Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 172/07, oddalił skargę A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego.
Referując stan faktyczny sprawy Sąd stwierdził, że przedmiotem sporu w sprawie jest samochód osobowy, który został wprowadzony na polski obszar celny bez przedstawiania go organowi celnemu, bez objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu i bez uiszczenia należności celnych i podatkowych.
Decyzją z dnia [...] września 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił kwotę wynikającą z długu celnego oraz podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług w odniesieniu do wspomnianego towaru. Ze względu na niemożność ustalenia momentu wprowadzenia pojazdu na polski obszar celny, organ celny orzekł, że dług celny w przywozie, stosownie do art. 222 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), powstał 28 sierpnia 2000 r., w którym to dniu skarżący złożył w urzędzie miejskim wniosek o zarejestrowanie samochodu. Organ stwierdził również, że we wprowadzeniu pojazdu na polski obszar celny uczestniczyły osoby trzecie (E. K., S. K., D. M., M. M.), które świadomie podrobiły dokument celny i inne dokumenty niezbędne w celu zarejestrowania pojazdu. Skarżącego należało uznać za dłużnika, ponieważ zgodził się na zakup towaru, o którym wiedział, że został nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny, oraz przyjął sfałszowane dokumenty i przedłożył je następnie w celu zarejestrowania samochodu z pominięciem zapłaty należności przywozowych.
Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Stwierdził, że umowa zakupu pojazdu z dnia [...] sierpnia 2000 r. została sfałszowana, a towar wprowadzono nielegalnie. Zdaniem organu, przy zachowaniu należytej staranności podczas transakcji zakupu samochodu skarżący mógł się o tych nieprawidłowościach dowiedzieć.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyjaśnił, że sprawa była już przedmiotem kontroli tego Sądu. W uzasadnieniu wyroku z dnia 22 października 2004 r. – sygn. akt I SA/Bk 200/04 (prawomocnym), uchylającym decyzję Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie należności celnych, z uwagi na nierozważenie materiału dowodowego dotyczącego stanu zdrowia skarżącego – Sąd stwierdził, że bieg 3-letniego terminu, o którym mowa w art. 230 § 4 Kodeksu celnego, uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego i postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 230 § 5 Kodeksu celnego). Postępowanie karne skarbowe przeciwko A. M. wszczęte zostało postanowieniem z dnia 5 marca 2001 r., a zakończone postanowieniem z dnia 18 marca 2002 r. Przepis art. 230 § 5 mówiący o zawieszeniu biegu terminu, o którym mowa w § 4, wszedł w życie 19 marca 2001 r. na podstawie zmiany ustawy Kodeks celny dokonanej ustawą z dnia 22 grudnia 2000 r. (Dz.U. z 2001 r., Nr 12, poz. 92).
Sąd był zatem związany oceną prawną wyrażoną w powołanym wyroku, dotyczącą treści i sposobu stosowania w sprawie art. 230 § 4 i 4a Kodeksu celnego.
Za niezasadny Sąd uznał zarzut błędnego zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 11f ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Sprawa będąca przedmiotem rozpoznania, dotyczy bowiem długu celnego, który powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Dlatego też, mając na uwadze treść art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.623 z 2004 r.), za prawidłowe należało uznać oparcie rozstrzygnięcia na przepisach ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz.802 ze zm.) oraz ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz.50 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...), (Dz. U. Nr 137 poz. 1302).
Art. 11f ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, dodany wspomnianą nowelą, zawiera odesłanie w zakresie nieuregulowanym w ustawie do przepisów Kodeksu celnego dotyczących poboru i wymiaru cła, jest więc przepisem o charakterze proceduralnym, który ma zastosowanie do wszelkich stosunków prawnych, również zdarzeń, które powstały wcześniej, przed wejściem w życie nowych przepisów, ale trwających w czasie dokonywania zmiany prawa.
Sąd stwierdził, że dla określenia rodzaju odpowiedzialności pozostałych (poza skarżącym) adresatów decyzji, to jest czy ponoszą oni odpowiedzialność solidarną w określonej części, czy też każdy z nich w całości, wystarczające było powołanie przez organ celny I instancji art. 221 Kodeksu celnego. Przywołany przepis przesądza, zdaniem Sądu, o solidarnym charakterze odpowiedzialności kilku osób wymienionych w art. 210 § 3 Kodeksu celnego, występujących w sprawie jako dłużnicy w odniesieniu do tego samego długu celnego.
