Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 21 października 2010 r., sygn. akt I GSK 227/09

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2008 roku, sygn. akt I SA/Ol 408/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę M. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru, określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym.

M. S., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą F., w dniu [...].10.2004r. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu wg JDA SAD [...] używany samochód osobowy marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 1995. Do zgłoszenia załączył m.in. rachunek bez numeru z dnia 28.09.2004r. na kwotę 456 CHF, wystawiony przez firmę [...]. W dniu zgłoszenia deklarujący zastosował do przedmiotowego pojazdu stawkę celną obniżoną w oparciu o deklarację eksportera na wymienionym rachunku – o wspólnotowym pochodzeniu samochodu.

Zgłoszenie to stało się przedmiotem weryfikującego postępowania celnego wszczętego przez Naczelnika Urzędu Celnego w O. z uwagi na wątpliwości co do prawidłowości zastosowania, do towaru objętego zgłoszeniem, stawki celnej obniżonej a także z uwagi na niską cenę zakupu samochodu. Pismem z dnia 23.08.2006r. Departament Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier Ministerstwa Finansów (w odpowiedzi na wniosek organu) poinformował, że władze Szwajcarii prowadziły już weryfikację m. innymi w sprawie firmy [...] i że zgodnie z odpowiedzią, sprzedawca widniejący na rachunku nie istnieje. Do pisma dołączono kopię odpowiedzi władz celnych Szwajcarii nr [...] z dnia 30.01.2006 r. wraz z kopiami rachunków przesłanych do weryfikacji przez Izbę Celną w R., na których m. innymi znajdowała się identyczna pieczątka exportera jak na rachunku dołączonym do zgłoszenia. W odpowiedzi władz Szwajcarii znalazła się również informacja, że w przypadku firmy [...] dochodzenie prowadzone jest także przez policję.

Ponadto wyjaśniono, że jeżeli handlowcy nie istnieją lub nie można ich odnaleźć, to rachunki należy traktować jako fałszywe. Szwajcarskie władze celne poinformowały także, że zgodnie z art. 11 ust. 3 Protokołu dodatkowego w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, informacje uzyskane w drodze weryfikacji mogą być swobodnie wykorzystywane w innych postępowaniach administracyjnych i sądowych, bez konieczności składania dodatkowego wniosku.

W toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w O. w dniu 17.05.2007 r. powołał biegłego rzeczoznawcę, który w opinii nr [...] z dnia 31.05.2007 r. ustalił wartość rynkową pojazdu na kwotę 10.700 zł. Mając na uwadze wynik przeprowadzonego postępowania weryfikacyjnego organ I instancji wydał w dniu 25.07.2007 r. decyzję, która na skutek odwołania strony, została uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 24.12.2007 r., a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w części dotyczącej ustalenia wartości celnej towaru.

Po przeprowadzeniu postępowania w zaleconym zakresie, decyzją z dnia [...] maja 2008 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w O.: określił wartość celną towaru na potrzeby prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towaru w wysokości 1.336,38 CHF, obliczył wartość statystyczną towaru w wysokości 3.742 zł, określił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w wysokości 4.116 zł, a podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 6.792 zł, a także dokonał wymiaru podatku akcyzowego na kwotę 2.675,40 zł, podatku od towarów i usług na kwotę 1.494,20 zł oraz wezwał do uiszczenia należnych kwot wraz z odsetkami.

M. S. złożył odwołanie od wyżej wymienionej decyzji, wnosząc o jej zmianę lub uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie zasad postępowania, tj. art. 122, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Za bezpodstawne uznał zakwestionowanie rachunku w oparciu o informacje szwajcarskich władz celnych, że firma [...] nie istnieje. Jego zdaniem stanowisko tych władz nie zostało jasno wyrażone. Wyraził też wątpliwość co do zastosowanej przez organ metody wyceny pojazdu, ponieważ została wykonana na podstawie ceny pojazdu innej marki oraz bez oględzin pojazdu. Wskazał również na błędy w korektach opinii przedłożonych przez biegłego. Podniósł, ze korekta z dnia 22.02.2008r. jest ostatnią załączoną do akt sprawy. Dlatego jego zdaniem organ I instancji błędnie przyjął wartość rynkową pojazdu w kwocie 8.300 zł.

Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...] lipca 2008r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Według organu odwoławczego zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie miało ustalenie, czy organ celny miał podstawę do odrzucenia wartości transakcyjnej uwidocznionej na rachunku, a tym samym ustalenia wartości celnej w oparciu o metody zastępcze. Organ stwierdził, że metoda "wartości transakcyjnej" jest podstawową metodą ustalania wartości celnej towaru i powinna być stosowana we wszystkich przypadkach, w których zastosowanie tej metody jest możliwe. Zgodnie bowiem z art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33. Podkreślił jednak, że w celu uniemożliwienia dokonywania zgłoszeń towarów, których wartość celna nie odzwierciedlałaby faktycznej wartości towaru Komisja (EWG) wprowadziła możliwość odrzucenia tej metody na podstawie art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Organ wyjaśnił, że w Raporcie z kontroli z dnia 30.01.2006 r. władze celne Szwajcarii jednoznacznie wskazały sprzedającego [...] jako firmę nieistniejącą lub nieodnalezioną. Odnosząc się do uwydatnionych w pojazdach wad (uszkodzeń silnika i przekładni) administracja celna Szwajcarii stwierdziła, iż mimo że niektóre pojazdy wykazują takie uszkodzenia, zostały zakupione za wyższe ceny, niż te, które zadeklarowano przy wjeździe do Polski. Ponadto w piśmie z dnia 30.01.2006r. władze te wyjaśniły, że w przypadku gdy dochodzenie wykazało, że handlowcy nie istnieją lub nie można ich odnaleźć, to rachunki należało traktować jako fałszywe.

Organ odwoławczy, w oparciu o wynik weryfikacji uznał, że zakup pojazdu nie został dokonany zgodnie z wymogami legalnych transakcji handlowych. Firma (lub osoba) od której strona zakupiła samochód nie działa legalnie na terenie Szwajcarii. Stąd uzasadnione są wątpliwości czy wartość wykazana na rachunku z dnia 28.09.2004 r. stanowi faktycznie zapłaconą lub należną sumę o której mowa w art. 29 WKC. Prawidłowe zatem było zakwestionowanie tej wartości przez organ celny pierwszej instancji.

Organ odwoławczy zaznaczył ponadto, że pieczęć firmy na rachunku z dnia 28.09.2004 r. zawiera jedynie jej nazwę i adres. Na rachunku nie został wskazany nr telefonu, fax lub adres e-mail, co jest powszechnie stosowaną praktyką w obrocie handlowym. Pieczęć importera na tym samym rachunku zawiera dokładny adres oraz numery NIP i REGON, które w sposób jednoznaczny identyfikują firmę.

W ocenie tego organu nie było żadnych wątpliwości, że załączony do zgłoszenia rachunek z dnia 28.09.2004 r., nie może stanowić podstawy ustalenia wartości celnej pojazdów. Strona przyjmując dokument transakcyjny zawierający niekompletne dane eksportera powinna była przewidzieć negatywne skutki takiego działania.

Dyrektor Izby Celnej w O. uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił metodę zastępczą ustalenia wartości celnej i wyjaśnił przyczyny odrzucenia wcześniejszych metod ustalenia wartości celnej.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego korygujących opinii rzeczoznawcy Dyrektor Izby Celnej wskazał, że strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa zapoznania się z aktami sprawy przez wydaniem decyzji przez organ I instancji. W związku z tym nie posiadała informacji, na temat opinii, która wpłynęła w dniu 24.04.2008 r. i ustaliła wartość rynkową pojazdu w wys. 8.300 zł. Opinia ta zawiera prawidłowe obliczenie korekty wartości z tytułu przebiegu pojazdu wraz z uzasadnieniem.

Według Dyrektora Izby Celnej organ pierwszej instancji prawidłowo odmówił zastosowania stawki celnej preferencyjnej w wys. 0% i obliczył należności z zastosowaniem stawki celnej erga omnes w wys. 10%. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 5 Protokołu 3 do umowy o wolnym handlu między EWG a Szwajcarią, eksporter sporządzający deklarację na fakturze jest zobowiązany do przedłożenia na każde żądanie organów celnych kraju wywozu, wszelkich dokumentów potwierdzających status pochodzenia danych produktów oraz spełnienie pozostałych wymogów protokołu. Według art. 29 ust. 2 Protokołu 3, eksporter jest zobowiązany przechowywać kopię deklaracji na fakturze, jak również dokumenty, o których mowa w art. 22 ust. 5, przez okres co najmniej trzech lat. W rozpoznawanej sprawie na załączonym do zgłoszenia celnego rachunku z dnia 28.09.2004r. widnieje deklaracja eksportera o preferencyjnym pochodzeniu samochodu, ale zgodnie z wynikiem weryfikacji przeprowadzonej w oparciu o art. 33 Protokołu 3, eksporter był nieosiągalny pod wskazanym adresem. Zatem władze celne kraju eksportu nie mogły przeprowadzić weryfikacji. W tym stanie faktycznym, dowód pochodzenia musi być uznany za nieważny, a to wyklucza zastosowanie preferencyjnej stawki celnej.

