Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 marca 2006 r., sygn. akt III SA/Wr 495/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] maja 2004 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] stycznia 2004 r., nr [...].
Sąd oparł swe ustalenia na następującym stanie faktycznym:
W dniu [...] maja 2001 r. w Oddziale Celnym w J. dokonano odprawy samochodu osobowego marki Volkswagen Passat nr nadwozia [...], rok produkcji 1983, objętego procedurą tranzytu według dokumentu T2, nr [...] wystawionego w tym samym dniu przez Z. W., działającego pod firmą [...]. Pojazd, wprowadzony na polski obszar celny przez obywatela Białorusi A. V., powinien być przedstawiony w Oddziale Celnym w Kuźnicy do dnia [...] maja 2001 r.
Postanowieniem z dnia [...] października 2001 r., nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu wszczął z urzędu postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji prawnej przedmiotowego towaru z uwagi na fakt, iż obowiązek wynikający z procedury tranzytu nie został wykonany.
W postępowaniu wyjaśniającym główny zobowiązany Z. W. przedstawił oświadczenie A. V., w którym stwierdził on, iż przedmiotowy pojazd został rozebrany na części i wywieziony z polskiego obszaru celnego oraz oświadczenie białoruskiej firmy [...], która nabyła od A. V. silnik i nadwozie samochodu marki Volkswagen. Zrejestrowanie pojazdu przez firmę [...] zostało potwierdzone przez Naczelnika GAUS (Państwowej Autoinspekcji Spraw Wewnętrznych Centralnego Rejonu miasta Mińsk). W związku z powyższym, Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu, decyzją z dnia [...] lutego 2002 r., nr [...], umorzył wszczęte z urzędu postępowanie.
Decyzją z dnia [...] stycznia 2004 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we Wrocławiu z dnia 14 lutego 2002 r. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji, organ celny stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, taka okoliczność miała miejsce w niniejszej sprawie, gdyż weryfikowana decyzja została wydana na podstawie dokumentów niemogących stanowić o prawidłowym zakończeniu wspólnej procedury tranzytu. Nadsyłane przez uprawnionych do korzystania z procedury WPT pisma zagranicznych urzędów zajmujących się rejestracją pojazdów czy też Urzędu Państwowej Inspekcji Samochodowej Państwa Białoruś nie mogą być uznane za dowód prawidłowego zakończenia tej procedury. Informacja o zarejestrowaniu pojazdu jest tylko dowodem na to, że pojazd został dopuszczony do ruchu.
Organ podniósł również, iż dowód, na podstawie którego procedurę WPT uznano za zakończoną, okazał się niewiarygodny, gdyż z Urzędu Celnego w Białymstoku uzyskano informację, że przedmiotowy pojazd nie znajduje się w posiadaniu firmy BełŁPS. Ponadto z Urzędu Celnego w Mińsku wpłynęło pismo, z którego wynika, że pod numerem rejestracyjnym 1374 PM zarejestrowany był inny pojazd, a nie pojazd którego dotyczyło postępowanie celne zakończone decyzją z dnia 14 lutego 2002 r., objęty notą tranzytową T2 nr 00134.
Po rozpatrzeniu odwołania Z. W., Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu, działając jako organ celny II instancji, wydał w dniu [...] maja 2004 r. decyzję, którą utrzymał w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie z dnia [...] stycznia 2004 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że skoro art. 50 Załącznika nr II do konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej enumeratywnie wskazuje dokumenty, które mogą zaświadczać o prawidłowości realizacji procedury T2 w sytuacji, o której mowa w art. 34 ust. 2 lit. d) Załącznika nr I do Konwencji o WPT, to nie można innymi środkami dowodowymi wykazywać w sformalizowanym postępowaniu celnym, że procedura ta została w prawidłowy sposób zrealizowana. Pisma zagranicznych urzędów, zajmujących się rejestracją pojazdów lub Urzędu Państwowej Inspekcji Samochodowej Państwa Białoruś, nie były dokumentami, o których mowa w art. 50 Załącznika nr II do konwencji. Organ odwoławczy ponownie wskazał na niewiarygodność dowodu, na podstawie którego procedurę WPT uznano za zakończoną.
Z. W. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą decyzję podnosząc w jej uzasadnieniu, że obywatel Białorusi A. V., na którego rzecz została wystawiona nota tranzytowa T2 na samochód osobowy Volkswagen Passat, po przejechaniu pojazdem przez granicę Polski rozebrał go na części i przewiózł dalej na lawecie. Nie dokonał on przy tym odprawy celnej, pozbawiając w ten sposób skarżącego wiarygodnego dowodu, że pojazd opuścił polski obszar celny. Ponadto Z. W. stwierdził, że z przyczyn leżących po stronie organów celnych, został on wprowadzony w błąd, co naraziło go na poważne szkody. Zapewniano go bowiem, że wystawione w maju 2001 r. noty tranzytowe zostaną zamknięte przez wschodnie jednostki graniczne.
