościowo odnoszącym się do ulg dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,
Sąd stwierdził, że Główny Inspektor Transportu Drogowego wydając zaskarżoną decyzję błędnie zastosował przepisy art. 57 u.f.p. W ocenie Sądu przepisy ustawy o finansach publicznych nie zawierają przesłanek, które warunkują dopuszczalność stosowania ulg w odniesieniu do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, lecz zawierają w tym zakresie odesłanie zawarte w art. 67 u.f.p., że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r. poz. 267, dalej: k.p.a.) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., dalej: o.p.). Sąd stwierdził, że w sprawie brak było podstaw do stosowania art. 57 u.f.p. w zakresie przesłanek umorzenia należności w części.
Organ złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego:
- 1. art. 64 ust. 1 i 2, art. 67, art. 55 i art. 57 u.f.p. oraz art. 67a i art. 67b o.p. poprzez przyjęcie, że w przypadku udzielania ulgi w spłacie niepodatkowych należności pieniężnej znajdują zastosowanie przepisy działu III ordynacji podatkowej w tym art. 67a, podczas gdy właściwa wykładnia powołanych przepisów ustawy o finansach publicznych prowadzi do wniosku, że w sprawie o udzielenie ulgi w spłacie należności pieniężnej zastosowanie znajdują przesłanki udzielania ulg określone w art. 56, art. 57 tej ustawy;
- 2. art. 93 ust. 7 u.t.d. poprzez jego niezastosowanie oraz art. 67a i 67b o.p. poprzez przyjęcie, że do należności pieniężnych z tytułu kar nakładanych na podstawie ustawy o transporcie drogowym należy stosować przepisy Działu III ordynacji podatkowej, podczas gdy treść art. 93 ust 7 u.t.d. jako lex specialis wyłącza wprost możliwość zastosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej;
Skarżący nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, o której mowa w § 2 tego przepisu i która w tej sprawie nie wystąpiła. Pozwoliło to na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutem skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie p.p.s.a. – na przedstawienie motywów rozstrzygnięcia, w odniesieniu do tego zarzutu.
Niniejsza skarga kasacyjna została oparta na zarzucie naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 64 ust. 1 i 2, art. 67, art. 55 i art. 57 u.f.p., art. 67a i art. 67b o.p. oraz art. 93 ust. 7 u.t.d. Organ podniósł, że Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że w sprawie powinny mieć zastosowanie przepisy działu III o.p., a zwłaszcza art. 67a i art. 67b o.p. jako lex specialis, gdy tymczasem ze względu na treść art. 93 ust. 7 u.t.d. w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 56 i art. 57 u.f.p.
Jak zostało wcześniej wskazane Naczelny Sąd Administracyjny dokonuje kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku w granicach wyznaczonych przez zarzuty skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd odwoławczy nie może, niejako sam z siebie, poszukiwać nowych podstaw kasacyjnych czy też je modyfikować, uzupełniać.
Przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była decyzja organu z [...] października 2015 r. utrzymująca w mocy własną decyzję z [...] czerwca 2015 r. odmawiającą stronie umorzenia części kary pieniężnej nałożonej na podstawie przepisów u.t.d. Kluczowe dla rozpoznania tej sprawy było więc wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Z dniem 28 kwietnia 2017 r. uległy bowiem dość istotnej zmianie przepisy odnoszące się do tej kwestii. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych (Dz. U. poz. 659) do spraw dotyczących udzielania ulg w spłacie niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się ustawę zmienianą w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.
Decyzja ostateczna będąca przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej została wydana przed tą datą, a zatem dokonując jej oceny należało wziąć pod uwagę regulację u.f.p., w brzmieniu sprzed nowelizacji.