Dalej organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 55 pkt 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne, cło obliczone z uwzględnieniem wyniku weryfikacji, z uwagi na wpływ trzyletniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności, nie może być zaksięgowane i pobrane. Jednakże na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym – jeżeli powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne (m.in. wartość celną) na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy i podatku VAT z tytułu importu.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie został zebrany kompletny materiał dowodowy, który został oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Istniała podstawa do zakwestionowania dokumentów handlowych dotyczących zakupu przedmiotowego pojazdu, a w konsekwencji ustalenia wartości celnej metodą zastępczą "ostatniej szansy", jak również zakwestionowania zastosowania stawki celnej preferencyjnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. S. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w O. i umorzenie postępowania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów zwrotu postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę przepisów prawa materialnego jak i procesowego; tj. art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 122, art. 180, art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

W uzasadnieniu skargi wskazał, że w piśmie szwajcarskich władz celnych z dnia 30.01.2006 r. załączonym do akt, nie określono wyraźnie czy firma ta nie istnieje czy też była nieosiągalna pod wskazanym adresem. Czy określenie "nieosiągalna" oznacza, że nigdy nie istniała, czy istniała pod wskazanym adresem ale przeniosła miejsce prowadzenia działalności, czy zawiesiła czasowo działalność, czy ją całkowicie zlikwidowała, czy też była chwilowo zamknięta. Strona szwajcarska nie wyjaśniła też jednoznacznie czy w dacie zakupu przedmiotowego samochodu firma [...] nie istniała, czy też nie zdążyła ustalić jej istnienia w dacie weryfikacji. Zakwestionował jednak stwierdzenie szwajcarskich władz celnych jakoby w przypadku nieosiągalności eksportera pod wskazanym adresem, należało traktować rachunki przez niego wystawione jako fałszywe.

Zgadzając się z organem, że zagraniczna weryfikacja jest postępowaniem dowodowym, skarżący podniósł jednak, że ocena skutków weryfikacji należy do polskiego organu celnego, ponieważ organy szwajcarskie dostarczyły tylko konkretne dowody. Zdaniem skarżącego należałoby skierować do władz szwajcarskich wniosek o doprecyzowanie użytego przez nie określenia "nie był osiągalny". Za niedopuszczalne uznał także uznanie przez organy, że są związane informacją szwajcarskich służb celnych, iż brak możliwości znalezienia eksportera, jest jednoznaczny z fałszerstwem dokumentu sprzedaży. Według skarżącego, organy obu instancji przyjmując dowód w sprawie w takiej formie, naruszyły zasadę swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie dowolnej oceny dowodów za pomocą dowolnej interpretacji określonego nieprecyzyjnie stanowiska szwajcarskich władz celnych.

Odnosząc się do uwag organu celnego dotyczących treści pieczęci eksportera zawierającej tylko nazwę firmy oraz miejscowość, skarżący wskazał, że nie ma wymogu formalnego, jak taka pieczęć ma wyglądać, natomiast w odpowiedzi na stwierdzenie, iż na rachunku nie został wskazany dokładny adres, nr telefonu, fax lub e-mail, co jest według organu powszechnie stosowaną praktyką w obrocie handlowym, skarżący wyjaśnił, iż nie należy przekładać zasad obowiązujących w Polsce, na teren innego państwa. Często istotniejszym elementem rachunku jest podpis wystawiającego a nie pieczątka, a często jednoosobowa "firma", szczególnie taka specyficzna jak te, zajmujące się handlem samochodami używanymi, nie posiada telefonu, fax-u czy dostępu do internetu. Jego zdaniem argumentacja organu w kwestii niekompletnych danych eksportera wskazuje na brak znajomości zagadnienia handlu używanymi samochodami.

Uzasadniając zarzut złamania zasad określonych w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego skarżący podniósł, że nastąpiło to przede wszystkim przez bezkrytyczne przyjęcie Opinii Technicznej nr [...] z dnia 31.05.2008 r. określającej wartość rynkową pojazdu będącego przedmiotem zgłoszenia. Wartość ta została ustalana wyłącznie w oparciu o cenę katalogową nie popartą oględzinami. Rzeczoznawca dysponował kilkoma fotografiami nadwozia oraz protokołem oględzin sporządzonym w trakcie rewizji celnej z lakoniczną treścią autorstwa funkcjonariusza celnego, który nie jest biegłym z zakresu techniki samochodowej.

Zatem biegły stworzył fikcję. Skoro nie posiadał na temat pojazdu informacji dotyczących jego rzeczywistego stanu w dniu zgłoszenia to nie mógł określić jego wartości, która może być różna nawet w przypadku pojazdów tej samej marki i modelu. Biegły nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący, dlaczego wyprodukowany przez Wspólnotę samochód T. spełnia elastycznie potraktowane kryterium "podobieństwa" do samochodu V., podając jako wspólne cechy wyłącznie standardowe rozwiązania techniczne, stosowane w bardzo wielu markach samochodów i wymieniając różnice.

Następnie skarżący zarzucił, że przy ustalaniu wartości celnej metodami zastępczymi organ celny dąży zawsze do zastosowania metody "ostatniej szansy", gdy tymczasem kolejność stosowania tych metod nie może być przypadkowa, ponieważ metody wymienione jako pierwsze pozwalają w sposób bardziej pewny ustalić realne ceny transakcyjne w kraju eksportera niż metody następne. Organ celny, eliminując kolejne zastępcze metody ustalania wartości celnej rozpatrywanym przypadku, nie zbadał czy w tej konkretnej sprawie wartość celna używanego pojazdu samochodowego nie mogłaby być jednak ustalona na podstawie metody wartości transakcyjnej towarów takich samych lub podobnych.

