Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 września 2020 r. sygn. akt III SA/Po 424/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania egzekucyjnego.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu (dalej: "NUS") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec (...)(dalej: "zobowiązany") na podstawie tytułu wykonawczego z (...), nr (...), wystawionego przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: "NFOŚiGW"), obejmującego należności z tytułu opłaty dodatkowej za wydobycie kopalin z rażącym naruszeniem koncesji w kwocie 131.814,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. W toku postępowania zawiadomieniem z (..) NUS dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego. Zawiadomienie o zajęciu doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności (...), zaś zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego (..). W odpowiedzi na zawiadomienie (...) dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny, że brak środków na rachunku stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia, następnie (..) przekazał kwotę 54,78 zł, która rozliczona została na koszty postępowania egzekucyjnego.
Pismem z (...) zobowiązany wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych wraz z postanowieniem WSA w Warszawie z 4 października 2019 r., sygn. VI SA/Wa 1750/19, o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji.
Wierzyciel pismem z (...) wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak wymagalności obowiązku. Wobec powyższego organ egzekucyjny postanowieniem z (...) r., nr (...), umorzył postępowanie egzekucyjne. Pismem z (...) r. NUS zawiadomił wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego. Wierzyciel zażądał wydania postanowienia w tej sprawie. NUS postanowieniem z (...) r., nr (...), obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 8.057,46 zł.
DIAS, postanowieniem z (...) nr (...), utrzymując w mocy postanowienie I instancji, na skutek złożonego przez zażalenia, wskazał, że na kwotę kosztów egzekucyjnych składa się opłata manipulacyjna w wysokości 1.352,23 zł i opłata za zajęcie wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego w wysokości 6.761,15 zł. Organ II instancji nie zgodził się z argumentacją wierzyciela, co do skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Kierując się wskazaniami zawartymi w tym wyroku, zdaniem organu racjonalnym będzie uznanie, że powinno się ustalić maksymalną wysokość opłaty za czynności egzekucyjne proporcjonalnie do maksymalnej opłaty za zajęcie nieruchomości, którą ustawodawca jako jedyną dookreślił.
Zatem w przypadku zajęcia rachunku bankowego opłata ta nie powinna być wyższa niż 21.375 zł, a w przypadku opłaty manipulacyjnej nie powinna być wyższa niż 4.275 zł. Ustalając w sprawie wysokość kosztów egzekucyjnych organ respektował te wytyczne.
NFOŚiGW wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sąd I instancji wskazał, że istota sporu do jakiego doszło w kontrolowanej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy wobec skarżącego NFOŚiGW w sposób prawidłowy określono wysokość kosztów egzekucyjnych. Skarżący nie kwestionował samej zasadności obciążenia go – jako wierzyciela – kosztami (art. 64c § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438, z późn. zm), dalej u.p.e.a.), a podważał: po pierwsze, dopuszczalność naliczenia w ramach tych kosztów opłaty, o której stanowi art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., po drugie, wysokość składających się na te koszty opłat (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), podając konieczność ich miarkowania, jakie prowadzić miało – zdaniem skarżącego – do zachowania adekwatności względem faktycznie wykonanych przez organ czynności.
W rozpatrywanej sprawie zaistniała przesłanka, w której do zajęcia tego dochodzi, lecz nie prowadzi to do pokrycia całości egzekwowanej należności pieniężnej.
Sąd I instancji podniósł, że skarżący – powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, jak również na jedną z powstałych na tle tego wyroku linii orzecznictwa sądów administracyjnych – wskazał na konieczność miarkowania wysokości opłat, o których stanowi art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., oraz powiązania go ze stopniem efektywności egzekucji, poziomem skomplikowania czynności egzekucyjnych i nakładem pracy organu przy egzekwowaniu należności. WSA w składzie poglądu tego nie podzielił.
W przywołanym wyroku Trybunał stwierdził m.in., że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji (pkt 1), art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji (pkt 2).
W uzasadnieniu wyroku Trybunał uznał jednak dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) o charakterze ryczałtowym, które uzależnione są tylko od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań, konkludując, że ze swej istoty opłaty te nie wiążą się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego, choć powinny zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego. W przypadkach egzekwowania należności o znacznej wartości występuje jednak zerwanie więzi pomiędzy świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością opłat, ponoszonych za wykonanie tych czynności, co powoduje, że nie są one wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu egzekucyjnego za podejmowane czynności. Wadliwość tę eliminuje wyznaczona kwotowo górna granica opłaty, limitująca kwotę określaną procentowo.
Sąd I instancji argumentował, że skoro w wyroku Trybunału zakwestionowano tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, nadal prawidłowe jest ich obliczanie w oparciu o kryterium stosunkowe – w określonym procencie do kwoty egzekwowanej należności (wysokości obowiązku pieniężnego), z zastrzeżeniem limitu kwotowego, które opłaty te nie mogą przekroczyć. Ponieważ opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, tym samym spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału. Stosując zatem uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można uregulowanie przyjęte dla określenia wysokości opłaty maksymalnej za zajęcie nieruchomości odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej.