Skarżący podniósł ponadto, że przedmiotowa nota tranzytowa T2 została wystawiona w sposób niezgodny z prawem, a więc była to czynność prawna nieważna i nie powinna powodować skutków prawnych w postaci obciążenia decyzją wymiarową, gdyż odpowiedzialność wystawiającego notę tranzytową zachodzi tylko w przypadku istnienia ważnej noty T2.
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę stwierdził, że Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu, wydając w dniu 14 lutego 2002 r. decyzję o umorzeniu postępowania, dopuścił się kilkukrotnych naruszeń prawa. Najistotniejsze z nich polegało na pominięciu Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej wraz z załącznikami – aktu kompleksowo regulującego procedurę tranzytu T2. Zdaniem Sądu, zignorowanie podstawowego aktu prawnego, w oparciu o który należało sprawę rozpoznać, stanowi rażące naruszenie prawa, dające podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 14 lutego 2002 r.
Wyłączne dowody prawidłowej realizacji procedury tranzytu zostały wskazane w art. 50 Załącznika nr II do Konwencji WPT. Sąd I instancji podkreślił, że w całym zebranym materiale dowodowym rozpoznawanej sprawy brak jest dokumentów, o których mowa w przywołanym powyżej przepisie. Dokumenty znajdujące się w aktach sprawy, pochodzące od polskich i białoruskich władz celnych, potwierdzają jedynie, że w istocie nie doszło do przedstawienia przedmiotowego samochodu w urzędzie przeznaczenia. W ocenie Sądu, organ poprzez przyjęcie w charakterze dowodów dokumentów innych niż wymienione taksatywnie w art. 50 Załącznika nr II ewidentnie naruszył ten przepis.
Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, iż organ celny powołał się w swoim rozstrzygnięciu na przepis art. 270 § 1 Kodeksu celnego, który jego zdaniem upoważniał do przyjęcia za podstawę dokonanych ustaleń dokumenty sporządzone przez inne podmioty, a nie przez władze celne, lub inne władze, którym powierzono stosowanie Konwencji. Sąd wskazał, że w myśl art. 2 § 2 Kodeksu celnego powstanie praw i obowiązków wynikających z krajowego porządku wyznaczanego granicami przepisów celnych jest wyłączone m.in. wówczas, gdy umowy międzynarodowe stanowią inaczej. W tym przypadku, art. 50 Załącznika nr II do Konwencji, zakreślający wyczerpujący katalog specyficznych dokumentów mających wyłączną moc dowodową potwierdzenia prawidłowej realizacji procedury tranzytu (T1 i T2), wyłączał dopuszczalność zastosowania ogólnej normy art. 270 § 1 Kodeksu celnego.
Sąd stwierdził również, że Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu naruszył art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ wydaje decyzje o umorzeniu postępowania, gdy stało się one z jakiejkolwiek przyczyny bezprzedmiotowe. Organ, który wydał decyzję z dnia 14 lutego 2002 r., za przyczynę bezprzedmiotowości prowadzenia dalszego postępowania uznał fakt zarejestrowania pojazdu zawierającego część pochodzącą z samochodu Volkswagen Passat sprowadzonego przez A. V. oraz dopuszczenie tego pojazdu do ruchu na terenie Białorusi. Sąd I instancji podkreślił, iż bez znaczenia jest, że informacje uzyskane w tym zakresie okazały się nieprawdziwe, gdyż okoliczność ta nie mogła stanowić podstawy stwierdzenia nieważności decyzji z 14 lutego 2002 r. z powodu nieujęcia jej w taksatywnym katalogu podstaw wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.
Sąd wskazał, że fakty powyższe nie czyniły wcale bezprzedmiotowym postępowania wszczętego z urzędu. Przedmiotem postępowania było bowiem ustalenie czy tranzytowa procedura T2 była prawidłowo realizowana, a zwłaszcza czy nastąpiło przedstawienie przedmiotowego samochodu w urzędzie celnym przeznaczenia. Sąd podniósł, że organ celny skoncentrował się na postępowaniu dowodowym, zmierzającym do ustalenia czy samochód został wprowadzony na obszar celny Białorusi, co stanowiło zupełnie inne zagadnienie.
