Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 25 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Po 1295/16 oddalił skargę [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Pile z 6 października 2016 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.
W siedzibie Gimnazjum dla [...] przeprowadzono kontrolę w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji oświatowych za okres od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2014 r. Stwierdzono następujące nieprawidłowości: dotacje przeznaczono na cele niezgodne z ustawowymi w zakresie zadań związanych z wynagrodzeniem dla członków zarządu szkoły niepublicznej, ubezpieczeniem komunikacyjnym, zakupem kwiatów doniczkowych, kosztów reklamy, marketingu, dzierżawy gruntu pod reklamę.
Strona złożyła zastrzeżenia do protokołu kontroli.
Prezydent Miasta Piły skierował do [...] - dalej: skarżącej, spółki lub strony - wystąpienie pokontrolne, w których wskazano, że odnośnie wykorzystania dotacji na dzierżawę gruntu pod reklamę, marketing i zakup kwiatów doniczkowych podtrzymano stanowisko zawarte w protokole kontroli.
Prezydent Miasta Piły decyzją z 21 kwietnia 2016 r., ustalił skarżącej kwoty dotacji za rok 2014 w wysokości [...] zł wraz z odsetkami.
W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że zakwestionowano wydatki poniesione na cele związane z reklamą i promocją szkoły, mające na celu zachęcenie do oferty edukacyjnej szkoły oraz zakupu kwiatów doniczkowych. Wydatki na różne formy reklamy są wyłącznymi wydatkami organu prowadzącego szkołę, nie dotyczą natomiast zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki realizowanych wobec ucznia przez dotowaną szkołę.
Orzekając na skutek odwołania spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze (SKO) w Pile decyzją z 6 października 2016 r., uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i określono skarżącej wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł. Przy tym zobowiązano spółkę do zwrotu dotacji wykorzystanej 2 niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł wraz z odsetkami oraz umorzono postępowanie odwoławcze w odniesieniu do odwołania złożonego przez Gimnazjum dla Dorosłych w Pile.
Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zawarte w decyzji organu I instancji.
Uzasadniając oddalenie skargi spółki na powyższą decyzję WSA w Poznaniu podniósł, że nie narusza ona art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2016, poz, 23 ze zm.; dalej: kpa), bowiem organ odwoławczy w sposób wyczerpujący odniósł się do wszystkich zarzutów strony i uzasadnił swoje stanowisko. Wyjaśniono stronie i uzasadniono przyczyny nie uznania za dotowane wydatków na reklamę i promocję oraz odrębnie na zakup kwiatów doniczkowych.
Sąd I instancji podniósł, że za bieżącą działalność (w tym "bieżące wydatki") odpowiada organ prowadzący szkołę. Przez pojęcie "wydatki bieżące" należy rozumieć znaczenie nadane w art. 236 ust. 2 w zw. z art. 124 ust. 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013, poz. 885 ze zm.; dalej: ufp), czyli wydatki budżetowe niebędące wydatkami majątkowymi, które obejmują: wynagrodzenia uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń; zakupy towarów i usług; koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostek budżetowych i realizacją ich statutowych zadań; koszty zadań zleconych do realizacji jednostkom zaliczanym i niezaliczanym do sektora finansów publicznych, z wyłączeniem organizacji pozarządowych. Wydatki bieżące można podzielić na dwie kategorie: wydatki realizujące ustawowe zadania jednostki oświatowej i wydatki, które takiej funkcji nie pełnią.
Z kolei do ustawowych zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
- 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
- 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) i organizacyjnej szkoły lub placówki;
- 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, 3 programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. W związku z tym w ramach dotacji dofinansowanie może obejmować jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów przez konkretną szkołę, a dotacje nie mogą stanowić dofinansowania zadań organu prowadzącego szkołę. W zakresie tych podstaw materia In oprawnych realizuje się cel dotacji, jakim jest kształcenie, wychowanie i opieka. Te bowiem przepisy wyznaczyły granice wykorzystania środków dotacyjnych, wskazując nie tylko na celowość, przeznaczenie tego wykorzystania, ale także na samo ich wydatkowanie, w rozumieniu poniesienia wydatku, - jako formy rozdysponowania środków dotacyjnych.
