Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 września 2004 r. sygn. akt III SA/Wr 93/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę Przedsiębiorstwa Handlowego [...]" spółki z o.o. w Nysie na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 31 października 2000r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego.
Strona do sprowadzanych towarów zadeklarowała stawkę celną obniżoną w wysokości 4,6 % na podstawie deklaracji eksportera - faktury nr 286 i świadectwie pochodzenia towaru nr L 332409 dołączonych do zgłoszenia celnego - o pochodzeniu towarów z Niemiec. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych stwierdzono, że przedmiotowy towar - odzież używana -nie pochodzi tylko z obszaru Unii Europejskiej, ale także z Japonii, Chin i USA.
Decyzją z dnia 19 stycznia 1998r. umieszczoną na zgłoszeniu celnym SAD nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu uznał zgłoszenie celne w/w za nieprawidłowe w zakresie zastosowanej stawki celnej i dokonał wymiaru należności celnych wobec przedmiotowego towaru z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej w wysokości 60 %.
Orzekając na skutek odwołania strony, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 31 października 2000r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we Wrocławiu.
Na powyższą decyzję importer złożył skargę.
Wojewódzki Sąd Administracyjny odnosząc się do zarzutów skarżącej wskazał, że zgodnie z art. 13 § 3 pkt 4 i § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23 poz. 117) stawki celne obniżone mogą być stosowane na wniosek zgłaszającego wobec towarów traktowanych preferencyjnie w oparciu o umowy międzynarodowe, o ile towary te spełniają warunki do ich stosowania. Regulacje odnośnie zastosowania stawki celnej obniżonej z uwagi na pochodzenie towaru z terenu Unii Europejskiej zawiera Układ Europejski sporządzony w Brukseli dnia 16 grudnia 1991r. (Dz.U. Nr 11 poz.
- 38) ustanawiający stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, a wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi. Polska stała się stroną tego Układu z dniem l lutego 1994 r. Częścią integralną tej umowy międzynarodowej jest m in. Protokół IV. Zgodnie z art. 16 ust. l tego Protokołu w brzmieniu z dnia przedmiotowego zgłoszenia celnego, z postanowień umowy korzystają w imporcie do Polski produkty pochodzące ze wspólnoty pod warunkiem spełnienia określonych warunków:
- - przedłożenia świadectwa przewozowego EUR1,
- - przedłożenia określonej w artykule 21(1), deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji.
Sąd stwierdził, że występujący w niniejszej sprawie eksporter nie był eksporterem "upoważnionym" w rozumieniu art. 21 ust. l a i art. 22 Protokołu.
Sąd wskazał też na szereg innych wymagań formalnych i materialnych zawartych w w/w Protokole, opisując szczegółowo procedurę i wymogi zastosowania obniżonej stawki celnej.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sad Administracyjny stwierdził, że poza sporem jest, iż skarżący nie spełnił obligatoryjnych warunków do zastosowania wobec niego obniżonej stawki celnej.
Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej spółki o tym, iż o deklarowanym pochodzeniu towaru nie świadczy sposób pozyskania towaru, używanie go i pakowanie na terenie Niemiec. Pogląd taki sprzeczny jest z art. 2 Protokołu Nr 4, w myśl którego, za "produkty pochodzące" uważa się m.in. produkty całkowicie uzyskane we Wspólnocie jak i poddane wystarczającej obróbce lub przetworzeniu.
Sąd podzielił ocenę organu celnego o mylnym rozumieniu przez stronę zasad regulujących preferencyjne i niepreferencyjne pochodzenie towarów. Stwierdził, że strona domagała się zastosowania stawki obniżonej, tymczasem w skardze zarzuca naruszenie przepisów art. 16 § l i § 2 pkt 9 i art. 19 § l i § 2 które dotyczą niepreferencyjnego pochodzenia towarów.
W ocenie Sądu przedłożone dokumenty nie spełniają wymagań dla wykazania niepreferencyjnego pochodzenia. W szczególności świadectwo pochodzenia pozostawało w sprzeczności z wynikiem rewizji, a próba jego weryfikacji pozostała bez odpowiedzi. Nie zostały więc spełnione wymagania zawarte w Rozporządzeniu Rady Ministrów z 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130 poz. 851 ze zm.).
Z uwagi na powyższe rozważania Sąd nie podzielił zarzutów dotyczących uchybienia zasadzie prawdy obiektywnej - art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego i art. 19 § l i § 2 Kodeksu celnego, jak i zarzutów naruszenia art. 16 § l i § 2 Kodeksu celnego.
Sąd stwierdził, że to iż niemieckie organy celne nie zakwestionowały pochodzenia towarów nie stanowi dowodu w niniejszej sprawie.
Skarżąca Spółka, od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Domagała się uchylenia w całości wyroku Sądu I instancji z dnia 21 września 2004r. i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła powołując się na:
- 1. art. 174 ust 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) zwana dalej p.p.s.a. naruszenie:
- - art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodu z wnioskowanych przez skarżącą w toku postępowania przed Sądem dokumentów, w szczególności protokołu kontroli Urzędu Celnego w Duisburgu, jak również decyzji Głównego Urzędu Ceł w Warszawie z dnia 14 grudnia 1998 r., a dowód ten konieczny był celem wyjaśnienia istotnych wątpliwości istniejących w sprawie co do stanu faktycznego, a dotyczących pochodzenia będących przedmiotem importu towarów z Niemiec, jak również upoważnienia eksportera do wystawiania dokumentów na których podstawie dokonano odprawy celnej,
- 2. art. 174 ust l ustawy Prawo i postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) zwana dalej p.p.s.a. naruszenie:
- - art. 15 do 19 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i przyjęcie, mimo prawidłowego ustalenia faktycznego, że przedmiotem importu była przywieziona z Niemiec odzież używana, sortowana, pakowana w worki i zakupiona od niemieckiej firmy, że importowany towar nie spełniał wymogów do zastosowania stawki celnej obniżonej z uwagi na pochodzenie towaru z kraju członkowskiego Unii Europejskiej i błędne przyjęcie, że odzież używana nie była "pochodząca w prawnym tego słowa znaczeniu z Niemiec pomimo, że faktycznie z Niemiec pochodziła"
- - art. 21 ust. l i art. 22 Protokołu Nr 4 stanowiącego załącznik do Układu Europejskiego sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. poprzez błędne przyjęcie, ze eksporter nie był eksporterem upoważnionym w rozumieniu tychże przepisów, gdy Samaria Gmbh posiadała upoważnienie niemieckich władz celnych do sporządzania na fakturze deklaracji pochodzenia towarów przez siebie eksportowanych, a wartość towaru sprowadzonego na Polski obszar celny nie przekraczała 6.000 Euro.
- - art. 2, art. 5 i art. 6 w/w Protokołu poprzez błędne przyjęcie, że będąca przedmiotem importu odzież używana i przesortowana, zapakowana w bele, zdezynfekowana, nie jest produktem wystarczająco przetworzonym, jak również pochodzącym z Niemiec, pomimo że w tym kraju powstała i tym samym niezastosowanie obniżonej stawki celnej wynikającej z tych przepisów doprowadziło do oclenia towaru jak odzieży nowej, nie pochodzącej z terenu Unii Europejskiej.
Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, Podał, że wydany wyrok jest zgodny z prawem. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2000r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejsze sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.
Przepis art. 183 § 1 powołanej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznawania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu Sąd bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.
Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zrzutu o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny tylko w stosunku do określonego, ustalonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego. Oznacza to, że w przypadku braku skutecznego prawnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania – Naczelny Sąd Administracyjny za wiarygodną musi uznać faktyczną podstawę rozstrzygnięcia przyjętą przez wojewódzki sąd administracyjny.
Skarżący powołując naruszenie przepisów postępowania wskazał art. 106 § 3 ustawy wyżej powołanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie przytoczył żadnych innych przepisów proceduralnych jako mających istotny wpływ na wynik sprawy, a więc przepisów pod rządami których został wydany zaskarżony wyrok. Znaczenie powyższego polega też na tym, że w postępowaniu kasacyjnym nie rozpatruje się danej sprawy po raz drugi od początku do końca z urzędu, a ocenia się jedynie w granicach zarzutów zgłoszonych w skardze kasacyjnej. Chodzi więc o wykazanie naruszenia prawa przez Sąd czyli przepisów postępowania sądowego.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut powyższy nie zasługuje na uwzględnienie.