Sąd powołał się również na art. 11 p.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. W wyroku z dnia 13 kwietnia 2006 r., sygn. akt VIII Ka 260/06, Sąd Okręgowy w B. uznając apelację skarżącego za oczywiście bezzasadną stwierdził, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wykazał winę oskarżonego oraz zamiar popełnienia przez niego zarzucanego mu czynu. Zdaniem WSA, powyższe nie pozwalało na dokonanie ustaleń co do popełnienia przez skarżącego czynu wypełniającego dyspozycje normy karnej, a polegającego na wyłudzenia poświadczenia nieprawdy, odmiennych od określonych w wyroku sądu powszechnego. Konsekwencją tego jest brak możliwości uznania, że w chwili nabycia towaru skarżący przy zachowaniu należytej staranności nie mógł się dowiedzieć, że pojazd został wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie.
To z kolei nie pozwalało na uznanie za zasadny zarzutu dokonania przez organy błędnej oceny zgromadzonego materiału w aspekcie istnienia przesłanki, o której mowa w art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, pozwalającej nabywcy nielegalnie wprowadzonego towaru uwolnić się od zobowiązania zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego.
Sąd stwierdził ponadto, że nie można skutecznie postawić zarzutu błędnego doręczania decyzji skarżącemu zamiast jego pełnomocnikowi ustanowionemu 18 października 2004 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 200/04 w sytuacji, gdy skarżący w trakcie postępowania przed organami nie złożył do akt administracyjnych odpisu pełnomocnictwa, zgodnie z dyspozycją art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, i nie podnosił tego zarzutu na etapie postępowania administracyjnego. Sąd administracyjny bada bowiem legalność zaskarżonego aktu lub czynności wedle stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dacie ich podjęcia. Dopiero od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnictwa aktualizują się wszystkie obowiązki tego organu względem pełnomocnika.
W skardze kasacyjnej A. M. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi w B. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), to jest:
- a) art. 133 § 1 p.p.s.a. polegające na
- - błędnej ocenie i weryfikacji akt sprawy w szczególności na całkowicie błędnym przyjęciu, iż ocena prawna dokonana przez WSA w B. w orzeczeniu z dnia 22 października 2004 r. w zakresie art. 230 Kodeksu celnego dotyczyła tej samej materii, co podniesione w ostatniej skardze;
- - przyjęciu przez Sąd z jednej strony, iż strona w dacie wydania decyzji przez organ I i II instancji i złożenia skargi do sądu działała przez pełnomocnika, zaś braku dania mu tego przymiotu w stosunku do organu;
- b) art. 153 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż ma on w przedmiotowej sprawie zastosowanie, gdy w rzeczywistości dokonana przez Sąd ocena prawna dotyczyła zupełnie innej kwestii niż podnosiła to strona w skardze.
Ponadto skarżący zarzucił naruszenie w sprawie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to jest art. 230 § 4, 4a, 5, 6 Kodeksu celnego poprzez brak dokonania oceny powołanych przez stronę w skardze podstaw prawnych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdził, że w sprawie będącej przedmiotem orzekania w wyroku WSA w B. z dnia 22 października 2004 r. podnosił jedynie okoliczność przekroczenia 3 letniego terminu. Podniósł ówcześnie, że w dacie zgłoszenia celnego (powstania długu celnego), to jest 28 sierpnia 2000 r., ani w dniu wszczęcia postępowania karnoskarbowego względem niego (postanowienie z dnia 5 marca 2001 r.) nie obowiązywał przepis art. 230 § 5 Kodeksu celnego, a zatem postępowanie celne nie mogło ulec zawieszeniu ze względu na wszczęcie ww. postępowania. Powyższa kwestia nie jest więc tożsama z zagadnieniem poruszanym w skardze złożonej w niniejszej sprawie. Nigdy nie podnosił wyartykułowanych w skardze (z dnia [...] lutego 2007 r., rozpoznanej zaskarżonym niniejszą skargą kasacyjną wyrokiem) zarzutów naruszenia art. 230 § 4 i 4a Kodeksu celnego.
Sąd powinien odnieść się więc do zarzutu naruszenia art. 230 i art. 222 § 2 w związku z art. 230 § 4 Kodeksu celnego. Treść art. 230 była zmieniana w marcu 2001 r. i w sierpniu 2003 r., co uszło uwadze Sądu. Postępowanie w stosunku do strony zostało wszczęte w październiku 2002 r., kiedy przepisy dotychczasowe nie przewidywały zawieszenia biegu terminu dla regulacji określonej w art. 230 § 4a ustawy. Sąd nie był więc związany oceną prawną, ponieważ nie dotyczyła ona meritum zarzutu zgłoszonego w sprawie niniejszej.
W ocenie skarżącego Sąd był niekonsekwentny w ustaleniu, czy strona podczas toczącego się postępowania celnego była reprezentowana przez pełnomocnika. Skarżący był stroną w kilku sprawach toczących się przed WSA, więc organ powinien wystąpić z zapytaniem, czy pełnomocnictwo dotyczy wyłącznie spraw sądowych, czy również przedsądowych. Organ pominął tę kwestię, co może powodować zarzut nieważności postępowania.
W załączniku do skargi kasacyjnej skarżący przedstawił swoją sytuację rodzinną i ponownie podniósł, że działania organów są dla niego krzywdzące.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw.
Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.).
Jako jeden z zarzutów skarżący wskazał naruszenie art. 153 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że przepis ten miał w sprawie zastosowanie. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Uznanie przez Sąd I instancji, że jest związany ocena wyrażoną w wyroku WSA w B., wydanym w sprawie dotyczącej spornego pojazdu, skarżący powiązał również z naruszeniem art. 133 § 1 p.p.s.a. wskutek błędnej oceny akt sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesione zarzuty niezasadne są z poniższych względów.
Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Z treści skargi kasacyjnej wynika, że skarżący upatruje naruszenie tego przepisu w przyjęciu przez Sąd I instancji wadliwego stanu faktycznego sprawy. Zdaniem skarżącego, pogląd prawny wyrażony w wyroku WSA w B. z dnia 22 października 2004 r. został wydany na tle odmiennego stanu faktycznego, a zatem nie mógł wiązać Sądu w sprawie niniejszej. We wskazanym wyroku WSA stwierdził, że bieg 3-letniego terminu, o którym mowa w art. 230 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego – postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 230 § 5 Kodeksu celnego).
Sąd stwierdził również, że przepis art. 230 § 5 Kodeksu celnego mówiący o zawieszeniu biegu terminu, o którym mowa w § 4, wszedł w życie 19 marca 2001 r. na podstawie zmiany ustawy Kodeks celny, dokonanej ustawą z dnia 22 grudnia 2000 r. (Dz.U. z 2001 r. Nr 12, poz. 92). Jednocześnie wskazał, iż postępowanie karne skarbowe przeciwko skarżącemu wszczęte było postanowieniem z dnia 5 marca 2001 r., a zakończone postanowieniem z dnia 8 marca 2002 r.
Twierdzenie skarżącego, że uprzednio nigdy nie podnosił wyartykułowanych w skardze (rozpatrzonej zaskarżonym w niniejszej sprawie wyrokiem) zarzutów w zakresie naruszenia art. 230 § 4 i § 4a Kodeksu celnego jest z punktu widzenia skuteczności podważenia stanowiska sądu chybione. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Okoliczność, że strona w skardze nie podniosła określonych faktów, nie oznacza, że wojewódzki sąd administracyjny, orzekający na podstawie akt sprawy, nie może zamieścić wywodów na ich temat w uzasadnieniu swojego wyroku. Istotne zatem dla oceny prawidłowości zaskarżonego w niniejszej sprawie wyroku jest stwierdzenie, czy Sąd I instancji nie orzekł wbrew poglądowi prawnemu wyrażonemu w wydanym uprzednio w sprawie dotyczącej nabytego przez skarżącego pojazdu wyroku, uchylającym decyzję organu odwoławczego.