Od powyższego orzeczenia Z. W. złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną zaskarżając je w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy przez:
- 1. obrazę art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, polegającą na nieusprawiedliwionym nadzwyczajnymi okolicznościami faktycznymi i prawnymi tej sprawy przyjęciu, że decyzja Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu stwierdzająca nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we Wrocławiu dnia [...] lutego 2002 r., nr [...] jest uzasadniona rażącym naruszeniem prawa;
- 2. obrazę art. 7 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) zwanej dalej k.p.a. wobec nieuwzględnienia, że wydany wyrok podważa zaufanie do państwa i wiarygodność zasady równowagi stron oraz uwzględniania ich słusznych interesów.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Z. W. podniósł, że trudno mu jest podjąć jakąkolwiek polemikę z przedstawionymi w uzasadnieniu wyroku ocenami prawnymi Sądu I instancji. Jednakże, w jego ocenie Sąd nie zważył, że powoływane oceny prawne muszą się odnosić do konkretnie istniejącego stanu faktycznego. Nadzwyczajne okoliczności rozpoznawanej sprawy (błędy przy wprowadzeniu nowych przepisów celnych, brak decyzji co do rozwiązania powstałej w związku z tym sytuacji granicznej, zaniedbanie zapowiedzianego zamykania not tranzytowych na granicy wschodniej) sprawiły, że stosowanie Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej stało się karykaturalne. Powoływanie się więc w tej sytuacji na rygorystyczne wymogi Konwencji w zakresie dokumentowania opuszczenia przez samochody polskiego obszaru celnego nie jest, zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną trafne i wystarczające. Również za nietrafne uznał Z. W. ustalenie Sądu, że wadliwe otwarcie noty tranzytowej pozostaje bez związku z tym, co wpływało na możliwość jej zamknięcia.
Strona wnosząca skargę kasacyjną stwierdziła, że prawne rozważania na temat wadliwości zaskarżonego wyroku WSA wydają się możliwe jedynie w granicach kwestii wpływu nadzwyczajnych okoliczności na stosowanie prawa, a konkretnie na ocenę rozważanego przez Sąd I instancji pojęcia "rażącego naruszenia prawa" czy rygoryzmów przewidzianych w Konwencji oraz fundamentalnych zasad wyrażonych w art. 7 i 8 k.p.a.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna podlega odrzuceniu.
Stosownie do art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) skarga kasacyjna powinna spełniać wymagania przewidziane dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, a także przytoczenie podstaw kasacyjnych wraz z uzasadnieniem, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Ponadto zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Stawianie skardze kasacyjnej określonych ustawą wymogów formalnych uzasadnione jest treścią art. 183 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej i rozpoznając sprawę w jej granicach, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem skarżącego uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wykazania dodatkowo, że wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna niespełniająca tych wymagań, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności. Naczelny Sąd Administracyjny, jako sąd kasacyjny, nie może zastąpić skarżącego w wyborze szczegółowo określonych przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, które mogłyby być naruszone przy wydawaniu zaskarżonego wyroku.
Stwierdzić należy, że skarga kasacyjna w niniejszej sprawie nie spełnia wymogów określonych w art. 176 p.p.s.a., a mianowicie przytoczenia podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Jest to brak formalny, który nie podlega uzupełnieniu (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 426-428 i 437 oraz przytoczone tam orzecznictwo NSA). Skarżący, działając przez ustanowionego w sprawie radcę prawnego, nie powołał w petitum skargi kasacyjnej ani w jej uzasadnieniu przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które jego zdaniem zostały naruszone przez Sąd pierwszej instancji. Przepis art. 176 p.p.s.a. – jak wyżej wyjaśniono – określając wymogi formalne skargi kasacyjnej jako sformalizowanego środka prawnego, nakłada na stronę skarżącą m.in. obowiązek wskazania podstaw kasacyjnych. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny, przy tego rodzaju brakach, nie może formułować za skarżącego niewskazanych podstaw kasacyjnych oraz domniemywać intencji autora skargi kasacyjnej.
W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi obrazę przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, polegającą – w jego przekonaniu – na nieusprawiedliwionym nadzwyczajnymi okolicznościami faktycznymi i prawnymi tej sprawy przyjęciu, że decyzja Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu, stwierdzająca nieważność decyzji organu celnego I instancji jest uzasadniona rażącym naruszeniem prawa. Ponadto zarzucono również obrazę art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nieuwzględnienie, że wydany wyrok podważa zaufanie do państwa i wiarygodność zasady równowagi stron oraz uwzględniania ich słusznych interesów. Poza sporem pozostaje okoliczność, że adresatem zarzutów kasacyjnych (przyczyn, w oparciu o które można zaskarżyć orzeczenie sądu administracyjnego) jest wyłącznie Sąd pierwszej instancji, skoro przedmiotem kontroli w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym jest zaskarżone orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego.
Zatem powołane w skardze kasacyjnej przepisy nie stanowią podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 p.p.s.a., gdyż odnoszą się do postępowania prowadzonego przez organy administracji. Przepisy Ordynacji podatkowej bądź Kodeksu postępowania administracyjnego nie mają zastosowania w postępowaniu sądowym, tym samym nie mogą więc być naruszone bezpośrednio przez Sąd w zaskarżonym wyroku (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 125/04).
Powyższe braki, jako nieusuwalne, czynią niniejszą skargę kasacyjną niedopuszczalną. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 180 p.p.s.a. i art. 178 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji.