Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 6 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 3022/18

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 27 listopada 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Województwa [...] (Strona, Skarżący, Skarżący kasacyjnie) na decyzję Ministra Finansów (obecnie Ministra Rozwoju i Finansów) z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o zwrocie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oddalił skargę.

Wyrok Sąd I instancji wydał w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Działając na podstawie art. 10a ust. 7 i 8 ustawy z dnia 22 września 2006 r. o uruchamianiu środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej przeznaczonych na finansowanie wspólnej polityki rolnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1065; dalej u.u.s.p.b.UE), Województwo [...] zawarło w dniu [...] lipca 2010 r. porozumienie z Wojewodą [...] w sprawie przekazywania środków z budżetu państwa na wyprzedzające finansowanie kosztów ogólnych ponoszonych na realizację operacji "[...]", realizowanej w ramach Działania "Poprawianie i rozwijanie infrastruktury związanej z rozwojem i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa przez gospodarowanie rolniczymi zasobami wodnymi" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013.

Zgodnie z porozumieniem, planowane koszty całkowite operacji miały wynieść 8.650.000,00 zł, podczas gdy planowane koszty ogólne - 563.000,00 zł. Ostatecznie, w związku z podpisanymi sześcioma aneksami do porozumienia, koszty całkowite zostały ustalone na kwotę 8.694.791,80 zł, przy planowanych kosztach ogólnych - 541.504,88 zł, w tym kosztach wykonania dokumentacji projektowej: 452.947,50 zł.

Wykonując powyższe porozumienie, w dniu [...] grudnia 2013 r., Wojewoda [...] dokonał uruchomienia - na rzecz Marszałka - środków w wysokości 452 947,50 zł, przeznaczonych na zapłatę za wykonanie dokumentacji projektowej.

Następnie, działając na podstawie delegacji z art. 72 ust. 3 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2015 r. poz. 469, z późn. zm.; dalej: "Pw"), Marszałek Województwa [...] wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję nr [...] w sprawie współfinansowania z publicznych środków wspólnotowych operacji pn. "[...]". Decyzja ta została zmieniona dwukrotnie: decyzją z dnia [...] września 2014 r., nr [...], oraz decyzją z dnia [...] maja 2015 r., nr [...]. Zgodnie z art. 72 ust. 3 Pw, treść powyższych decyzji była uzgadniana z Wojewodą [...], stosowne postanowienia Wojewoda wydał w dniach: [...] lutego 2014 r., [...] czerwca 2014 r. i [...] maja 2015 r.

Na postanowienie Wojewody [...] z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...], dotyczące uzgodnienia decyzji Marszałka nr [...]. Wojewódzki Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych w [...] (beneficjent) wniósł zażalenie do Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi, który utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie - postanowieniem z dnia [...] września 2014 r.

W rezultacie, Marszałek Województwa [...] wydał w dniu [...] września 2014 r. decyzję nr [...], w której uznał za niekwalifikowalne koszty ogólne przekraczające limit 10% pozostałych kosztów kwalifikowalnych operacji. W wyniku zmian decyzji, całkowity koszt szacunkowy realizacji urządzeń melioracji wodnych podstawowych wyniósł 1.299.058,97 zł, w tym koszty kwalifikowalne 631.381,15 zł. Kwalifikowalne koszty inwestycyjne wyniosły 573.982,87 zł. Koszty ogólne wyniosły 591.685,49 zł, z czego kwalifikowalne koszty ogólne: 57.398,28 zł (kwalifikowalne koszty wykonania dokumentacji projektowej).

W dniu [...] marca 2014 r. Marszałek wydał decyzję nr [...]. Decyzja ta została zmieniona dwukrotnie: w dniu [...] września 2014 r., i [...] maja 2015 r. W drodze tej decyzji Marszałek przyznał pomoc na ww. operację w ramach działania "Poprawianie i rozwijanie infrastruktury związanej z rozwojem i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa przez gospodarowanie rolniczymi zasobami wodnymi". W rezultacie zmian ww. decyzji wyniosła ona 631.381,15 zł, w tym z krajowych środków publicznych w kwocie 157.845,29 zł, natomiast ze środków EFFROW w kwocie 473.535,86 zł. Koszty ogólne wyniosły 591.685,49 zł, z czego kwalifikowalne koszty ogólne: 57.398,28 zł (kwalifikowalne koszty wykonania dokumentacji projektowej).

Wojewoda [...] uruchomił dotację w następujących kwotach:

1. 1) w 2014 r. - w kwocie 33.249,78 zł, z czego:

w dziale 010, rozdziale 01008, § 6517 - 8.037,75 zł, w dziale 010, rozdziale 01008, § 6519-2.679,25 zł, w dziale 010, rozdziale 01008, § 6510-22.532,78 zł

1. 3) w 2015 r. — w kwocie 716.253,62 zł, z czego:

w dziale 010, rozdziale 01008, § 6517 - 414.271,77 zł w dziale 010, rozdziale 01008, § 6519 - 138.090,60 zł, w dziale 010, rozdziale 01008, §6510 - 163.891,25 zł.

Beneficjent w dniu [...] czerwca 2015 r. złożył w Urzędzie Marszałkowskim Województwa [...] wniosek o płatność. Zgodnie z nim, koszty całkowite realizacji operacji wyniosły 1.202.450,90 zł, koszty kwalifikowalne 619.387,30 zł, a wnioskowana kwota pomocy 464.540,47 zł. Zwrot środków w wysokości udziału refundowanego ze środków EFRROW dokonany przez Samorząd Województwa na rachunek dochodów Urzędu Wojewódzkiego w trybie art. 10a ust. 5 uuspbUE wyniósł 464.540,47 zł.

Kwota dotacji na wyprzedzające finansowanie kosztów kwalifikowalnych § 6517, § 6519) wyniosła 931.329,37 zł. Koszty kwalifikowalne we wniosku o płatność zostały określone natomiast w kwocie 619.387,30 zł. Różnica pomiędzy kwotą przekazaną na finansowanie kosztów kwalifikowalnych w ramach wyprzedzającego finansowania a kwotą wykazaną we wniosku o refundację wynosi zatem 311.942,07 zł.

Zawiadomieniem z [...] kwietnia 2016 r. Wojewoda powiadomił Marszałka o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu środków, a [...] maja 2016 r. Wojewoda wydał decyzję, w której orzekł o zwrocie przez Samorząd Województwa [...] kwoty 383.688,75 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że dotacja na wyprzedzające finansowanie została udzielona w wysokości wyższej niż niezbędna na sfinansowanie dotowanego zadania, a co za tym idzie, część dotacji przewyższająca "wysokość niezbędną" podlega zwrotowi w trybie art. 169 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.; także "u.f.p.").

Minister Finansów rozpatrzył odwołanie i [...] sierpnia 2016 r. wydał decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Wojewody z [...] maja 2016 r.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Minister wskazał, że w świetle art. 10a u.u.s.p.b.UE dotacje na wyprzedzające finansowanie są formą quasi-pożyczki dla jednostek samorządu terytorialnego. Spłata tej "pożyczki" powinna nastąpić w trybie art. 10a ust. 4 u.u.s.p.b.UE co oznacza, że warunkiem prawidłowego rozliczenia wyprzedzającego finansowania jest zwrot całości kwoty refundacji otrzymanej przez samorząd z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Brak całkowitego zwrotu do budżetu państwa kwoty refundacji wynikającej z umowy o dofinansowanie oznacza brak całkowitego rozliczenia dotacji na wyprzedzające finansowanie. Minister wskazał, że na podstawie art. 168 ust. 4 oraz ust. 5 u.f.p. wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja została udzielona. Przekazanie środków na rachunek Beneficjenta nie oznacza przy tym wykorzystania dotacji (ust. 4).