Okolicznością, która zwalniałaby Sąd I instancji od obowiązku jego uwzględnienia, byłaby m.in. taka zmiana ustaleń stanu faktycznego sprawy, na tle której wyrażony pogląd stałby się nieaktualny. Zmiany w ustaleniach (przedstawione w kolejnych decyzjach wydawanych przez organy po pierwszym wyroku sądu administracyjnego) nie były jednak tego rodzaju, a zatem uwzględnienie przez Sąd I instancji ww. oceny prawnej było prawidłowe. W ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił ponadto Sądowi I instancji niekonsekwencję co do ustalenia, czy strona (w szczególności w okresie od października 2004 r.) działała samodzielnie czy też przez pełnomocnika.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu, że w ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. w opisanym stanie sprawy podnoszony zarzut pominięcia przez sąd części materiału dowodowego nie jest skuteczny. Jeżeli autor skargi kasacyjnej zamierza wykazać, że wojewódzki sąd administracyjny przyjął stan faktyczny ustalony przez organy niezgodnie z obowiązującą je procedurą, to powinien postawić zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., polegający na przedstawieniu stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a także zarzuty naruszenia art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy przepisów postępowania (v. wyrok NSA z dnia 12 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1381/04, ONSAiWSA 2006, nr 1, poz. 14). Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w petitum skargi kasacyjnej brak jest zarzutu dokonania błędnych ustaleń w tym zakresie. Art. 141 § 4 p.p.s.a. pojawił się dopiero w uzasadnieniu skargi, lecz w kontekście nieodniesienia się przez Sąd I instancji do zarzutów naruszenia art. 230 Kodeksu celnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że znajdujące się w aktach pełnomocnictwo z dnia 18 października 2004 r. (k. 43 akt sądowych do sprawy o sygn. akt I SA/Bk 200/04) nie może być uznane za umocowanie do wszystkich dotychczasowych postępowań w sprawie z udziałem skarżącego. Po pierwsze, Sąd I instancji zasadnie uznał, że sąd administracyjny bada legalność zaskarżonego aktu lub czynności wedle stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dacie ich podjęcia i nie można skutecznie postawić zarzutu błędnego doręczenia decyzji stronie zamiast jej pełnomocnikowi w sytuacji, gdy w postępowaniu przed organami strona nie złożyła do akt stosownego pełnomocnictwa (art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Z oświadczenia pełnomocnika organu, złożonego na rozprawie przed NSA wynika, że pełnomocnictwo zostało przedstawione dopiero przed WSA w B. w 2007 r. (k. 60 akt).
Po drugie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sposób sformułowania upoważnienia zawartego w ww. pełnomocnictwie nie pozwala na takie ustalenie treści pełnomocnictwa, które obejmowałoby występowanie pełnomocnika zarówno przed sądem administracyjnym, jak i przed organami administracyjnymi w postępowaniu prowadzonym po uchyleniu decyzji organu II instancji przez WSA w B. wyrokiem z 22 października 2004 r. Skarżący udzielił pełnomocnictwa do reprezentowania jego interesów "w sprawie sporu z Dyrektorem Izby Celnej w B. dotyczącego wymiaru cła, podatku akcyzowego i podatku VAT". Spór strony postępowania z organem celnym należy rozumieć jako relację między dwoma stronami w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Wystawienie pełnomocnictwa o treści przytoczonej powyżej kształtowało uprawnienie dla pełnomocnika do reprezentowania skarżącego w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a nie przed organem celnym. Taki stan rzeczy potwierdza również rzeczywista relacja zachodząca pomiędzy radcą prawnym a stroną, którą opisał pełnomocnik skarżącego na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
Sąd I instancji, wbrew stwierdzeniu skarżącego, wypowiedział się w normatywnym kontekście art. 230 § 4, § 4a, § 5 i § 6 Kodeksu celnego. Uczynił to poprzez stwierdzenie, że ocena prawna zaprezentowana w wyroku WSA w B. z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt I SA/Bk 200/04, dotycząca treści i stosowania w sprawie art. 230 § 4 i § 4a ustawy, wiąże skład rozpoznający sprawę oraz przytoczenie tych rozważań. W związku z tym motywy sądu są zasadne w aspekcie art. 153 p.p.s.a. w związku z zarzutem naruszenia art. 230 § 4a Kodeksu.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.