Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 17 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 438/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M.e Sp. z o.o. w likwidacji w T. (dalej: spółka, skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: Dyrektor IAS, organ odwoławczy/II instancji) z 26 marca 2018 utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu (dalej: Naczelnik US, organ I instancji) z 12 lutego 2018 r. oddalające skargę na czynność egzekucyjną.
Spółka wniosła skargę kasacyjną od wyroku WSA w Bydgoszczy, zarzucając orzeczeniu:
- 1) brak rozpatrzenia meritum sprawy,
- 2) brak wyczerpującego ustalenia wysokości zaległości poszczególnych wierzycieli,
- 3) naruszenie art. 70 § 4 ustawy z 29 sierpnia 197 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej u.p.e.a.) poprzez kontynuowanie postępowania egzekucyjnego względem przedawnionych należności publicznoprawnych,
- 4) z ostrożności całkowite bezpodstawne pominięcie faktu, iż wierzytelność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu powinna zostać ograniczona z racji nadpłaty w podatku VAT w kwocie 54 311,00 zł,
- 5) brak uwzględnienia ustaleń poczynionych przez sąd w wyroku z dnia 11 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 641/18.
W skardze kasacyjnej wniesiono o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, o zasądzenie na rzecz skarżącej spółki kosztów postępowania według norm przepisanych, przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych w treści uzasadnienia na okoliczności tam wskazane. Skarżąca wniosła również o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Sprawa niniejsza została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.).
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej: p.p.s.a)., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji było w niniejszej sprawie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wyjaśnił skarżącej charakter środka zaskarżenia, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, w tym zakres postępowania prowadzonego na podstawie tej skargi. W ramach postępowania zainicjowanego skargą na czynności egzekucyjne możliwe jest zbadanie zgodności z prawem oraz prawidłowości dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej, w tym tego czy zastosowany środek egzekucyjny jest dopuszczalny w świetle przepisów u.p.e.a. Nie budzi wątpliwości zarówno w judykaturze, jak i w piśmiennictwie, że skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia (por. wyrok NSA z 5 maja 2021 r., III FSK 91/21; podobnie w wyrokach NSA z 16 lutego 2021 r., I GSK 557/18; z 22 grudnia 2020 r., II FSK 2259/18; z 22 grudnia 2020 r., II FSK 2177/18; z 25 sierpnia 2020 r., II FSK 1200/18, jak również w piśmiennictwie: P. M. Przybysz (w:) Postępowanie egzekucyjne w administracji.
Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2021, art. 54.; C. Kulesza (w:) Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 54.). W związku z tym, jeżeli przewidziany jest inny środek ochrony prawnej, taki jak zarzuty czy też zażalenie, to wykluczone jest kwestionowanie określonych okoliczności sprawy za pomocą skargi z art. 54 § 1 u.p.e.a. Zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji, że skarga na czynności egzekucyjne nie jest środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego oraz podstaw jego prowadzenia. W ramach skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego, bądź egzekutora, mając na względzie przepisy regulujące sposób i formę dokonywania konkretnych czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym.
Konsekwentnie w kontrolowanej sprawie organ nadzoru prawidłowo dokonał oceny zajęcia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zobowiązanej przez pryzmat przepisów określających wymagania formalnoprawne tej czynności egzekucyjnej.
Skarżąca kasacyjne, podobnie, jak w skardze do Sądu pierwszej instancji, zarzuca: brak rozpatrzenia meritum sprawy; brak wyczerpującego ustalenia wysokości zaległości poszczególnych wierzycieli; naruszenie art. 70 § 4 O.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez kontynuowanie postępowania egzekucyjnego względem przedawnionych należności publicznoprawnych; bezpodstawne pominięcie faktu, że wierzytelność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu powinna zostać ograniczona z racji nadpłaty w podatku VAT w kwocie 54 311,00 zł, a dodatkowo brak uwzględnienia ustaleń poczynionych przez WSA w wyroku z dnia 11 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 641/18.
Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów wskazać należy, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
- 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 p.p.s.a.).
Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wskazane w niej podstawy.
Naczelny Sąd Administracyjny, ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich bądź w inny sposób korygować. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza również związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny sprawuje na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) – w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Z faktu związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wynika wykluczenie możliwości domniemywania intencji strony składającej ten środek zaskarżenia, konkretyzowania jego zarzutów, czy też uzupełniania występujących w nim braków dotyczących podstaw skargi kasacyjnej i ich uzasadnienia.
Ze względu na wymogi konstrukcyjne skargi kasacyjnej, ich sporządzanie zostało powierzone profesjonalnym podmiotom, których fachowość powinna gwarantować prawidłowe skonstruowanie zarzutów, zgodnie z przepisami p.p.s.a. Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji.
Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych. Niezależnie od wymogu sporządzenia jej przez fachowego pełnomocnika, musi ona odpowiadać wymogom określonym w przepisach p.p.s.a., a jednym z elementów skargi kasacyjnej jest prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 § 1 p.p.s.a.
Prawidłowe określenie podstaw kasacyjnych oraz żądań wnoszącego skargę kasacyjną pełni w postępowaniu kasacyjnym szczególną rolę, wyznaczając granice kognicji Sądu. Znaczenie właściwego wskazania podstaw kasacyjnych wyraża się m.in. we wprowadzeniu przymusu adwokacko-radcowskiego dla sporządzenia skargi kasacyjnej. Podkreślić należy, że zgodnie ze stanowiskiem przyjętym w uchwale pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 (ONSAiWSA z 2010 r., nr 1, poz. 1): "Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny (...) obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych". Naczelny Sąd Administracyjny tylko wtedy może uczynić zadość temu obowiązkowi, gdy wnoszący skargę kasacyjną poprawnie określi, jakie przepisy jego zdaniem naruszył wojewódzki sąd administracyjny i na czym owo naruszenie polegało. Do autora skargi kasacyjnej należy prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 174 pkt 1 i 2 i 176 p.p.s.a.).
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że sposób, w jaki została sporządzona skarga kasacyjna w niniejszej sprawie bezpośrednio zdeterminował ocenę podniesionych zarzutów jako zarzutów nieskutecznych.
Wniesiona w tej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia powyższych ustawowych wymogów formalnych. Okoliczności, które podnosi skarżąca nie mogą być rozpatrywane w ramach postępowania prowadzonego w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a., gdyż nie odnoszą się do kwestii formalnoprawnych związanych z realizacją (wykonywaniem) czynności egzekucyjnej. Dotyczą one materii niemieszczącej się w dyspozycji ww. przepisu i jako takie nie mogły być badane zarówno w postępowaniu przed organami, jak i przed sądami administracyjnymi. W ramach skargi na czynności egzekucyjne nie bada się istnienia egzekwowanego obowiązku. Zarzuty te podlegają kontroli w odrębnej procedurze na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. W postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, organ egzekucyjny bada jedynie prawidłowość dokonanej czynności, a nie działania będące podstawą egzekucji.
Z tych też względów, Naczelny Sąd Administracyjny uznając zarzuty skarżącej za niezasadne, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.