W przypadku, gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach (ust. 5). Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w przypadku wyprzedzającego finansowania należy zastosować art. 168 ust. 5 u.f.p., ponieważ o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji stanowią odrębne przepisy regulujące finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej (w szczególności u.u.s.p.b.UE). Tym samym wykorzystanie dotacji celowej na wyprzedzające finansowanie następuje nie przez zapłatę za zrealizowane zadania, lecz przez realizację celów wskazanych w u.u.s.p.b.UE, które należy rozumieć jako zrealizowanie w całości operacji, na którą dotacja została przyznana lub otrzymanie przez samorząd pełnej kwoty refundacji kosztów kwalifikowalnych zadania. Minister podkreślił, że w przedmiotowej sprawie dotacja na wyprzedzające finansowanie została udzielona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w wysokości określonej w odrębnych przepisach.

W sytuacji, w której Beneficjent nie otrzymał całości refundacji, a przyczyną tego był brak kwalifikowalności określonych wydatków, dotacja udzielona na wyprzedzające finansowanie została udzielona w wysokości wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania, a co za tym idzie - część dotacji przewyższająca "wysokość niezbędną" podlega zwrotowi w trybie art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Zdaniem organu odwoławczego powyższa zasada obejmuje zarówno środki przeznaczone na wyprzedzające finansowanie części "europejskiej", jak i środków współfinansowania krajowego. W przypadku, gdy właściwy organ - stosując zasady realizacji danego programu - uznał dany wydatek za niekwalifikowalny i odmówił udzielenia refundacji, należało uznać, że cel - o którym mowa powyżej - nie został zrealizowany, a zatem środki współfinansowania krajowego w wysokości odpowiadającej udziałowi tego współfinansowania w danym wydatku należy uznać za pobrane w nadmiernej wysokości.

Odnosząc się do argumentacji Strony w zakresie wykładni art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2015 r. poz. 513, z późn. zm.) Minister powołał art. 72 ust. 1 ust. 2 pkt 2 P.w. i na podstawie wskazanych przepisów stwierdził, że dotacja na wyprzedające finansowanie, o której mowa w art. 10a u.u.s.p.b.UE jest funkcjonalnie powiązana ze wsparciem udzielanym z EFFROW na podstawie o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, zaś zasady jej rozliczania są szczegółowo określone w u.u.s.p.b.UE. Brak refundacji określonych wydatków ze środków EFFROW z powodu ich niekwalifikowalności skutkuje koniecznością zwrotu nadmiernie pobranej części dotacji na wyprzedzające finansowanie.

Odnosząc się do zarzutów Strony dotyczących uznania określonych wydatków za niekwalifikowalne organ II instancji podkreślił, że ocena ta nie należy ani do Wojewody, ani do Ministra Finansów, lecz do skarżącego Marszałka Województwa, a także ARiMR oraz Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie stwierdził, żeby w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź by dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") skargę oddalił.

Przywołując przepisy art. 10a ust. 1, 2 i 5 u.u.s.p.b.UE. WSA uznał, że konsekwencją udzielenia samorządowi dotacji celowej na wyprzedzające finansowanie operacji jest konieczność dokonania zwrotu środków tej dotacji w całości, a źródłem zwrotu są środki otrzymane z agencji płatniczej tytułem refundacji kosztów kwalifikowalnych ze środków EFRROW. Realizacja przez samorząd województwa [...] inwestycji w ramach Działania "Poprawianie i rozwijanie infrastruktury związanej z rozwojem i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa przez gospodarowanie rolniczymi zasobami wodnymi" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 była współfinansowana środkami z budżetu Unii Europejskiej. Rozpoczęcie inwestycji było możliwe dzięki środkom z budżetu państwa na wyprzedzające finansowanie. Dotacja podlegała zwrotowi do budżetu państwa dzięki środkom unijnym uzyskanym na współfinansowanie inwestycji i powinna zostać rozliczona (zwrócona w całości) nawet jeśli kwota refundacji była niższa od kwoty dotacji.

W rozpoznawanie sprawie różnica pomiędzy uzyskaną kwotą dotacji, a kwotą środków refundowanych, tj. kwota 383.688,75 zł wynikła z faktu uznania części wydatków za niekwalifikowalne, a takie koszty nie podlegają refundacji.