Reasumując skarżący stwierdził, że odrzucenie przez organy celne metod określonych w art. 30 WKC i zastosowanie metody ostatniej szansy zdefiniowanej w art. 31 WKC w tym konkretnym przypadku nastąpiło przedwcześnie, bez dostatecznego wyjaśnienia istotnej dla rozstrzygnięcia okoliczności i przy błędnym zastosowaniu powołanych w decyzjach postanowieniach Studium 1.1.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2008r. skarżący zaprzeczył zawartej w odpowiedzi na skargę informacji, jakoby nie zapoznał się z aktami sprawy.

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2008 roku, sygn. akt I SA/Ol 408/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę M. S. W ocenie Sądu zarzuty i argumenty skargi nie dały podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu organy celne miały podstawy do powzięcia w toku kontroli postimportowej wątpliwości co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, potwierdzającej fakt nabycia w Szwajcarii za określoną kwotę samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Zakres wątpliwości odzwierciedla znajdująca się w aktach sprawy korespondencja między organami polskimi a organami szwajcarskiej administracji celnej.

W raporcie szwajcarskiej administracji celnej, firmę [...] (kontrahenta strony skarżącej), wymieniono jako nieistniejącą lub nieodnalezioną. Raport ten był raportem zbiorczym odnoszącym się do innych faktur poddawanych weryfikacji. Jednak w piśmie z dnia 15.05.2006 r. szwajcarskie władze celne wyjaśniły, iż udzielone konkretne informacje na wniosek polskiej administracji celnej, co do ustalenia niektórych firm upoważniają do przeprowadzenia kontroli odpraw celnych oraz opodatkowania importowanych pojazdów pochodzących ze Szwajcarii.

Zatem w świetle informacji z dnia 30.01.2006 r. uzyskanej od władz szwajcarskich, polskie organy celne miały podstawy przyjąć, że mimo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego wątpliwości, o których mowa w art. 181a rozporządzenia wykonawczego nadal istnieją. Skoro bowiem szwajcarskie władze nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony został sporny pojazd, uprawniony był wniosek, że także kwota zakupu podana w sporządzonej w ten sposób dokumentacji nie odzwierciedlała rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej. Nie doszło więc do naruszenia przez organy celne art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Stosownie do art.33 ust. 3 Protokołu 3 weryfikacja przeprowadzana przez władze celne kraju eksportu, jest jedyną przewidzianą przez ten Protokół formą kontroli dowodów pochodzenia towaru i jej wynik jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Żaden dowód, poza korektą własną szwajcarskich władz celnych wyniku urzędowej weryfikacji, nie może stanowić przeciwdowodu dla dotychczasowych ustaleń tych władz. Stąd niezasadne jest twierdzenie skarżącego, że "bezkrytyczne" oparcie się przez organy obu instancji na informacjach uzyskanych od szwajcarskich władz celnych stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organy celne, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, miały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zgodnie z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. "a", "b", "c" i "d". Jeśli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, stosuje się tzw. metodę "ostatniej szansy", regulowaną przepisem art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 określane są zgodnie z procedurą Komitetu (Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO). Uwzględniając postanowienia art. 30, a ponadto wyjaśnienia Komitetu zawarte w Studium 1.1. ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych"), organy celne trafnie przyjęły, że żadna z metod wskazanych w ust. 2 nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanym przypadku. W szczególności, organy słusznie uznały za nieuzasadnione zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "a" i "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym czasie lub zbliżonym czasie, co towaru dla których ustalana jest wartość celna. Niemożliwe jest bowiem, znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia.

Prawidłowo też organy przyjęły, że kolejna metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "c" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Słusznie wreszcie podkreśliły, że Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta (art. 30 ust. 2 lit. "d" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane.

W konsekwencji należało podzielić stanowisko organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody "ostatniej szansy", której ramy zostały zakreślone w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., oraz przepisów niniejszego rozdziału (art. 31 ust. 1). W ust. 2 tego artykułu wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą "ostatniej szansy", a wśród nich "ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu".

Z uwagi na to wyłączenie zasadnie organy celne zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, uwzględniającej dostępne dane oraz konkretny stan techniczny wycenianego pojazdu, istniejący w chwili jego sprowadzenia do Polski, a więc na obszar Wspólnoty.

W opinii nr [...] sporządzonej w dniu 31 maja 2007r. Rzeczoznawca przyjął do określenia wartości rynkowej samochodu marki V. rok prod. 1995 dane produkowanego poza Wspólnotą samochodu T. rok prod. 1995 wskazując na porównywalne cechy techniczne i wyposażenie tych aut oraz dokonał stosownych korekt zarówno z tytułu różnic w wyposażeniu jak i opisu stanu V. w dniu zgłoszenia. Ustalił tę wartość na kwotę 10.700 zł. Nie można więc podzielić stanowiska skarżącego, że organy powinny były ostatecznie przyjąć wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na kwotę 4.600 zł, co wynikać miało z ostatniej (chronologicznie w/g daty) korekty opinii z dnia 22.02.2008r., które to korekty zostały sporządzone (w/g ich dat) w lutym 2008r.