W ocenie Sądu I instancji, Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku, zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego.
Zdaniem WSA nie znajdują uzasadnienia podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., czy art. 190 Konstytucji. Sąd ten nie dopatrzył się także innych naruszeń prawa, które przemawiałyby za wyeliminowaniem z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia.
Od przedmiotowego wyroku wierzyciel złożył skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Przedmiotowemu wyrokowi zarzucił:
- 1) naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. błędnej wykładni,
- 2) naruszenie art. 190 Konstytucji RP polegające na jego niezastosowaniu, przez pominięcie wytycznych wynikających z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt (31/14), przez błędne uznanie, że dopuszczalne jest (zwłaszcza przy egzekwowaniu należności o znacznej wartości - w przedmiotowej sprawie 135 223,11 zł) całkowite zerwanie więzi pomiędzy świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością opłat, które jako mające charakter ryczałtowy uzależnione są tylko od kwoty egzekwowanej, z zastrzeżeniem górnej granicy liczonej od kwoty maksymalnej określonej w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a odpowiednio jako jej 1/8 (dla opłaty manipulacyjnej) i 1/5 (opłata za zajęcie wierzytelności na rachunku bankowym). Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku dokonał powyższej wykładni m.in. w oparciu o poglądy NSA dotyczące innego stanu faktycznego, w którym wyegzekwowano całą należność, w konsekwencji Sąd I instancji zanegował możliwość miarkowania opłaty w oparciu o kryteria takie jak np. czasochłonność i nakład pracy, pomimo że Trybunał wskazał jedynie, że opłata może nie być w pełni adekwatna (ale nie całkowicie "nieadekwatna") do nakładu pracy organu egzekucyjnego, jak też Trybunał wyraźnie powiązał brak określenia górnej granicy opłat z formą dochodu organu egzekucyjnego nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych i adekwatnością w stosunku do wyegzekwowanej kwoty, by opłata nie nabrała charakteru swoistej kary i nie świadczyła o nadmiernym fiskalizmie. Nabiera to szczególnego znaczenia w przedmiotowej sprawie, w której wyegzekwowano zaledwie 54,78 zł, czyli jedynie niecałą dziesiątą część procenta dochodzonej należności głównej (dokładnie 0,04%), a obciążono wierzyciela kosztami w kwocie 8 057,46 zł. Zatem realia sprawy pozwalają przypuszczać, że uwzględnienie przywołanych przez wierzyciela argumentów doprowadziłoby do obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w niższej wysokości.
Argumenty na poparcie powyższych zarzutów zostały przedstawione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania z przyczyn określonych w § 2 tego przepisu, której w niniejszej sprawie nie stwierdzono.
Rozpoznając sprawę w tych granicach Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Dodatkowo ocena podniesionych w niej zarzutów uprawniała do zastosowania w sprawie art. 188 p.p.s.a. Stosownie do treści tego przepisu stwierdzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, pozwala na uchylenie zaskarżonego orzeczenia oraz rozpoznanie skargi, i to mimo braku takiego wniosku skarżącego. Zastosowanie art. 188 p.p.s.a. jest bowiem uzależnione od spełnienia następujących przesłanek: po pierwsze, Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia skargę kasacyjną; po drugie, uwzględnienie skargi kasacyjnej wiąże się z uchyleniem zaskarżonego orzeczenia, i po trzecie istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Te wszystkie wymienione przesłanki wystąpiły łącznie w rozpoznawanej sprawie.
Mając na uwadze treść motywów objętego skargą postanowienia oraz motywów zaskarżonego kasacyjnie wyroku, zgodzić się należy z przywołanym stanowiskiem strony, iż istotnie pominięto, tak w podanym kontroli sądowej postanowieniu jak i wyroku, wymienione kwestie wynikające z oceny prawnej zawartej w przywołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego.
Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. W uzasadnieniu motywował, że "brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat.
Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Stwierdził również, że "brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością."
Wskazać również należy na przeważające w orzecznictwie stanowisko, ukształtowane na podstawie przywołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie, z którym organ powinien zbadać adekwatność ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności, a więc odnieść się do zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty te nie przekroczyły maksymalnego rozsądnego pułapu (por. np. wyrok NSA z 26 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 851/18, LEX nr 2973856, a także wskazane tam wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15, z 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16, z 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17, z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2621/17, z 14 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3701/18 i II FSK 3700/18).
W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, jak i zastrzeżeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęty przez organ i zaakceptowany przez Sąd I instancji, sposób ustalenia górnych pułapów kosztów przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego odnoszących się do opłaty manipulacyjnej i opłaty za zajęcie rachunku bankowego. Organ przyjął bowiem, że skoro w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. ustawodawca określił wysokość opłaty za zajęcie nieruchomości w wysokości 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200,00 zł, to maksymalna opłata manipulacyjna stanowiąca 1% egzekwowanej należności nie może być wyższa niż 4.275,00 zł i wyliczona wg tej samej metody 5% opłata za zajęcie innej wierzytelności nie może być wyższa niż 21.375,00 zł.
