Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 20 stycznia 2021 r., sygn. akt I GSK 1672/20

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 29 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 132/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi Prezydenta Miasta K. – Zarząd Dróg Miasta K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego w pkt I. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, w pkt II. zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 580 zł.

Od przedmiotowego wyroku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie złożył skargę kasacyjną, zaskarżając powyższy wyrok w całości.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. I. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2019 poz. 2325; dalej: p.p.s.a.), tj. naruszenie przez Sąd:
2. a) art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 - dalej u.p.e.a.), poprzez odmowę zastosowania w sprawie, polegającą na wadliwym przyjęciu, że postępowanie egzekucyjne winno zostać zawieszone na podstawie art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a nie umorzone z uwagi na śmierć zobowiązanego jak uczynił organ z uwagi na okoliczność, że należności publicznoprawne z tytułu opłaty dodatkowej za nieopłacone parkowanie są ściśle związane z osobą zobowiązanego i wobec tego postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone;
3. II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. tj. naruszenie przez Sąd:
4. a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 119 pkt 3 i w zw. art. 135 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie przez Sąd postanowień, chociaż rozstrzygnięcia organów nie były dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd i przy braku naruszeń przez organy przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, nie oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.;
5. b) art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a., polegające na uwzględnieniu skargi i uchyleniu postanowień przez Sąd I instancji, które zostały wydane bez naruszenia wskazanych przepisów u.p.e.a. i tym samym nie mogły zostać przez Sąd I instancji uchylone jako naruszające przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast gdyby Sąd I instancji prawidłowo ocenił postanowienia organów pod względem ich zgodności ze wskazanymi przepisami, to na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddaliłby skargę, a nie uchylił postanowienia jak to uczynił. Organ bowiem dokonał prawidłowej oceny całokształtu sprawy i materiału dowodowego zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz w zgodzie ze wskazanymi przepisami ustawy u.p.e.a. i prawidłowo przyjął, że należności publicznoprawne z tytułu opłaty dodatkowej za nieopłacone parkowanie są ściśle związane z osobą zobowiązanego i wobec tego postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone.
6. c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 6 ustawy u.p.e.a., poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ podatkowy, a polegającej na uznaniu, iż organ podatkowy nie mógł w niniejszej sprawie zastosować wskazanych przepisów u.p.e.a. W tej sytuacji Sąd I instancji winien był uznać stanowisko organów podatkowych za słuszne i odpowiadające prawu i w konsekwencji skargę oddalić stosownie do art. 151 p.p.s.a.

Skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Prezydent Miasta K. nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. (por. wyroki NSA: z dnia 25 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1376/16, z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 1294/16, z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 1371/16, z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 91/17; z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 1869/17; baza orzeczeń nsa.gov.pl). Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.

Wobec niestwierdzenia okoliczności skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną w granicach zarzutów kasacyjnych.

Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej okazały się być nieuzasadnione.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że zobowiązany zmarł w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Niezasadny okazał się zarzutu oparty na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego. Natomiast zgodnie z art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub w części w razie śmierci zobowiązanego, jeżeli obowiązek nie jest ściśle związany z osobą zmarłego.

Należy zatem ustalić, czy opłata dodatkowa za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie jest obowiązkiem ściśle związanym z osobą zobowiązanego, czy też nie jest takim obowiązkiem.

W tym miejscu wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zaprezentowane w nauce, zgodnie z którym obowiązek podlegający egzekucji nie ma charakteru osobistego, jeżeli może być wykony przez inną osobę niż zobowiązany (zob. R. Hauser, Z. Leoński, komentarz do art. 56 u.p.e.a. w: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, red. R. Hauser, Z. Leoński, Warszawa 2018, s. 311). Obowiązek ma charakter osobisty, jeżeli istotne znaczenie dla jego wykonania ma fakt podjęcia czynności wykonawczych, przez daną a nie inną osobę. Nie jest możliwe zastąpienie zobowiązanego przez inną osobę, ponieważ to właśnie zobowiązany ma pewne cechy szczególne. W takim przypadku śmierć zobowiązanego oznacza, że obowiązek nie będzie mógł być wykonany (zob. P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2015, s. 273).

W związku z powyższym z art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wynika, że śmierć zobowiązanego powoduje umorzenie postępowania egzekucyjnego tylko wtedy, gdy obowiązek ma charakter osobisty i nie może go za zobowiązanego wykonać inna osoba. Jeżeli natomiast obowiązek nie jest ściśle związany z osobą zmarłego, czyli może być wykonany przez inny podmiot, śmierć zobowiązanego prowadzi do zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Podkreślić należy, że o tym czy na gruncie art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a. obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego decydują okoliczności związane z szeroko pojętym zagadnieniem jego wykonania (spełnieniem świadczenia) będącym realizacją normy prawa materialnego. W związku z powyższym należy dojść do wniosku, że opłata dodatkowa za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie, jako świadczenie pieniężne, nie stanowi obowiązku ściśle związanego z osobą zobowiązanego w rozumieniu art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

W związku z powyższym nie można zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym w skardze kasacyjnej, że o ściśle związanym z osobą zmarłego charakterze opłaty dodatkowej za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie decyduje jej sankcyjny charakter związany w istocie z naruszeniem przez zobowiązanego prawa poprzez zaniechanie uiszczenia opłaty za parkowanie. Nie są to bowiem okoliczności związane z zagadnieniem spełnienia świadczenia, które są istotne na gruncie art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

W dalszej kolejności zauważyć należy, że zgodnie z art. 67 u.f.p. - do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, ze zm.). Z kolei w myśl art. 60 pkt 7 u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych: dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw.

Ponad wszelką wątpliwość opłata dodatkowa za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie, o której mowa w art. 13f ust. 1 u.d.p. stanowi niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym, a zatem zalicza się do katalogu należności wymienionych w art. 60 u.f.p., a konkretnie w art. art. 60 pkt 7 tego aktu prawnego. Oznacza to, że przepisy regulujące następstwo prawne w Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie (odpowiednie) do świadczeń pieniężnych, o których mowa w art. 13f ust. 1 u.d.p.

Na marginesie dodać należy, że do katalogu niepodatkowych należność budżetowy o charakterze publicznoprawnym, o których stanowi art. 60 u.f.p. ustawodawca zaliczył w punkcie 6a) tego przepisu również należności z tytułu grzywien nałożonych w drodze mandatu karnego w postępowaniu w sprawach o wykroczenia oraz w postępowaniu w sprawach o wykroczenia skarbowe. Oznacza to, że do katalogu niepodatkowych należność budżetowy o charakterze publicznoprawnym ustawodawca zaliczył również należności mające charakter sankcyjny, będące w istocie karą za naruszenie przepisów prawa.

Dodać należy, że skoro przepisy w ustawie o drogach publicznych nie regulują kwestii następstwa prawnego, to mając na uwadze zawarte przez ustawodawcę w art. 67 u.f.p. odesłanie do "przepisów działu III o.p." - należy przyjąć, że takie odesłanie odsyła do odpowiedniego zastosowania zawartych tam regulacji, które kompleksowo regulują kwestię następstwa prawnego.

Zasadnie zwraca się w orzecznictwie uwagę, że odmowa stosowania przepisów Ordynacji podatkowej do przedmiotowej opłaty oznaczałoby, że opłata dodatkowa za nieopłacone parkowanie w strefie płatnego parkowania nie mogłaby wygasnąć przez przedawnienie lub potrącenie (art. 59 § 1 pkt 9 i pkt 3 o.p.), nie mogłaby stanowić nadpłaty w przypadku zapłacenia jej nienależnie (art. 72 § 1 o.p.), nie mogłaby także zostać objęta ulgą (art. 67a § 1 o.p.) (zob. wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., II FSK 2600/18). Jakkolwiek odpowiednie stosowanie przepisów oznacza stosowanie ich wprost, w całości, stosowanie z modyfikacjami wynikającymi z istoty regulowanej instytucji prawnej, względnie oznacza odmowę ich stosowania, nawet ewentualne uznanie, że przepisy działu III o.p. do niepodatkowych należności budżetowych stosuje się tylko odpowiednio, a nie wprost, również ze względu na brzmienie art. 2 § 2 o.p. nie daje podstaw do odmowy ich stosowania w ogóle.

Trudno znaleźć racjonalne argumenty za przeciwnym rozumieniem odpowiedniości stosowania omawianych przepisów, zwłaszcza przy założeniu, że system prawa powinien tworzyć konstrukcję zamkniętą i logiczną, a przynajmniej do takiego stanu dążyć.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że do opłaty dodatkowej za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie, o której mowa w art. 13f ust. 1 u.d.p. ma odpowiednie zastosowanie art. art. 97 § 1 o.p., zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego odpowiednie zastosowanie art. 97 § 1 o.p. w tym przypadku prowadzi do wniosku, że spadkobiercy zobowiązanego (podmiotu, na którym spoczywa obowiązek świadczenia opłaty dodatkowej za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie), z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa administracyjnego (ustawy o drogach publicznych) majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Obowiązek świadczenia opłaty dodatkowej za parkowanie pojazdu na terenie strefy płatnego parkowania bez uiszczenia opłaty za parkowanie stanowi obowiązek spadkodawcy o charakterze majątkowym.

W konsekwencji w takim stanie rzeczy w tej sprawie umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a. było nieuzasadnione. Natomiast zastosowanie powinna znaleźć regulacja art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a., zgodnie z którą postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub w części w razie śmierci zobowiązanego, jeżeli obowiązek nie jest ściśle związany ze zobowiązanym.

Przedstawiona wyżej argumentacja powoduje, że niezasadne okazały się również zarzuty oparte na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., które w swojej istocie bezpośrednio nawiązywały do wadliwej wykładni art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 59 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.