Powołane dowody wbrew twierdzeniom skargi były oceniane przez Sąd I instancji, a więc stanowiły także podstawę ustaleń stanu faktycznego sprawy. Sąd przyjął, że dowody te dotyczą innych zgłoszeń, z późniejszych okresów, a więc nie mają wpływu na prawidłowość dotychczasowych ustaleń i zastosowania właściwych norm prawa procesowego. Zgodzić się należy jednak z zarzutem skargi kasacyjnej, że o ile Sąd I instancji przeprowadził dowód uzupełniający z dokumentów w trybie art. 106 § 3 ustawy, to powinien wydać postanowienie dowodowe, o którym mowa w § 5 tego przepisu w związku z odpowiednim stosowaniem przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Wynika to z treści art. 236 K.p.c., który zakreśla ramy tego postanowienia tj. jakie dowody i na jakie okoliczności. Dopiero tak zakreślony sposób postępowania z dowodami stanowi podstawę do ustaleń. W sprawie postanowienie dowodowe nie zostało wydane. Uchybienie to należało jednak uznać za nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy, skoro Sąd dokonując oceny tych dowodów w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, podał z jakiego powodu nie mają wpływu na rozstrzygniecie sprawy. Ocena ta jest w pełni uzasadniona. Pominięcie jednak całościowej ich oceny stanowiłoby uchybienie istotne i wówczas zasługiwałoby na uwzględnienie.
Powyższe wskazuje, że wobec braku sformułowania podstawy kasacji dotyczącej naruszenia innych przepisów postępowania – Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym sprawy, będącej podstawą wydania zaskarżonego wyroku co uzasadniało przyjętą przez organy celne i Sąd podstawę do zastosowania prawa materialnego. Należało wobec zgłoszonych zarzutów skargi kasacyjnej co do naruszenia prawa materialnego ocenić – czy istotnie naruszenie wystąpiło.
Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie prawa materialnego może polegać na błędnej jego wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu. Błędna wykładnia to mylne rozumienie treści określonej normy prawnej. Niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie uznano za odpowiadający stanowi hipotecznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalony stan faktyczny błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej – postanowienie Sądu Najwyższego z 15 października 2001r. I CKN 102/99 niepub. (Komentarz – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Jan Paweł Tarno – Warszawa 2004r. str. 246).
Zarzuty dotyczące naruszenia wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego wymagają szerszego omówienia. Powołany w pierwszej kolejności Układ Europejski sporządzony w Brukseli 16 grudnia 1991r. (Dz.U. z 1994r. nr 11 poz.
38) jest umową międzynarodową. Odrębnej ratyfikacji i ogłoszeniu podlegał Protokół nr 4 w brzmieniu znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie, nakładanym Porozumieniem podpisanym w Brukseli 24 czerwca 1997r. (Dz.U. z 1997r. nr 104 poz. 662). Tego rodzaju umowy mają konstytucyjnie zagwarantowane pierwszeństwo na wypadek kolizji z ustawami krajowymi. Także art. 2 § 2 ustawy Kodeks celny stanowi, że obowiązek i uprawnienia przewidziane w prawie celnym, a związane z wprowadzeniem towarów na polski obszar celny bądź ich wyprowadzeniem z tego obszaru, powstają z mocy prawa, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej.
W sprawie niniejszej importer zabiegał o zastosowanie obniżonej stawki celnej do sprowadzonego z zagranicy towaru. Zgodnie z postanowieniami art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego oraz części A Postanowień Wstępnych Taryfy celnej, stawki celne obniżone określone są w umowach zawartych przez Polskę z niektórymi krajami lub grupami krajów i znajdują zastosowanie do niektórych towarów pochodzących w szczególności z państw członkowskich Unii Europejskiej. Jedną z tych umów jest Układ Europejski. Obniżone Stawki celne stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towar, do których się to odnosi, spełniają warunki do ich zastosowania. W myśl postanowień art. 20 § 1 i 2 – Kodeksu celnego warunki uzyskiwania pochodzenia, jakie powinny spełniać towary aby korzystać ze środków wymienionych w art. 13 § 3 pkt 4 lub pkt 5, oraz sposoby dokumentowania tego pochodzenia określane są według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów, zawartych w umowach międzynarodowych.
Rada Ministrów w związku z delegacją ustawową zawartą w art. 19 § 3 i w art. 20 § 3 wydała rozporządzenia z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być dokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130 poz. 851 ze zm.) i z dnia 21 października 1997r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania (Dz.U. nr 134 poz. 886). Oznacza to, że w odniesieniu do przywozu z zagranicy towarów "pochodzących", wnioskowanych do obniżonej stawki celnej, prawo krajowe stosuje się w ograniczonym zakresie, z wyłączeniem tej części postępowania, która dotyczy spełnienia warunków uzyskiwania pochodzenia dla korzystania z omawianej preferencji celnej oraz sposobu dokumentowania tego pochodzenia.