Taka metodologia ustalenia maksymalnych wartości kosztów podejmowanych czynności egzekucyjnych stoi w zgodzie z oceną zawartą w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego w zakresie, w jakim wypowiedział się on odnośnie do wpływu braku określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej na charakter i oddziaływanie kosztów postępowania egzekucyjnego na wierzyciela, który kosztami tymi zostanie obciążony.
Natomiast błędnej kontroli rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu dokonał Sąd I instancji w aspekcie drugiej części wynikającej z oceny prawnej zawartej w wyroku Trybunału, dotyczącej miarkowania kosztów postępowania egzekucyjnego względem realnego nakładu pracy organu egzekucyjnego wynikającego z czasochłonności i stopnia skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych.
Wadliwie bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że organ zastosował się do wskazań z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zaś miarkowanie kosztów postępowania egzekucyjnego w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Zauważyć w tym miejscu należy, że sam Sąd I instancji dokonując kontroli rozstrzygnięcia organu skarbowego, pominął w całości przywołane zalecenia Trybunału jak i stanowisko judykatury, co do konieczności wykazania przez organ egzekucyjny adekwatność ustalonych kosztów postępowania egzekucyjnego do faktycznego - realnego, nakładu środków finansowych i niefinansowych w związku z podejmowanymi czynnościami egzekucyjnymi.
Jak wynika z treści uzasadnienia postanowienia z dnia 8 czerwca 2020 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w omawianej kwestii, ograniczył się wyłącznie do wyliczenia kwoty ustalonych kosztów egzekucyjnych w wysokości 8.057,46 zł, na które składały się, jak podał organ, koszty czynności egzekucyjnych powstałych w związku z tytułem wykonawczym nr (...) – opłata manipulacyjna wynosząca 1% kwoty egzekwowanych należności (wraz z odsetkami za zwłokę) w kwocie 1.352,23 zł i opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego 6.761,15 zł
Powyższe wyliczenie podjętych czynności i wskazanych w związku z nimi kwot nie zawierały żadnego uzasadnienia, wskazującego na przyczyny na podstawie, których organ przyjął takie, a nie inne stawki za podjęte czynności egzekucyjne. Przede wszystkim brak jest jakiejkolwiek argumentacji, w tym argumentacji wspartej stosownymi dokumentami, która wskazywałaby w sposób klarowny i jednoznaczny na faktyczny nakład pracy i rzeczywiście poniesione koszty finansowe w aspekcie podnoszonej już czasochłonności i stopnia skomplikowania podjętych czynności egzekucyjnych. Opisany brak rozstrzygnięcie organu odwoławczego, który co wynika z treść uzasadnienia, wynikał również z faktu pominięcia omówionego zagadnienia przez organ I instancji, powoduje, że organ uchylił się od zastosowania zawartej w nim oceny prawnej i związanego z nim wymogu dotyczącego ustalania kosztów postępowania egzekucyjnego obciążających wierzyciela w przypadku zaistnienia sytuacji przewidzianej przepisem art. 64c § 4 u.p.e.a.
Wadliwość tą, jak już wspomniano, Sąd I instancji zaaprobował, koncentrując się na ocenie mechanizmu przyjętego przez organ do ustalenia maksymalnego pułapu kwot kosztów przeprowadzonej egzekucji.
Podkreślenia wymaga, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., nie powoduje utraty mocy przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją w zakresie określonym w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu, także przez organy administracji publicznej i sądy, jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału Konstytucyjnego (por. wyrok NSA z 27 listopada 2019 r., sygn. akt I GSK 1678/19).
Stan niniejszej sprawy powoduje, że Sąd I instancji przeprowadził wadliwą, bo niepełną kontrolę wydanych w sprawie postanowień organów obu instancji, które z uwagi na ich istotny brak w sferze pełnego, jednoznacznego i przekonującego ustalenia co do kosztów obciążających wierzyciela, nie mogą się ostać w obrocie prawnym, jako rozstrzygnięcia, przy wydaniu których nie zastosowano się do wytycznych wynikających z wyroku Trybunału.
Z tych przyczyn, Naczelny Sąd Administracyjny, uznając istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną, na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylając wyrok Sądu I instancji, uchylił również postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 sierpnia 2019 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z dnia 26 czerwca 2019 r. W konsekwencji, organy rozpoznając ponownie sprawę zobowiązane będą do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w tym wyroku NSA oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., ze szczególnym uwzględnieniem konieczności wykazania adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności z zachowaniem racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji, a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty te nie przekroczyły maksymalnego rozsądnego pułapu.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 oraz art. 200, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.