Sąd I instancji nie podzielił zarzutu strony odnośnie "wykładni autentycznej" przepisu art. 90 ust 3d uso przed zmianą, która mogłaby ograniczyć spory o prawidłowe rozumienie "celowości" przedmiotowych wydatków. Ma mocy ustawy z 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 827 ze zm.) prawodawca, w ramach tzw. nowelizacji przedszkolnej, zmienił regulacje wyznaczające zakres możliwych do poniesienia wydatków kwalifikujących się do uwzględnienia przy rozliczaniu dotacji otrzymanej przez szkołę, przedszkole, placówkę oświatową z budżetu jednostki samorządowej. Ponownie w tożsamych przepisach adresowanych zarówno do przedszkoli, szkół, placówek publicznych, jak i niepublicznych, ustawodawca wskazał, że dotacje, oświatowe są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.
Ustawodawca odszedł poprzez nowe unormowania od klasycznej formuły identyfikującej przeznaczenie dotacji podmiotowej, zakreślając w przepisach art. 80 ust. 3d uso (podmioty publiczne) i art. 90 ust. 3d uso (podmioty niepubliczne) granice wykorzystania dotacji. Jednym z celów nowelizacji było przeciwdziałanie nadużyciom polegającym na wydatkowaniu dotacji na cele gospodarcze osób prowadzących szkoły i placówki oraz czerpaniu, sprzecznie z ogólnymi zasadami ustawy o systemie oświaty, zysków z działalności oświatowej przy zaniżaniu standardów kształcenia (zob. druk Sejmu VI kadencji nr 1343, s. 35-36 uzasadnienia).
Reasumując według stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 stycznia 2014 roku, dotacja oświatowa: 1/ może być wykorzystana na 4 dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, co jednocześnie wyłącza możliwość pokrywania ze środków dotacyjnych kosztów wykonywania zadań obciążających organ prowadzący szkołę, przedszkole lub placówkę, wymienionych w art 5 ust. 7 uso, które to wyłączenie obejmuje, w szczególności koszty obsługi organizacyjnej, finansowej i administracyjnej, jak również koszty wynagrodzenia osoby prowadzącej szkołę.
W ocenie WSA nie można uznać za wydatki dotowane kosztów reklamy i promocji. Załączone do akt faktury obejmują dzierżawę gruntu pod reklamę z napisem "nabór do szkół" i emisję spotu informacyjnego o naborze do szkół [...]. Wydatki te stanowiące o naborze do różnych szkół spółki nie mają związku z kształceniem, wychowaniem czy oświatą tylko są formą zachęty do uczestniczenia w naborze do szkół prowadzonych przez spółkę. Dostarczenie informacji, nawet fachowych, konkretnych i związanych z przyszłą edukacją nie stanowi o realizacji w/w celów. Może stanowić zapowiedź ich realizacji, ale samą realizacją nie jest. Reklama, marketing służą w szczególności zwiększeniu rozpoznawalności podmiotu wśród potencjalnych klientów i tym samym zwiększeniu przychodów, ale dostarczenie informacji o ofercie edukacyjnej związane jest jedynie z informowaniem o przedmiocie prowadzonej działalności gospodarczej, a nie działalnością oświatową rozumianą, jako proces kształcenia, wychowania i opieki. Nie sposób przyjąć - w świetle art. 90 ust. 3d uso, że dotacja może być wydatkowana na każdy cel.
Sąd podkreślił, że nie można uznać zakupu kwiatów doniczkowych za bezpośrednio związane z procesem dydaktycznym. Nie jest wprawdzie możliwe zbudowanie katalogu środków dydaktycznych, ale zazwyczaj wynikać one będą z profilu kształcenia. Nie sposób kwiatów doniczkowych, nawet, jeśli mają one poprawić komfort pomieszczeń szkolnych i je upiększyć uznać za pełniące funkcje w zakresie kształcenia, wychowania czy opieki. Trudno przyporządkować je też do profilu kształcenia. W związku z tym zakup kwiatów nie jest związany bezpośrednio z procesem dydaktycznym i nie pełni funkcji w zakresie kształcenia wychowania i opieki.