Skarżący sam wskazał na błędy popełnione w tych opiniach uzupełniających i wyrażał wątpliwości co do daty sporządzenia korekty opinii, która została złożona organowi I instancji dopiero w dniu 24.04.2008 r., a została opatrzona datą 19.02.2008 r. Z całokształtu materiału dowodowego w sprawie i przebiegu postępowania wynika, że korekta wartości rynkowej samochodu V. miała być dokonana tylko z tytułu jednego elementu szacunku tj. przebiegu pojazdu. Analiza opinii korygujących odpowiednio z dnia 19.02.2008 r. (data wpływu do organu 19.02.2008r.) i z dnia 22.02.2008 r. (data wpływu do organu 25.02.2008 r.) musiała prowadzić do wniosku, że nie odnoszą się one do samochodu V. G.-a do samochodu V. P. rok prod. 1990.

Skarżący w toku postępowania odwoławczego nie zgłaszał tych zarzutów przeciwko opinii uzupełniającej, złożonej w dniu 24.04.2008 r., które podniósł w skardze. W ocenie Sądu fakt opatrzenia datą 19.02.2008r. opinii uzupełniającej złożonej organowi w dniu 24.04.2008r. (który rzeczywiście nie powinien mieć miejsca) nie dyskwalifikuje tej opinii jako dowodu w sprawie. Jej merytoryczna treść z pewnością odnosi się do ustalenia wartości rynkowej samochodu V. G. będącego przedmiotem zgłoszenia celnego w dniu [...].10.2004r. co do którego wydana była opinia nr [...] w dniu 31.05.2007r. Natomiast wygaśnięcie certyfikatu rzeczoznawcy nie powoduje utraty przez niego wiadomości specjalnych.

Wobec tego prawidłowe było ostateczne wyliczenie przez organy podatkowe wartości celnej spornego pojazdu samochodowego przy przyjęciu jego wartości rynkowej w kwocie 8.300 zł. W trakcie postępowania administracyjnego skarżący nie wykazał bowiem istnienia okoliczności, które, poza tymi, jakie uwzględnił rzeczoznawca, mogły mieć wpływ na wielkość dokonanej wyceny. Rzeczoznawca wyjaśnił bowiem jakie elementy złożyły się na końcowe wyliczenia. Trafnie stwierdził organ odwoławczy, że skarżący nie wykazał czy i w jakim zakresie stan pojazdu i jego wyposażenie przyjęte przez rzeczoznawcę odbiega od stanu faktycznego stanu pojazdu w dniu zgłoszenia. Nie przedstawił też żadnych rachunków i dowodów na konieczne naprawy samochodu. Nie było więc podstaw do zwiększenia kwoty korekty z powyższego tytułu, podanej w opinii biegłego.

Wobec powyższego, podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej uznano za nietrafne.

W skardze kasacyjnej zarzucono wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O., że istniały przesłanki do uwzględnienia skargi i uchylenia w całości zaskarżonej decyzji. Autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenią przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a). tj.:

1. 1) naruszenia art 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 120, 127, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności poprzez przyjęcie za wystarczająco wiarygodny dowód w postaci informacji, pisma Ministerstwa Finansów, w którym stwierdzono, że wg wskazań szwajcarskich służb celnych osoba sprzedająca samochód jest osobą uznaną za nieistniejącą lub taką, której nie udało się odnaleźć, a także zlecenie poprzez Dyrektora Izby Celnej, który następnie wystąpił jako organ odwoławczy, wydawania negatywnych decyzji zarzucających fikcyjność sprzedawcy jak i dowodów zakupu samochodów nabytych od enumeratywnie wymienionych osób w pismach tego organu-dotyczy pism Ministerstwa Finansów stanowiących podstawy wszczęcia postępowania. Niepełność i niekompletność materiału dowodowego na którym oparto rozstrzygnięcie uzasadniały także braki jakichkolwiek działań zmierzających do wyjaśnienia zarzutów fikcyjności dowodu, którym jakoby posłużył się podatnik.
2. 2) naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. – poprzez przedstawienie w uzasadnieniu wyroku stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością. Błędne przyjęcie, iż przedstawiony przez organy podatkowe stan sprawy jest zgodny z rzeczywistym, w konsekwencji czego organy z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej odrzuciły jako dowód, dokument zakupu samochodu, kwestionując fakty, które miały miejsce w rzeczywistości. Sąd przyjął jako wiarygodny dowód opinię biegłego nr [...] z dnia 31 maja 2007r. ze zmianami datowanymi na dni: 19.02.2008r. i 22.02.2008r., które wydał a osoba skreślona z listy rzeczoznawców w tym zakresie i które to wykazują błędne i sprzeczne wartości wyceny przedmiotu porównawczego. Mimo tych błędów, które zdaniem skarżącego mogły i miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy sąd bezpodstawnie uznał je jako miarodajne dowody o przekonywującej treści, gdy w rzeczywistości nie były takimi i nie mogły stanowić oparcia do ustalenia wartości celnej towaru. Sąd zaakceptował zaniechanie działań organu, które miałyby na celu dokładne i wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Stan, uznany przez sąd przyjmował niejako jak aksjomat, że sprzedający w Szwajcarii był osobą "nieistniejącą", a dowód sprzedaży był fikcyjny. W rzeczywistości informacje o jakoby nieistnieniu sprzedawcy uzyskano wg stanu odległego w czasie od zdarzeń sprzedaży. Uzyskano je ze Szwajcarii w oparciu o bazy aktualnie zarejestrowanych przedsiębiorców, to jest na dzień ich sprawdzania, a nie na dzień sprzedaży samochodów.
3. 3) Naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a -poprzez zawężenie rozpoznania sprawy wyłącznie do zarzutów skargi mimo, iż sąd nie był związany ich zakresem, wnioskami skargi, powołaną podstawą prawną, a w niniejszej sprawie nie powinien tego uczynić i powinien zbadać całokształt sprawy z racji nieprecyzyjnych dowodów o fikcyjności dokumentu zakupu i "nieistnieniu" sprzedawcy jak i sprzeczności uzasadnień zastosowania takiej, a nie innej metody ustalenia wartości celnej towaru, z racji też nie wyjaśnionej roli i zaleceń organu nadrzędnego, to jest Ministra Finansów.