Regulacja prawna w omawianym, objętym umową międzynarodową zakresie, zawarta jest w Protokole nr 4 U.E. dotyczącym definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej. Zgodnie z art. 16 Protokołu, na co także zwrócił trafnie uwagę Sąd I instancji, pochodzenie towaru można dokumentować na dwa sposoby, bądź to przy pomocy świadectwa przewozowego EUR 1 wystawionego na wniosek eksportera przez władze celne tego kraju, bądź, w zakresie ograniczonym do przypadków objętych art. 21 Protokołu, przy pomocy deklaracji skróconej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty w sposób wystarczający do jego identyfikacji. Protokół nr 4 określa szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych do żądania stosowanych dowodów, ale dotyczą one władz celnych kraju eksportu (art. 17 ust. 3 i 5, art. 18 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22).
Niezależnie od tego, władze celne kraju eksportu są uprawnione w myśl postanowień art. 32 Protokołu do dodatkowej wyrywkowej weryfikacji dowodów pochodzenia, w ramach której mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić każdą kontrolę i mogą to czynić zarówno z urzędu jak i na wniosek władz celnych kraju importu. Jeżeli chodzi o władze celne kraju importu, to ich rola w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodów pochodzenia jest ograniczona i wynika także z postanowień art. 32 Protokołu nr 4 U.E. W razie uzasadnionych wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów Protokołu, władze celne kraju importu zwracają się o weryfikację, której dokonują władze celne kraju eksportu, a następnie informują wnioskodawcę o wynikach weryfikacji. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiały wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne, czy sprowadzone produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty, z Polski lub z innego kraju wymienionego w art. 4 Protokołu i czy spełniają inne wymogi Protokołu (art. 32 ust. 1, 3, 5).
Z powyższych unormowań wynika, że w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodu pochodzenia, organy celne kraju importu korzystają z wyników postępowania organów celnych kraju eksportu. O ile służby celne kraju eksportera nie udzielą odpowiedzi w ciągu 10 miesięcy od dnia złożenia wniosku o sprawdzenie albo jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczającej informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze wnioskujące weryfikację odmawiają wszelkich preferencji (art. 32 ust.
6) – jeżeli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności. Potwierdza to dodatkowo, że organy celne kraju importera nie są uprawnione do żądania od władz celnych kraju eksportera żadnych dodatkowo dokumentów, ponad wynik weryfikacji, a jeżeli wynik ten nie wystarczał, to zasadniczo odmawiają preferencji.
W przedmiotowej sprawie odmówiono preferencji przyjmując, że przedłożone dokumenty nie spełniają wymagań dla wykazania jego pochodzenia. Oznacza to wobec braku zarzutów procesowych, o których była wyżej mowa, że należało ocenić – czy ustalony przez Sąd I instancji stan faktyczny pozwalał na zastosowanie w tym zakresie zakwestionowanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – tak – z następujących powodów.
Skarga kasacyjna nie zakwestionowała samej zasady zastosowania przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego w zakresie Protokołu IV Układu Europejskiego. Zakwestionowano błędną wykładnię rozumienia przepisów tego Protokołu w zakresie przyjętego stanu faktycznego. Chodzi o ocenę uprawnień eksportera co do przedstawionej faktury z deklaracją eksportera (art. 21 ust. 1, ust. 1"a", 22), a nadto że złożone dokumenty odpowiadały świadectwu pochodzenia jako warunku uzyskania preferencji (art. 2, 5, 6). Przepisy zaś art. 15-19 Kodeksu celnego w zakresie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania stawek niepreferencyjnych.
Sąd I instancji odmowę przyjęcia preferencji towaru dostrzegł w braku spełnienia przesłanek wynikających z umowy międzynarodowej, a więc Protokołu IV Układu Europejskiego. O ile odwołał się do przepisów Kodeksu celnego (art. 2 § 3, 13 § 3 pkt 4, 15-19) – to tylko jako upoważnienie wynikające z zastosowani przepisów umowy, jak też oceny niepreferencyjnego pochodzenia towarów.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty skargi kasacyjnej w zakresie powołanego prawa materialnego, przy braku zarzutów procesowych nie są też uzasadnione.
Przepis art. 83 ustawy – Kodeksu celnego umożliwił organom celnym przeprowadzenie weryfikacji niezależnie od czasu i miejsca skoro skutkiem braku udzielenia odpowiedzi w trybie art. 32 ust. 6 – Protokołu IV była odmowa wszelkich preferencji. W związku też z treścią art. 2 § 2, 13 § 3 pkt 5, 20 – Kodeksu celnego i powołanego także wyżej rozporządzenia z 21 października 1997r. władze celne kraju importu słusznie stwierdziły, że sprowadzony towar nie można zaliczyć jako pochodzący z Unii Europejskiej w rozumieniu przepisów unijnych, jak też krajowych. Ocena ta wynikała z niezakwestionowanych w skardze kasacyjnej ustaleń stanu faktycznego. Skarga kasacyjna zarzuty w istocie sprowadziła do polemicznej oceny przepisów umowy międzynarodowej w zakresie potwierdzenia właściwego pochodzenia towaru, jak też oceny uprawnień eksportera do wystawienia deklaracji na fakturze.