[...]wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości i uchylenia zaskarżonej 5 decyzji oraz przekazania sprawy Sądowi I Instancji do ponownego rozpoznania. Autor skargi kasacyjnej wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:
- I. Przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 poz. 1369), dalej: p.p.s.a.) wzw. z art. 7, art. 80 kpa, poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji pomimo błędnego przyjęcia przez organ, że Szkoła przeznaczyła środki z dotacji oświatowej w celu sfinansowania działań reklamowych, mających na celu zachęcenie do oferty Szkoły, gdy tymczasem działania promocyjne Szkoły koncentrowały się wyłącznie na informowaniu o ofercie edukacyjnej Szkoły, prowadzonej rekrutacji oraz promowaniu wartości nauki i edukacji w świadomości lokalnej, tym bardziej, że Szkoła kształci osoby dorosłe, które nie są objęte obowiązkiem Szkolnym;
- b) art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 107 kpa poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, pomimo, że organ niedostatecznie uzasadnił dlaczego w ocenie organu wydatki na kwiaty doniczkowe dla sal lekcyjnych nie mieszczą się w kategorii wydatku bieżącego Szkoły poniesionego na cele kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej;
El. Przepisów prawa materialnego tj.:
- a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 90 ust 3d pkt 1) lit. b) uso poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatki na promocję Szkoły nie stanowią wydatków bieżących szkół obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności Szkoły, tj. w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej;
- b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 90 ust. 3d pkt 1) lit. b) uso w zw. z art. 5 ust. 7 uso poprzez jego rażąco błędną wykładnię i uznanie, że wydatki na zakup kwiatów doniczkowych do klas lekcyjnych nie stanowią wydatku bieżącego w rozumieniu art. 90 ust 3d uso, pomimo, iż w ocenie organu wydatki te stanowią realizację zadań organu prowadzącego, o których w art. 5 ust. 7 uso;
- c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z przepisu art 252 ufp poprzez jego błędną wykładnię i bezpodstawne zastosowanie, co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji oraz uznanie, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, gdy tymczasem dotacja w zakwestionowanym przez organ i zaskarżonym przez odwołującą zakresie, została przekazana na bieżące wydatki Szkoły.
Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca kasacyjnie spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Pile w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w § 2 art. 183 p.p.s.a., w tej sprawie nie występują.
Skarga kasacyjna została oparta na zarzutach naruszenia zarówno prawa materialnego, jaki i przepisów postępowania. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności trzeba rozważyć kwestie związane z przepisami postępowania. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kwestii procesowych bowiem ma przesądzające znaczenie dla oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących sfery prawa materialnego.
Autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7 kpa i 80 kpa w dokonaniu błędnej oceny materiału dowodowego, pomijającej całkowicie informacyjny charakter działań, a także fakt, że Szkoła poprzez prowadzenie działalności informacyjno-promocyjnej realizuje swojej zadania statutowe. W uzasadnieniu tego zarzutu podkreślił, że należy dokonać rozróżnienia działań informacyjnych i działań reklamowych, nastawionych na zwiększenie przychodów Szkoły z czesnego. Działania informacyjne nie stanowią same w sobie reklamy. Skarżąca informowała o prowadzonych naborach, w zakresie nauczania oraz innych warunkach dotyczących podjęcia nauki. Wobec tego te działania miały jedynie charakter informacyjny oraz były podejmowane zgodnie ze statutem Szkoły w ramach zadań z zakresu profilaktyki społecznej.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał oceniany zarzut za trafny.
W rozpoznawanej sprawie, organy ustaliły - co zaaprobował Sąd I instancji, że reklama skierowana była do potencjalnych słuchaczy szkół prowadzonych przez Stronę i miała na celu zwiększenie ilości uczniów, a w konsekwencji służyła finansowemu celowi Spółki. Dostarczanie w ramach tych działań informacji o ofercie edukacyjnej jest związane jedynie z informowaniem o przedmiocie działalności gospodarczej organu prowadzącego, a nie z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowania i opieki. Prowadzona przez Spółkę akcja reklamowa dotyczyła promocji prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której prowadzone miały być przez szkoły zajęcia edukacyjne, Tym samym wydatki na reklamę i promocję nie służyły bezpośrednio realizacji celów oświatowych.