Ponadto kasator wskazał na naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 31 ust 1 i 2 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WEL nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm.) w skutek określenia wartości towaru metodą tzw. "ostatniej szansy", gdy do ustalania wartości celnej służą metody, kolejno wymieniane w art. 29, art. 30 i dopiero gdy poprzednie nie są możliwe do zastosowania art. 31 WKC. Faktycznie organ celny mógł w oparciu o postanowienia art. 30 ust. 2 pkt a) i b) WKC ustalić wartość celną importowanego samochodu między innymi w oparciu o elektroniczne bazy danych, które umożliwiają znalezienie informacji o identycznym lub podobnym stopniu zużycia takiego samego typu, rocznika pojazdu.

Uzasadniając zarzut naruszenia art.141 § 4 p.p.s.a. przez przyjęcie w uzasadnieniu wyroku, iż stan faktyczny został określony przez organy podatkowe prawidłowo kasator stwierdził, że w rzeczywistości odbiega on znacząco od przebiegu zdarzeń, jakie miały miejsce, ponieważ organy z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej odrzuciły jako dowód, dokument zakupu samochodu. Sąd zaakceptował zaniechanie działań organu, które miałyby na celu dokładne i wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Nie sposób uznać, że organy zgromadziły cały możliwy materiał dowodowy, chociażby z przyczyn nie wyjaśnienia w odrębnych postępowaniach, czy dowód zakupu samochodu, którym posłużył się podatnik przy zgłoszeniu celnym był fałszywy, czy też jak twierdził skarżący prawdziwy, w pełni odzwierciedlający stan faktyczny. Niewiarygodne jest zdaniem kasatora by kilkunastu lub kilkudziesięciu importerów z różnych stron, nie tylko z kraju, dysponowało tą samą. pieczątką, znało dane osobowe, adresowe, nr telefonów sprzedającego, którego organ uznaje za nieistniejącego.

W informacji, którą przekazały szwajcarskie służby celne Ministerstwu Finansów wzmiankowano, iż podmiot nie istnieje w bazie danych lub też nie można go odnaleźć. Sprawdzenia w Szwajcarii wykonano według stanu na dzień ich dokonania, a nie na dzień sprzedaży samochodu pośrednio objętego postępowaniem. Rozbieżności w datach sprawdzeń w stosunku do faktycznych zdarzeń, które nie wyjaśniły organy, Sąd całkowicie pominął w uzasadnieniu wyroku, mimo iż działania organu naruszały w/w przepisy Ordynacji podatkowej. W opinii skarżącego Sąd zaakceptował naruszenia przepisów art. 122, art. 187§ 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, których dopuścił się organ podatkowy, a które wystąpiły w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponadto Sąd zbagatelizował wagę błędów, którymi była obarczona opinia rzeczoznawcy nr [...] z dnia 31 maja 2007r. wraz z jej korektami z dni 19 i 22 lutego 2008r. Błędy w wyliczeniach wartości celnej, które zaakceptował Sąd w późniejszych decyzjach organów podatkowych, faktycznie dyskwalifikowały samą opinię, jak i ustalenia podstaw decyzji wymiarowych. W kolejnych zmianach, korektach rzeczoznawca wykazywał trzy różne wielkości wartości celnej pojazdu. Chronologia wydania korekt, treść tych korekt niemal jednoznacznie dowodzą, że Sąd zastąpił organy podatkowe w wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy.

W zakresie zarzutu naruszenia art 151 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez oddalenie skargi, gdy organy podatkowe naruszyły art. 120, 127, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, kasator wskazał na naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania. Wszelkie informacje o wynikach sprawdzeń w Szwajcarii uzyskano poprzez Dyrektora Izby Celnej, który był jednocześnie organem odwoławczym, z Departamentu Ministerstwa Finansów nadzorującego pracę izb celnych. Treść i forma informacji z Ministerstwa Finansów jednoznacznie nakazywała organom wszczęcie postępowania, negowanie autentyczności dowodów zakupu przedstawionych do odpraw celnych, wystawianie decyzji wymiarowych, oraz przekazywanie informacji o efektach finansowych. Przyjęto zasadę, że dowód ten, obok tłumaczeń pism ze Szwajcarii, jest dowodem nad wszystkimi innymi dowodami i w rzeczywistości nie ma możliwości dokonania innych jakichkolwiek sprawdzeń, które miałyby na celu doprecyzowanie tych informacji od szwajcarskich służb celnych, lub też ich weryfikację w jakimkolwiek zakresie.

W zakresie przyjęcia za wystarczająco wiarygodny dowodu w postaci informacji, pisma Ministerstwa Finansów, w którym stwierdzono, że ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika by organ I instancji był inicjatorem sprawdzeń zgłoszenia celnego skarżącego, kasator wskazał, że organ odwoławczy, co najmniej pośredniczył w sprawdzeniach poza granicami kraju, przesyłał pisemne dyspozycje Ministerstwa Finansów i znał stanowisko jak i zalecenia organu nadrzędnego jeszcze przed rozpoczęciem postępowania odwoławczego. W rzeczywistości materiał dowodowy był znany organowi odwoławczemu, jeszcze przed "wszczęciem" postępowania i faktycznie przeprowadzono je według oczekiwań zarówno Ministerstwa Finansów jak i Izby Celnej w R., za pośrednictwem której przekazano informacje z wywiadu w Szwajcarii, który miał ujawniać nowe okoliczności; Sąd pominął, iż wskazując na okoliczności uzyskania informacji ze Szwajcarii przyjęto, że fałszywy był dowód zakupu przedstawiony przez skarżącego do odprawy celnej. Jednakże ani organ pierwszej, ani drugiej instancji nie zgłosili do organów ścigania tych faktów i dowodów na których oparto takie domniemanie popełnienia przestępstwa na dokumentach.

W zakresie zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a zawężenie rozpoznania sprawy wyłącznie do zarzutów skargi mimo, iż sąd nie był związany ich zakresem, wnioskami skargi, powołaną podstawą prawną, skarżący wskazał na naruszenie tej normy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd powinien zbadać całokształt sprawy z racji nieprecyzyjnych dowodów o fikcyjności dokumentu zakupu, nieistnieniu sprzedawcy, doboru metody ustalenia wartości celnej, z racji nie wyjaśnionej roli i zaleceń organu nadrzędnego, to jest Ministra Finansów.

Ponadto skarżący podniósł zarzut niewłaściwego zastosowania art. 31 ust 1 i 2 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm.) w skutek określenia wartości towaru metodą tzw. "ostatniej szansy", gdy do ustalania wartości celnej służą metody, kolejno wymieniane w art. 29, art. 30 i dopiero art. 31 ust. 1 i 2 w/cyt rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. Dopiero gdy poprzednie nie są możliwe do zastosowania powinien mieć zastosowanie art. 31 WKC. W stanie faktycznym sprawy organ celny mógł w oparciu o postanowienia art. 30 ust. 2 pkt a) i b) WKC ustalić wartość na podstawie elektronicznej bazy danych lub też na podstawie aktualnych, szczegółowych katalogów samochodowych, sporządzanych do celów ubezpieczeniowych i znaleźć dane o wartości na dzień zgłoszenia celnego takich samych lub bardzo zbliżonych pojazdów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna oparta została zarówno na zarzucie naruszenia prawa materialnego jak i na zarzucie naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a więc na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym.

Zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt § lit. c P.p.s.a. autor skargi kasacyjnej powiązał z zarzutem naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie informacji szwajcarskich służb celnych za wystarczającą dla ustalenia, że osoba sprzedająca samochód jest osobą uznaną za nieistniejącą lub taką, której nie udało się odnaleźć. Formułując ten zarzut autor skargi kasacyjnej wskazał na "niepełność i niekompletność" materiału dowodowego oraz brak jakichkolwiek działań zmierzających do wyjaśnienia czy dowód zakupu samochodu był fałszywy czy nie. Powyższe zarzuty wiążą się, zdaniem autora skargi kasacyjnej, również z naruszeniem art. 141 § 4 P.p.s.a., bowiem Sąd Instancji zaakceptował zaniechanie działań organu, który nie wyjaśnił w odrębnych postępowaniach czy dowód zakupu samochodu był fałszywy, czy też odzwierciedlał transakcję rzeczywiście zawartą.

Bezsporne jest w sprawie, że do zgłoszenia celnego z dnia 6.

1. 10. 2004 r. M. S. załączył rachunek bez numeru z dnia 28.