Ukształtowane na tym tle orzecznictwo sądów administracyjnych wskazywało, że stosownie do art. 94 ust. 1 u.t.d. kary pieniężne stanowią dochód budżetu państwa, środki publiczne stanowiące niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznym, o których mowa w art. 60 pkt 7 u.f.p. W orzecznictwie tym wskazywano też, że przepisy u.f.p. w zakresie ulg, o których mowa w art. 55 u.f.p. dotyczą wyłącznie należności pieniężnych mających charakter cywilnoprawny, a tym samym do należności publicznoprawnych nie mogły mieć zastosowania przepisy u.f.p., tj. art. 56 ust. 1 i art. 57 u.f.p. Kierując się natomiast treścią art. 67 ust. 1 u.f.p, wskazywano, że prawnych przesłanek udzielania ulg w spłacie należności publicznoprawnych (odraczania terminu płatności, rozkładania na raty lub umorzenia) należałoby szukać w przepisach działu III o.p. Przy czym, uprzedzając niejako mogącej wystąpić kolizji norm rangi ustawowej między art. 93 ust. 7 u.t.d., wyłączającym stosowanie do kar pieniężnych przepisów o.p., a art. 67 ust. 1 u.f.p., odsyłającym w kwestii udzielania ulg w spłacie tych kar do przepisów o.p., zauważano, że porównanie wskazuje, że zakres zastosowania art. 93 ust. 7 u.t.d. jest szerszy, ponieważ generalnie wyłącza zastosowanie do kar o.p., natomiast art. 67 u.f.p. tę zasadę przełamuje (czyni od niej wyjątek), w pewnym zakresie, obejmującym udzielanie ulg i umorzeń należności z tytułu takich kar.
Stąd zgodnie z regułą kolizyjną lex specialis derogat legi generali przyjmowano za dopuszczalne dokonywanie oceny udzielania ulg i umarzania należności z tytułu omawianych kar na podstawie przepisów o.p. w zw. z odesłaniem w art. 67 ust. 1 u.f.p. W myśl tego przepisu, w brzmieniu właściwym dla sprawy, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 23, 868, 996 i 1579) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.).
Z powyższych względów wyrażony w skardze kasacyjnej pogląd należało uznać za błędny. Wnoszący skargę kasacyjną błędnie bowiem upatruje w treści art. 64 ust. 1 u.f.p. podstawę do zastosowania w sprawie art. 56 i art. 57 u.f.p. Dokonując porównania treści ust. 1 i 2 art. 64 u.f.p., w brzmieniu właściwym dla sprawy, należy zauważyć, że ustawodawca rozróżnia dwie sytuacje, jedną, związaną z podmiotami będącymi przedsiębiorcami, do których odnosi się ust. 2 powołanego przepisu i drugą, związaną z pozostałymi podmiotami, do których odnosi się ust. 1 tego przepisu. Oznacza to, że podstawę materialnoprawną udzielania przedsiębiorcom ulg, o których mowa w art. 55 u.f.p., stanowi ust. 2 art. 64 u.f.p., który odwołuje się wyłącznie do należności wymienionych w art. 60 pkt 1 – 6 u.f.p., a więc z pominięciem należności stanowiących dochody, w rozumieniu ust. 7 tego przepisu. Zastosowanie więc art. 64 ust. 2 do niewymienionych w tym przepisie należności budżetowych prowadziłoby do wykładni contra legem.
Z kolei zasada ogólna wyrażona w ust. 1 art. 64 u.f.p. doznaje ograniczenia, zarówno co do podmiotu zobowiązanego (przedsiębiorcy), jak i co do rodzajów należności publicznoprawnych, względem których może być zastosowana ulga na podstawie tego przepisu, przy jednoczesnych dodatkowych warunkach związanych z pomocą publiczną. Stąd, co do zasady organ kierując się treścią art. 67 u.f.p. powinien był rozpoznać wniosek strony mając na względzie przepisy działu III o.p.
Sąd pierwszej instancji uchylił decyzje obu instancji i umorzył postępowanie w sprawie (art. 145 § 3 p.p.s.a.), co niewątpliwie nie pozwala na dalsze procesowanie w tej sprawie. W skardze kasacyjnej nie został jednak sformułowany w tym zakresie odpowiedni zarzut, co z kolei pozbawiało Naczelny Sąd Administracyjny możliwości odniesienia się do tej kwestii.
Podsumowując, skarga kasacyjna została oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych.
Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.