Skład sędziów NSA orzekający w tej sprawie, podziela stanowisko reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, że w ramach dotacji przysługującej szkołom niepublicznym nie mogą być sfinansowane wydatki poniesione przez nie na cele związane z reklamą i promocją placówek, w sytuacji gdy wydatki te miałyby zwiększyć przyszłe przychody Spółki i w związku z tym nie mogłoby być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, ponieważ bez ich poniesienia placówka ta mogłaby prowadzić bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą. Jednakże w rozpoznawanej sprawie należy zwrócić uwagę, co zasadnie uwypuklono w skardze kasacyjnej, że Skarżąca informowała o prowadzonych naborach, zakresie nauczania oraz innych warunkach dotyczących podjęcia nauki. Te działania informacyjne, nie były nastawione na zwiększenie przychodu z czesnego, nie miały zatem elementu komercyjnego. Gimnazjum dla Dorosłych w Pile bowiem nie pobiera od swoich uczniów czesnego.
Nadto działania informacyjne były podejmowane zgodnie ze statutem Szkoły w ramach realizacji działań z zakresu profilaktyki społecznej (§ 14 ust. 1 statutu). Należy dodać, że Skarżąca prowadzi szkołę dla osób dorosłych, które co do zasady nie są objęte obowiązkiem szkolnym, osoby te muszą mieć wiedzę o możliwości podjęcia nauki i uzupełnienia wykształcenia. Statutowe zadania Szkoły w tym zakresie, mają na celu szerzenie takiej świadomości wśród lokalnej społeczności, realizując przez to zadania związane ze sferą zadań z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie nie rozważono czy zakwestionowane wydatki służyły promocji edukacji jako wartości samej sobie wśród społeczności lokalnej. Organy, a także Sąd I instancji, skoncentrowały się wyłącznie na elemencie marketingowym tych działań, postrzeganym jako zwiększenie zysków podmiotu prowadzącego Szkołę. Pominięcie okoliczności, czy wydatki ponoszone na koszt informacji służyły wyłącznie rekrutacji (naborowi) uczniów wskazuje, że organ nie rozpatrzył wyczerpująco zebranego w sprawie materiału dowodowego, co uzasadnia uchylenie zaskarżonego wyroku oraz zaskarżonej decyzji.
Natomiast zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit
c) p.p.s.a. w zw. z art. 107 kpa, nie mógł odnieść skutku oczekiwanego przez autora skargi kasacyjnej. Po pierwsze nie wskazano jednostek redakcyjnych art. 107 kpa. Sąd odwoławczy nie ma obowiązku domyślania się, który przepis prawa skarżący miał uwadze. Przepis ten musi być wskazany wyraźnie. Natomiast z uzasadnienia ocenianego zarzutu wynika, że Skarżąca kwestionuje wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, na mocy której rozstrzygnięto sprawę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w ocenie Strony, nie odniósł się do brzmienia art. 90 ust. 3 pkt 1) lit. b) uso (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydawania decyzji), z którego wprost wynika kwalifikacja wydatków, o których mowa w art. 5 ust. 7 uso jako kosztów bieżących pokrywanych z dotacji. W tym miejscu należy zauważyć, że art. 90 ust. 3d pkt 1 ustawy - Prawo oświatowe w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., (w brzmieniu obowiązującym w okresie udzielania i wykorzystania dotacji), w zakresie istotnym dla rozpoznawanej sprawy stanowił, że dotacje są przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być przeznaczane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i 9 udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego (...). Nie ulega wątpliwości, że ustawodawca dopiero od 31 marca 2015 r. do wydatków bieżących wprost zaliczył także wydatki "związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 uso (art. 90 ust. 3d pkt 1) lit. b) uso w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2015 r,). W noweli, która obowiązywała od 1 stycznia 2014 r. nie wskazano takich wydatków. Zmiana polegała na dookreśleniu, na jakie cele mogą być przeznaczane środki pochodzące z dotacji przekazywanych przez jednostki samorządu terytorialnego dla jednostki prowadzącej szkołę. W przepisie była mowa o wydatkach bieżących na określone w nim cele, bez wskazania, że chodzi o wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego. Zdaniem NSA w składzie orzekającym w sprawie, nowe od 31 marca 2015 r. brzmienie art. 90 ust. 3d uso, zostało w znaczy sposób rozszerzone i jako takie nie może mieć zastosowania do stanów faktycznych powstałych po wejściu w życie omawianego przepisu. Ponieważ mamy w tym przypadku bez wątpienia do czynienia z przepisem prawa materialnego, w sytuacji braku przepisów intertemporalnych, które zezwalałyby na jego zastosowanie wstecz, to w myśl zasady lex retro non agit, nie może on mieć zastosowania do wydatków sfinansowanych dotacjami oświatowymi w 2014 r. W orzecznictwie podkreśla się, że zgodnie z zasadą lex retro non agit, do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy wówczas obowiązujące. Tym samym późniejsze przepisy nowelizujące określone regulacje prawne nie znajdują do nich zastosowania. Jednocześnie nowe prawo nie może prowadzić do formułowania odmiennych ocen prawnych tych zdarzeń, niż wynikające z treści przepisów prawa obowiązujących w czasie ich zajścia (por. wyrok SN z 18 września 2014 r., sygn. Akt V CSK 557/13). W orzecznictwie podkreśla się jednocześnie, że wyjątki od zasady lex retro non agit są dopuszczalne tylko wtedy, gdy wynikają one wprost z brzmienia lub celu nowej ustawy. Zaznacza się przy tym, iż nie jest dopuszczalnym "wyinterpretowanie" możliwości obejścia zasady nie retroakcji jedynie w oparciu o przepisy prawa, jeżeli taka możliwość nie wynika z przepisów w sposób jednoznaczny (por. wyrok SN z 24 stycznia 2014 r. sygn. Akt V CSK 93/13). Z tego względu na podstawie art. 90 ust. 3d uso w brzmieniu z 2014 r., dotacja oświatowa nie mogła być wykorzystana na wydatki organu prowadzącego, a zakup kwiatów doniczkowych był niewątpliwie wydatkiem bieżącym organu prowadzącego szkołę. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ wskazał w 10 podstawie prawnej właściwy przepis prawa, dokonał jego wykładni, a tym samym wyczerpująco poinformował stronę o motywach swojego rozstrzygnięcia.
Przechodząc do oceny zarzutów prawa materialnego, należy wskazać iż co do zasady efektywne zarzucenie naruszenia przepisów postępowania czyni przedwczesnym zarzuty naruszania prawa materialnego. Naruszenie przepisów prawa materialnego może być skutecznie uznane za podstawę skargi kasacyjnej przy bezspornym stanie faktycznym sprawy pozwalającym na zastosowanie do niego odpowiedniej normy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 21 grudnia 2005 r., sygn, akt GSK 1310/04). Wobec braku rozważenia przez organ czy wydatki informacyjne służyły wyłączanie rekrutacji (naborowi) uczniów i jako takie należały do grupy wydatków bieżących związanych z realizacją zadań określonych w art. 90 ust. 3d uso, zarzuty zredagowane w pkt 2 a) i c) skargi kasacyjnej okazały się przedwczesne.
Natomiast zarzut sformułowany w pkt 1 b) osnowy skargi kasacyjnej jest pozbawiony usprawiedliwionych podstaw. Nie można skutecznie zarzucić Sądowi I instancji dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 90 ust. 3d pkt 1) lit b) uso, w sytuacji gdy przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2015 r. nie miał zastosowania do dotacji udzielonej i wykorzystanej w 2014 r. Nowelizacja art. 90 ust. 3d uso ma charakter normatywny i w żaden sposób nie można jej interpretować w sposób rozszerzający (por. wyrok NSA z: 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2775/15, 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 5746/17, 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 5232/16). Ustawodawca dopiero od 31 marca 2015 r. do wydatków bieżących wprost zaliczył także wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 uso. Dlatego też zmiana tego przepisu z dniem 31 marca 2015 r. nie miała wpływu na inną niż dotychczas kwalifikację wydatków organu prowadzącego.
Ocena podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów uprawnia do zastosowania w sprawie art. 188 p.p.s.a. Stosownie do treści tego przepisu stwierdzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, pozwala temu Sądowi na uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi. Zastosowanie art. 188 p.p.s.a. jest bowiem uzależnione od spełnienia następujących przesłanek: po pierwsze, Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia skargę kasacyjną; po drugie, 11 uwzględnienie skargi kasacyjnej wiąże się z uchyleniem zaskarżonego orzeczenia, i po trzecie istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Te wszystkie wymienione przesłanki wystąpiły łącznie w rozpoznawanej sprawie.
Mając powyższe na podstawie art. 188 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.
O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 1, art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).