Sąd I instancji wskazał, że na podstawie art. 72 ust. 2 P.w. współfinansowanie wykonania urządzeń wodnych podstawowych w trybie ust. 2, czyli m. in. ze środków publicznych na zasadach określonych w u.w.r.o.w. pociąga za sobą konieczność przestrzegania wspomnianych w tym przepisie zasad, do których należą kryteria kwalifikowalności wydatków. Oznacza to, że wydatek uznany za niekwalifikowalny nie może zostać sfinansowany w trybie art. 72 ust. 2 pkt 2 P.w. Wydatek niekwalifikowalny musi zatem zostać pokryty ze środków innych, niż te, do których odwołuje się art. 72 ust. 2 pkt 2 P.w.

Zwrócił uwagę, że na podstawie z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 zadania instytucji zarządzającej w zakresie wdrażania działań objętych programem, w tym przyznawania pomocy, wykonuje jako zadania delegowane zgodnie z art. 75 ust. 2 rozporządzenia nr 1698/2005: (...) samorząd województwa - w przypadku działań, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6, tj. poprawiania i rozwijania infrastruktury związanej z rozwojem i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa przez scalanie gruntów, gospodarowanie rolniczymi zasobami wodnymi, podstawowych usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej, odnowy i rozwoju wsi, wdrażania lokalnych strategii rozwoju, wdrażania projektów współpracy, funkcjonowania lokalnej grupy działania, nabywania umiejętności i aktywizację, z zastrzeżeniem pkt 3, który dotyczy działań Agencji jako instytucji zarządzającej.

Na podstawie art. 168 ust. 4 u.f.p. wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, natomiast zgodnie z ust. 5, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach.

Odnosząc się do zasadniczego argumentu Strony, zgodnie z którym w rozpoznawanej sprawie brak podstaw do zwrotu przez jednostkę samorządu terytorialnego części dotacji, ponieważ "dotowana inwestycja została zrealizowana, a cel operacji, o którym mowa w ustawie o finansach publicznych został osiągnięty" WSA zaznaczył, że istotą niniejszego postępowaniu jest zbadanie legalności decyzji na podstawie których organy administracji nałożyły na Stronę obowiązek zwrotu dotacji w określonej wysokości. Organy administracji wszczynając postępowanie w sprawie zwrotu dotacji w związku z przeznaczeniem jej części na wydatki niekwalifikowalne, a więc nie podlegające refundacji z środków unijnych nie oceniały – i słusznie - czy są to koszty kwalifikowalne, czy nie posiadają takiego przymiotu. Ocena taka została przeprowadzona w innych postępowaniach, tj. w sprawie zasadności przyznania pomocy finansowej i w sprawie współfinansowania operacji z publicznych środków wspólnotowych, a więc postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją Marszałka z [...] września 2014 r. nr [...], zmieniającą decyzję własną z [...] marca 2014 r. nr [...].

Wskazał, że powołane decyzje zostały wydane po przeprowadzeniu postępowań uzgadniających zakończonych stosownymi postanowieniami. W niniejszej sprawie było to postanowienie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z [...] września 2014 r. nr [...] uzgadniające zmianę decyzji Marszałka nr [...] decyzją Marszałka nr [...] w zakresie przedstawionym przez samego Skarżącego.

Zdaniem Sądu I instancji "merytoryczna" kontrola poprawności wykorzystania środków PROW (czyli ocena ich kwalifikowalności w świetle przepisów europejskich, krajowych i dokumentów wydanych przez MRiRW) należy nie do Wojewody, ani do Ministra Finansów, którzy w systemie realizacji PROW nie posiadają takich kompetencji, ale do Marszałka Województwa, a także - w zakresie określonym w u.w.r.o.w. - do ARiMR jako agencji płatniczej oraz Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi jako Instytucji Zarządzającej PROW. Uznanie określonych kategorii wydatków za kwalifikowalne należy zatem do oceny powyższych organów. W realiach sprawy to ostateczna i funkcjonująca w obrocie prawnym decyzja wydana przez samego Skarżącego przesądza o uznaniu kwestionowanych wydatków za niekwalifikowalne.