1. 09. 2004 r. wystawiony przez firmę A. Organy celne dysponowały pismem Administracji Celnej Konfederacji Szwajcarskiej z dnia 30 stycznia 2006 r. informującym, że firma A.nie istnieje lub nie została odnaleziona. Pismo to stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej i stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Zgodnie bowiem z art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe to dokumenty sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Przepis ten nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Uznanie dokumentu zagranicznego za dokument urzędowy w rozumieniu przytoczonego przepisu uzależnione jest od uregulowań zawartych w wiążących Polskę umowach międzynarodowych. Taką umową międzynarodową, z którą Polska jest związana od czasu uzyskania członkostwa w U E jest również Porozumienie w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniające Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół dodatkowy w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych z dnia 9 czerwca 1997 roku (Dz. U. UE.L. 1997.169.77). Przepisy tego Protokołu określają m.in. w art. 1 lit. c i d organy powołane do realizacji w wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, w art. 2 – 5 zakres, kompetencje i formy działania, w art. 8 formy przekazu informacji, w art. 10 warunki poufności a w art. 11 sposób wykorzystania informacji.

Opisane wyżej pismo Administracji Celnej Konfederacji Szwajcarskiej z 30 stycznia 2006 roku, stanowiące dokument urzędowy korzysta ze zwiększonej mocy dowodowej i nie może zostać przez organ administracji publicznej odrzucone, bez przeprowadzenia przeciwdowodu, istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Nieuznanie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi bowiem naruszenie prawa procesowego.

W świetle powyższego zarzuty dotyczące zaakceptowania przez Sąd I instancji ustaleń poczynionych na podstawie powyższego dokumentu urzędowego, stwierdzającego, że firma A. nie istnieje lub nie została odnaleziona nie mogą być uznane za uzasadnione. W toku postępowania administracyjnego strona nie przedstawiła bowiem dowodu przeciwko treści tego dokumentu.

W konsekwencji nieuzasadnione są też zarzuty dotyczące braku ustaleń dotyczących dowodu zakupu samochodu. Trafne jest bowiem stanowisko Sądu I instancji, że skoro nie istnieje firma, która wystawiła dokument zakupu samochodu, to organy nie mogły uznać przedłożonego dokumentu zakupu jako dokumentu odzwierciedlającego prawdziwą kwotę zakupu samochodu.

Zarzut zawężenia rozpoznania sprawy wyłącznie do zarzutów skargi z naruszeniem art. 134 § 1 P.p.s.a. odnosi się również do ustaleń poczynionych na podstawie opisanego wcześniej dokumentu urzędowego, stwierdzającego nieistnienie firmy figurującej jako wystawca dowodu zakupu samochodu i powiela treść wyżej już omówionych zarzutów skargi kasacyjnej. Z przytoczonych wyżej powodów zarzut ten również nie znajduje uzasadnienia w okolicznościach niniejszej sprawy.

Nie jest uzasadniony również zarzut o zbagatelizowaniu przez Sąd wagi błędów, którymi, zdaniem autora skargi kasacyjnej, obarczona była opinia rzeczoznawcy wyliczającego wartość rynkową sprowadzonego samochodu oraz o zastąpieniu przez Sąd organów podatkowych w wyjaśnianiu sprawy. Kwestie dotyczące korekty wyliczeń wartości rynkowej samochodu określonej na kwotę 8 300 zł w opinii z dnia 24.04.2008 r., wynikają z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Celnej w O. z [...] lipca 2008 r. Dokonując oceny trafności ustaleń poczynionych przez organy celne i akceptując opinię złożoną 24.04.2008 r. mimo, że widniała na niej data 19.02.2008 r. Sąd nie zastępował organów w wyjaśnianiu sprawy. Nie czynił tego również odnosząc się do opinii dotyczących samochodu V. P. Stanowisko Sądu w powyższym zakresie stanowi odniesienie do zarzutów skargi i nie wynikają z niego ustalenia odmienne od tych, które poczyniły organy celne ani też ustaleń tych nie uzupełnia.

Zarzut naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 31 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny autor skargi kasacyjnej uzasadnił wskazując na możliwość ustalenia wartości celnej sprowadzonego samochodu osobowego w oparciu o elektroniczne bazy danych tj. na podstawie art. 30 ust. 2 pkt a i b WKC. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji przedstawił wyczerpującą argumentację wyjaśniającą brak możliwości zastosowania w sprawie art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC, analizę możliwości określenia wartości celnej na podstawie art. 29 i 30 WKC oraz powody zaakceptowania stanowiska organów administracji celnej o potrzebie wykorzystania w sprawie metody "ostatniej szansy", której ramy zostały zakreślone w art. 31 WKC. Stanowisko Sądu I instancji w tym zakresie jest również w pełni uzasadnione a zarzuty autora skargi kasacyjnej, pozbawione odniesienia do argumentów Sądu, nie podważają go.

Wobec tego zaś, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena kwestionowanej decyzji jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa, skarga ta podlegała oddaleniu z mocy art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.