Sąd I instancji szczegółowo ocenił z jakich powodów w kontekście przepisów prawa materialnego przedłożona faktura z deklaracją eksportera nie mogła być przyjęta. Naczelny Sąd Administracyjny podziela powyższą ocenę. Nie można przyjąć, że powyższą ocenę mógł zmienić podniesiony zarzut w skardze kasacyjnej w zakresie wartości towaru. Istotnie, art. 21 ust. 1 "a" – Protokołu dla deklaracji na fakturze w przypadku każdego eksportu i dla każdej przesyłki składającej się z jednego lub wielu opakowań wprowadził łączną wartość nie przekraczającą 6.000 ECU. Deklaracja ta poza tym wymogiem musiała spełniać pozostałe warunki określone w tym przepisie. Chodzi o wymogi określone w załączniku IV Protokołu. Treść faktury z deklaracją eksportera o pochodzeniu towaru nie była zgodna z tym załącznikiem. Zgodna była natomiast z wzorem deklaracji zamieszczonej w załączniku do wymienionego już wyżej rozporządzenia z 21 października 1997r. w sprawie reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu dokumentowania upoważniającego do stosowania stawek preferencyjnych (Dz.U. nr 134 poz. 886).
Dotyczyła zatem państw spoza Układu Europejskiego. Tymczasem dla skorzystania przez importera z obniżonej stawki konieczne jest legitymowanie się prawidłowym świadectwem pochodzenia, co nie miało miejsca w sprawie. Wbrew stanowisku skarżącej o deklarowanym pochodzeniu towaru nie świadczy sposób pozyskania towaru, używania go, sortowania, pakowania. Zastosowanie stawki obniżonej wymaga, aby towar pochodził z Niemiec. Przepisy te ściśle określają jakie warunki musi spełnić towar, aby być uznanym za "towar pochodzący z danego kraju". Skarżący stosuje inne kryteria uznania towaru za pochodzący z Niemiec. Nie wystarczy, aby był używany, kupiony od firmy czy przywieziony. Kraj pochodzenia towaru w znaczeniu prawnym, a kraj w którym go używano i z którego go faktycznie przywieziono, nie oznacza tego samego. Fakt używania, sortowania, pakowania w worki na terenie określonego kraju nie powoduje, że odzież nabywa preferencyjne pochodzenie z tego właśnie kraju.
O nabyciu pochodzenia z danego kraju, a więc pochodzenia preferencyjnego, decyduje szereg warunków zwanych regułami pochodzenia określonych w art. 2-7 Protokołu nr 4. Na podstawie art. 6 Protokołu nr 4 produkt uznaje się za poddany wystarczającej obróbce lub przetworzeniu, jeżeli spełnia warunki określone w załączniku II do przedmiotowego Protokołu. Nie spełnia wymogów określonych w przedmiotowym załączniku sortowanie, pakowanie i dezynfekowanie. Oznacza to, że nie można produktów poddać wystarczającej obróbce lub przetwarzaniu i uznać za produkt pochodzący z Niemiec. Nie można zatem przyjąć, że został naruszony art. 2, 5, 6 Protokołu IV.
Nie jest też uzasadniony zarzut naruszenia art. 15-19 Kodeksu celnego, skoro przepisy te odnoszą się do reguł ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów. Mają one zastosowanie w przypadku określenia długu celnego według stawek konwencyjnych i autonomicznych. W związku z tym, skarżący nie może powoływać się na nie, żądając zastosowania stawki obniżonej. Stawki celne obniżone regulowane są przez zawarte umowy międzynarodowe w sprawie tworzenia stref wolnego handlu. Szczególną regulację, co do stosowania stawki celnej obniżonej zawiera omówiony już w sprawie układ Europejski.
Powyższe oznacza, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Skarga wobec tego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 204 pkt 1, 205 § 2 i 3 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. nr 163 poz. 1349 z p.zm.), zaś zwrot uiszczonego wpisu w związku ze zwolnieniem od kosztów sądowych znajduje swoje podstawy w treści art. 239 pkt 4 i art. 242 powyższej ustawy.