W ocenie WSA w przedmiotowej sprawie dotacja na wyprzedzające finansowanie została udzielona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w wysokości określonej w odrębnych przepisach. Uznał, że w sytuacji, w której Beneficjent nie otrzymał całości refundacji, a przyczyną tego był brak kwalifikowalności określonych wydatków, dotacja udzielona na wyprzedzające finansowanie została udzielona w wysokości wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania, a co za tym idzie - część dotacji przewyższająca "wysokość niezbędną" podlega zwrotowi w trybie art. 169 ust. 1 u.f.p. Brak realizacji obowiązków nałożonych przez u.u.s.p.b.UE, która zawiera "odrębne przepisy stanowiące o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji" na wyprzedzające finansowanie oznacza, że nie nastąpiło pełne wykorzystanie udzielonej dotacji i pociąga za sobą obowiązek zwrotu niewykorzystanej części dotacji jako pobranej w nadmiernej wysokości (art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p.).

WSA uznał, że trafnie wskazał organ odwoławczy, iż powyższą zasadę należy odnieść zarówno do środków przeznaczonych na wyprzedzające finansowanie części "europejskiej", jak i środków współfinansowania krajowego. Pod pojęciem współfinansowania krajowego należy rozumieć zarówno środki na wydatki kwalifikowalne, jak i na wydatki niekwalifikowalne odpowiadające wydatkom kwalifikowalnym (podatek VAT).

Sąd I instancji zaznaczył, że fakt, iż "dotowana inwestycja została zrealizowana, a cel operacji (...) został osiągnięty" nie oznacza, że zrealizowany został w całości cel, dla którego przyznana została dotacja celowa na wyprzedzające finansowanie tej operacji, nie oznacza także, że jakikolwiek wydatek w ramach operacji nie może zostać zakwestionowany jako niekwalifikowalny. Wyjaśnił, iż w świetle art. 10a ust. 6 u.u.s.p.b.UE analiza przyczyny braku refundacji ze środków EFRROW została ograniczona, poprzez odesłanie do treści ust. 3 pkt 1, do dotacji celowej przeznaczonej na finansowanie zadań z zakresu pomocy technicznej.

W ocenie WSA nie jest zatem zasadny zarzut naruszenia art. 7 w zw. z art. 11 k.p.a. poprzez niedopełnienie wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Minister zasadnie ocenił w postępowaniu odwoławczym, iż dokumentacja zawarta w aktach sprawy w sposób wyczerpujący dowodzi brak zwrotu przez Skarżącego przedmiotowej kwoty dotacji w pełnej wysokości, co samo w sobie, jak wynika z argumentacji przytoczonej powyżej, stanowi podstawę do żądania zwrotu środków pobranych w nadmiernej wysokości w trybie przewidzianym w art. 169 u.f.p.

Od powyższego wyroku Województwo [...] złożyło skargą kasacyjną zaskarżając go w całości i wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie lub o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.):
2. - art. 168 ust. 4 i 5, art. 169 u.f.p. w związku z art. 10 a ust. 1, 2 i 5 u.u.s.p.b.UE poprzez błędną ich wykładnie i w konsekwencji błędne zastosowanie polegające na oddaleniu skargi od decyzji Ministra Finansów z dnia [...] maja 2015 r., orzekającej obowiązek zwrotu przez Samorząd Województwa [...] kwoty 383 688,75 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych nienależnie pobranej dotacji celowej z budżetu państwa przyznanej Samorządowi Województwa [...] na realizację operacji "[...]", gdy tymczasem cel dla którego przyznano pomoc został osiągnięty i zachowany,
3. - art. 72 ust. 2 pkt 3 P.w. w związku z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2010 r. o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych (DZ. U z 2017 r. poz. 1377) poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż kosztem kwalifikowalnym w ramach operacji "[...]" był tylko zakup ziemi a nie koszt wykonanie operatów szacunkowych.
4. 2. naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § pkt 1 lit c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że decyzja Organu I instancji została wydana w oparciu o niewłaściwy przepis prawa materialnego, a Organ odwoławczy, uchylając zaskarżoną decyzję i orzekając co do istoty sprawy, powinien na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. uchylić tę decyzję i umorzyć postępowanie I instancji, wskazując jednocześnie właściwą podstawę materialną, w oparciu o którą powinno być prowadzone postępowanie administracyjne.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie jako pozbawionej uzasadnionych podstaw i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna jest bezpodstawna, dlatego też podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Przechodząc do złożonego środka zaskarżenia stwierdzić należy, że przedstawione zarzuty kasacyjne pozwalały na dokonanie kontroli zakwestionowanego orzeczenia. Zaznaczyć przy tym trzeba, że zakwestionowanemu wyrokowi zarzucono naruszenie tak przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Mając na względzie, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania zasadniczo wiążą się w niniejszej sprawie z zarzutami naruszenia prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnione łączne odniesienie się do podniesionej w tym zakresie argumentacji.

Podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego autor skargi kasacyjnej zarzuca Sądowi I instancji naruszenie art. 168 ust. 4 i 5 i art. 169 u.f.p. w związku z art. 10a ust. 1, 2 i 5 u.u.s.p.b.UE poprzez błędną ich wykładnie i w konsekwencji błędne zastosowanie wskazując, że dotowane inwestycje została zrealizowana, a cel operacji, o którym mowa w ustawie o finansach publicznych został osiągnięty. W jego ocenie dotacja celowa została wykorzystana zgodnie nie została pobrana w nadmiernej wysokości, a także nie przekracza kwoty dotacji, o których mowa w porozumieniu na wyprzedzające finansowanie kosztów ogólnych.

Natomiast, zarzucając naruszenie art. 72 ust. 2 pkt 3 P.w. w związku z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2010 r. o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych, poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji błędne zastosowanie, autor skargi kasacyjnej wskazuje, że niewłaściwie uznano, iż kosztami kwalifikowalnymi w ramach przedmiotowej operacji był tylko zakup ziemi ani koszty wykonania operatów szacunkowych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesione zarzuty są nietrafne.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 10a uuspbUE:

1. - (ust.
2. 1) samorządy województw realizujące zadania z zakresu pomocy technicznej z udziałem środków EFRROW i krajowych środków publicznych przeznaczonych na współfinansowanie wydatków realizowanych z EFRROW oraz jednostki samorządu terytorialnego realizujące działanie: poprawianie i rozwijanie infrastruktury związanej z rozwojem i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa przez scalanie gruntów i gospodarowanie rolniczymi zasobami wodnymi, w ramach programu rozwoju obszarów wiejskich, z udziałem środków EFRROW i krajowych środków publicznych przeznaczonych na współfinansowanie wydatków realizowanych z EFRROW mogą otrzymywać środki z budżetu państwa na wyprzedzające finansowanie kosztów kwalifikowalnych, ponoszonych na realizację tych zadań;
3. - (ust.
4. 3) środki z budżetu państwa na wyprzedzające finansowanie kosztów kwalifikowalnych ponoszonych na realizację zadań, o których mowa w ust. 1 i 2, mogą być przekazywane przez właściwego dysponenta w formie dotacji celowej, o której mowa w art. 127 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych:

1. 1) pkt 2 i 5 - do wysokości udziału krajowych środków publicznych przeznaczonych na współfinansowanie wydatków realizowanych z udziałem środków EFRROW oraz przeznaczonych na finansowanie zadań z zakresu pomocy technicznej;
2. 2) pkt 6 - do wysokości udziału refundowanego ze środków EFRROW;
3. - (ust.
4. 4) środki dotacji, o których mowa w ust. 3, są przekazywane jednostce samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1, na podstawie przekazanych właściwemu dysponentowi harmonogramów płatności wynikających z zawartych umów lub wydanych decyzji o przyznaniu pomocy, lub zatwierdzonych przez właściwy podmiot wniosków o przyznanie pomocy, z zastrzeżeniem ust. 7;
5. - (ust.5) jednostka samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1, dokonuje zwrotu środków, o których mowa w ust. 3 pkt 2, oraz z zakresu pomocy technicznej, do wysokości udziału refundowanego ze środków EFRROW, na rachunek dochodów właściwego dysponenta, ze środków otrzymanych z agencji płatniczej tytułem refundacji kosztów kwalifikowalnych ze środków EFRROW, w terminie 7 dni roboczych od dnia otrzymania tych środków;
6. - (ust. 5a) Właściwy dysponent przekazuje:

1. 1) środki, o których mowa w ust. 5, z wyłączeniem środków z zakresu pomocy technicznej, na dochody budżetu środków europejskich,
2. 2) środki z zakresu pomocy technicznej, o których mowa w ust. 5, na dochody budżetu państwa,
3. - w terminie 3 dni roboczych od dnia otrzymania tych środków od jednostki samorządu terytorialnego;
4. - (ust.
5. 6) jeżeli jednostka samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1, nie otrzyma refundacji, o której mowa w ust. 5, z przyczyn leżących po stronie tej jednostki, dokonuje ona zwrotu środków, o których mowa w ust. 3 pkt 1, w wysokości niezrefundowanej, z wydatków budżetu tej jednostki przeznaczonych na realizację jej zadań własnych, w terminie 21 dni od dnia otrzymania informacji o odmowie wypłaty środków z tytułu tej pomocy. Przepisy ust. 5a stosuje się odpowiednio.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że konsekwencją udzielenia samorządowi przedmiotowej dotacji celowej na wyprzedzające finansowanie jest dokonanie zwrotu środków tej dotacji w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej, ze środków otrzymanych z agencji płatniczej tytułem refundacji kosztów kwalifikowalnych ze środków EFRROW. Z art. 10a uuspbUE, w szczególności jego ust. 5 jednoznacznie wynika, że warunkiem prawidłowego rozliczenia dotacji jest otrzymanie refundacji ze środków EFRROW w pełnej wysokości i pełny jej zwrot do budżetu państwa.

Zgodnie z art. 168 ust. 4 u.f.p., wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona (przekazanie środków na rachunek beneficjenta nie oznacza wykorzystania dotacji), natomiast zgodnie z jego ust. 5, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Brak realizacji obowiązków nałożonych przez ustawę o uruchomieniu środków, która z pewnością zawiera "odrębne przepisy stanowiące o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji" na wyprzedzające finansowanie oznacza, że nie nastąpiło pełne wykorzystanie udzielonej dotacji i pociąga za sobą obowiązek zwrotu niewykorzystanej części dotacji jako pobranej w nadmiernej wysokości (art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p.). Słusznie Sąd I instancji wyjaśnił, że wykorzystanie dotacji celowej na wyprzedzające finansowanie następuje nie przez zapłatę za zrealizowane zadania, lecz przez realizację celów wskazanych w ustawie o uruchomieniu środków, które należy rozumieć jako zrealizowanie w całości operacji, na która dotacja została przyznana lub otrzymanie przez samorząd pełnej kwoty refundacji kosztów kwalifikowalnych zadania.

Wbrew stanowisku Skarżącego kasacyjnie stwierdzić należy, że fakt, iż "dotowana inwestycja została zrealizowana, a cel operacji, o którym w ustawie o finansach publicznych został osiągnięty" nie oznacza, że zrealizowany został w całości cel, dla którego przyznana została dotacja celowa na wyprzedzające finansowanie tej operacji, nie oznacza także, że żaden wydatek w ramach tej operacji nie może zostać zakwestionowany jako niekwalifikowalny. Tym samym prawidłowo WSA stwierdził, że w sytuacji, gdy beneficjent nie otrzymał całości refundacji, a przyczyną tego był brak kwalifikowalności określonych wydatków, dotacja udzielona na wyprzedzające finansowanie została udzielona w wysokości wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania, a co za tym idzie - cześć dotacji przewyższająca "wysokość niezbędną" podlega zwrotowi w trybie art. 169 ust. 1 u.f.p.

W rozpoznawanie sprawie, przy niekwestionowanym stanie faktycznym ustalony przez organy, różnica pomiędzy uzyskaną kwotą dotacji, a kwotą środków refundowanych, wyniosła 383.688,75 zł, a wynika z faktu uznania części wydatków za niekwalifikowalne, a takie koszty nie podlegają refundacji.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodzić należy się ze stanowiskiem Sądu I instancji wynikającym z interpretacji art. 72 P.w. w myśl, którego urządzenia melioracji wodnych podstawowych stanowią własność Skarbu Państwa i są wykonywane na jego koszt, z zastrzeżeniem ust. 2 (ust. 1), zaś zgodnie z ust. 2 pkt 2 art. 72 P.w., urządzenia melioracji wodnych podstawowych mogą być wykonywane na koszt innych osób prawnych lub osób fizycznych, a także współfinansowane z innych środków publicznych na zasadach określonych w ustawie z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2014 r. poz. 1649), w ustawie z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (Dz. U. z 2013 r. poz. 173) oraz w ustawie z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. poz. 1146).

WSA wskazał, że w sytuacji, gdy współfinansowanie wykonania urządzeń wodnych podstawowych w trybie ust. 2, czyli m. in. ze środków publicznych na zasadach określonych w u.w.r.o.w. pociąga za sobą konieczność przestrzegania wspomnianych w tym przepisie zasad, do których należą kryteria kwalifikowalności wydatków. Zatem brak refundacji określonych wydatków ze środków EFFROW z powodu ich niekwalifikowalności skutkuje koniecznością zwrotu nadmiernie pobranej części dotacji na wyprzedzające finansowanie. Wydatek niekwalifikowalny musi zostać pokryty ze środków innych, niż te, do których odwołuje się art. 72 ust. 2 pkt 2 P.w.

Sąd I instancji trafnie wskazał, że kwestia kwalifikowalności kosztów rozstrzygnięta została w innym postępowaniu to jest w sprawie zasadności przyznania pomocy finansowej i w sprawie współfinansowania operacji w publicznych środków wspólnotowych. Marszałek Województwa [...] w decyzjach z dnia [...] września 2014 r. nr [...], zmieniającą decyzję własną z [...] marca 2014 r. nr [...] uznał za niekwalifikowalne koszty ogólne przekraczającej limit 10 % w pozostałych kosztów kwalifikowalnych operacji. Decyzje te zostały wydane po przeprowadzeniu postępowań uzgadniających zakończonych postanowieniami Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z [...] września 2014 r. nr [...], przy czym z wnioskiem o uzgodnienie decyzji wystąpił w dniach [...] lutego 2014 r. i [...] czerwca 2014 r. Marszałek Województwa [...]. W sytuacji gdy kwestia kwalifikowalności kosztów została przesądzona ostatecznej decyzji administracji przyjąć należy, że Wojewoda [...], a także Minister Finansów zobligowani byli uwzględnić poczynione ustalenia w postępowaniu prowadzonym w oparciu o przepis 10a uuspbUE, a w ramach tego postępowania ich zadaniem było dokonanie oceny czy i w jakim zakresie nastąpiła refundacja z EFRROW i ewentualnie dochodzenie zwrotu środków dotacji w kwocie niezrefundowanej.

Końcowo zauważyć należy, że pogląd jaki wyraził Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 8 czerwca 2017 roku, sygn. akt II GSK 600/17 powoływany w skardze kasacyjnej, nie można automatycznie przenosić na rozpoznawaną sprawę. Uwzględnić należy, że wskazany wyrok zapad przy innym stanie faktycznym sprawy. Podkreślenia wymaga, że Marszałek Województwa decyzją z dnia [...] września 2014 r., nr [...] uznał za niekwalifikowalne koszty ogólne przekraczające limit 10 % pozostałych kosztów kwalifikowalnych operacji, a decyzja ta uzyskała przymiot w decyzji ostatecznej. Taka sytuacja nie miała miejsca w sprawie, w której zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2017 r. Ponadto w obu sprawach inny były przyczyny stwierdzenia nie kwalifikowalności.

Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego jak i procesowego nie znajdują uzasadnionych podstaw. Dlatego też działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.