Uzasadnienie
I
Wyrokiem z dnia 7 grudnia 2012 r. o sygn. akt III SA/Łd 779/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), oddalił skargę K. Spółki z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] czerwca 2012 r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r., określającą skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu marki Mercedes-Benz GL 320 CDI.
Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów podatkowych orzekających w sprawie. Organy te ustaliły, że K. Sp. z o.o. nabyła wewnątrzwspólnotowo pojazd marki Mercedes-Benz GL 320 CDI (nr nadwozia [...]). Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego (wydanego [...] maja 2009 r.) wynikało, że pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy z zamkniętą skrzynią ładunkową, przy czym przebudowa na samochód ciężarowy polegała na montażu ściany grodziowej za przednimi siedzeniami, zaś siedzenia tylne zostały złożone i zablokowane, z tyłu nie było pasów bezpieczeństwa. Zgodnie z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu (stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] czerwca 2009 r.) pojazd posiadał 2 miejsca siedzące. Z protokołu zeznań świadka M. M. (handlowca skarżącej spółki) wynikało, że samochód został sprowadzony z Niemiec jako powypadkowy, przy czym koszta naprawy wyniósł 95 000 zł. Świadek wyjaśnił również, że aby można było położyć tylne siedzenia, trzeba było wymontować siedziska tylnej kanapy i dopiero położenie tylnych oparć dawało płaską powierzchnię towarową.
Świadek zeznał, że w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu tylna kanapa była złożona i zablokowana na stałe, przy czym w miejscu dolnego mocowania przegrody był jeszcze przykręcony tzw. "klips" w kształcie litery "L" uniemożliwiający podniesienie tylnego oparcia kanapy podczas jazdy. Pasy bezpieczeństwa tylnej kanapy przytwierdzone do bocznych słupków zostały zdemontowane, a pas biodrowy oraz zapięcie zdemontowanych pasów pozostały w stanie fabrycznym. Auto posiadało w części towarowej wykładzinę, nie posiadało tzw. "wanienki". Pojazd w części towarowej posiadał fabryczne uchwyty służące do mocowania towaru. Przedmiotowy pojazd posiadał nawigację GPS, CD-radio z systemem głośników, automatyczną klimatyzację dwustrefową, sterowanie radia z kierownicy, ksenonowe reflektory, automatyczną skrzynię biegów, podgrzewane przednie fotele, elektryczne sterowanie fotela kierowcy oraz przełożeniami (jazda miejska, jazda terenowa), obrotomierz, skórzaną kierownicę, skórzane fotele dla kierowcy i pasażerów, sterownie komputerem pokładowym z kierownicy, elektryczne 4 szyby, szyberdach, oświetlenie przy uchwytach nad drzwiami, halogeny p/mgielne, ozdobne w kolorze srebrnym progi przy tylnej klapie i wzdłuż drzwi, szyby w części towarowej i tylnej kanapy były fabrycznie przyciemniane, relingi na dachu. Przed odsprzedażą na życzenie nabywcy spółka przyciemniała dodatkowo już przyciemnione fabrycznie szyby.
Z kolei z uzyskanych przez organ podatkowy informacji od Mercedes-Benz Polska Dział Homologacji i Identyfikacji (pismo z dnia [...] października 2010 r.) wynikało, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany na zamówienie z rynku niemieckiego jako pojazd kategorii MI, w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego o określonym numerze. Organ podatkowy dokonał również w dniu [...] maja 2011 r. oględzin pojazdu, podczas których stwierdzono: dwa rzędy siedzeń dla 5 osób (łącznie z kierowcą), 1 rząd siedzeń wyposażony w pasy bezpieczeństwa, 2 rząd siedzeń posiada punkty do zainstalowania pasów bezpieczeństwa dla każdej osoby, obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, podnoszone drzwi z tyłu pojazdu z oknami, panel (kratka) zainstalowany za I rzędem siedzeń, za panelem obecność II rzędu siedzeń, za II rzędem siedzeń otwory i punkty do zamontowania panela (identyczne jak za pierwszym rzędem siedzeń), w części pasażerskiej, jak i w bagażowej jednolita tapicerka dachowa, jednolita tapicerka siedzeń I i II rzędu siedzeń, jednolita tapicerka drzwi, elektryczne szyby w drzwiach I i II rzędu siedzeń, kurtyny powietrzne, oświetlenie w podsufitce pod uchwytami na rękę, uchwyty na rękę z wieszakami, głośniki w drzwiach II rzędu, szyberdach w części bagażowej.
Według oświadczenia Z. L., od chwili leasingu przez cały okres użytkowania pojazdu nie dokonywano w nim żadnych zmian konstrukcyjnych, zaś stan techniczny pojazdu w dniu rozpoczęcia leasingu pojazdu określił on na bardzo dobry.
Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że przedmiotowy - nabyty wewnątrzwspólnotowo - samochód jest samochodem osobowym, tj. wyrobem opodatkowanym akcyzą. Wobec tego decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. określił skarżącej spółce kwotę podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu w wysokości [...] zł. Po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy - powołując się m.in. na treść art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1, ust. 11 oraz art. 105 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) - stwierdził w szczególności, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, a o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób.
Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przedmiotowy pojazd posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem CN 8703, natomiast zmiany dokonane w samochodzie mają charakter tymczasowy, odwracalny, nietrwały oraz nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego i jest on wciąż przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutu spółki, że doszło do naruszenia art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, wyjaśniając że dla opodatkowania wyrobu podatkiem akcyzowym zasadnicze znaczenie ma klasyfikacja wyrobu do właściwego kodu Nomenklatury Scalonej (CN). Dyrektor Izby Celnej odmówił również (postanowienie z dnia [...] czerwca 2012 r.) przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków P. K. i Z. D. na okoliczności związane z dokonywanymi zmianami w samochodzie, gdyż ten wniosek dowodowy spółki dotyczył okoliczności niekwestionowanych w postępowaniu.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do wyeliminowania jej z obrotu prawnego.
Powołując się m.in. na treść art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 i art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, Sąd stwierdził, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 ustawy (definiujący samochody osobowe) obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".
Sąd zaznaczył przy tym, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, iż pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych (kombi). Odwołując się do wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu.
Mając powyższe na uwadze, Sąd pierwszej instancji za prawidłowe uznał postępowanie organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz - pomocniczo - wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zdaniem Sądu, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć natomiast znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.).
W ocenie Sądu pierwszej instancji, w niniejszej sprawie prawidłowe były ustalenia organów podatkowych, że przedmiotowy samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. O takim jego przeznaczeniu świadczy również to, iż: 1) posiada 5 miejsc siedzących w dwóch rzędach z pasami bezpieczeństwa dla kierowcy i każdego pasażera, 2) obecność tylnych okien, 3) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, 4) wygląd zewnętrzny charakterystyczny dla samochodu osobowego.
Jednocześnie dokonane na terenie Niemiec zmiany konstrukcyjne pozbawiły go pewnych cech charakterystycznych dla samochodów osobowych (jak: złożenie tylnych siedzeń, pasów bezpieczeństwa, a także zastosowanie przegrody za przednimi siedzeniami), jednakże dokonane zmiany mają charakter nietrwały. Wprawdzie zmiany te potwierdzają, że samochód na dzień nabycia spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób.
Sąd pierwszej instancji uznał, że nie doszło w niniejszej sprawie do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 oraz art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Organ odwoławczy uwzględnił bowiem całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania. Zdaniem Sądu, wyprowadzenie z tych dokumentów wniosków dotyczących zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmiennych aniżeli domagała się skarżąca nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów. Za bezpodstawny uznał Sąd również zarzut pozbawienia strony możliwości obrony swych praw poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków. Skoro bowiem organy podatkowe nie negowały faktu, że pojazd nabyty został przez stronę w Niemczech z określeniem w dowodzie rejestracyjnym jako ciężarowy i w takim stanie sprowadzony do kraju, to przeprowadzanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego na tę okoliczność byłoby zbędne i sprzeczne z zasadami szybkości postępowania oraz ekonomiki procesowej.
II
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła P. Spółka z o.o. z siedzibą w [...] (tj. skarżąca spółka po zmianie firmy). Zaskarżyła to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego oraz kosztów postępowania poniesionych przez Sądem pierwszej instancji, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego.
Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:
A. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez dokonanie błędnej interpretacji definicji samochodu osobowego przejawiającej się w przyjęciu, iż przedmiotowy pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał cechy samochodu osobowego,
B. naruszenie przepisów prawa procesowego, a mianowicie:
- 1) art. 106, art. 113 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wybiórcze ustosunkowanie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi tylko co do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażące odstępstwo od zasady swobodnej oceny dowodów, która przybrała formę oceny dowolnej,
- 2) "art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 7 i 77 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego" poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego niniejszej sprawy w sposób dokładny, a to między innymi nie przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z zeznań świadków, o których wnioskował skarżący.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że nabyty samochód należy zaklasyfikować do kodu CN 8704, ponieważ z pozycji 22 załączonego do akt sprawy niemieckiego dowodu rejestracyjnego wynika, że przedmiotowy pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy z zamkniętą skrzynią (przebudowany na samochód ciężarowy) i nie ma możliwości przewożenia z tyłu osób z powodu zablokowanych siedzeń. Podatnik dokonujący sprowadzenia samochodu na polski obszar celny sprowadzał go jako samochód o przeznaczeniu do przewozu towarów. Dla tej sprawy zasadnicze znaczenie ma moment sprowadzenia towaru na polski obszar celny, a nie moment wprowadzenia do obrotu samochodu przez producenta.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej (zastępowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują.
Skarga kasacyjna została w sprawie oparta na obydwu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art. 174 p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zauważyć należy, że wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I GSK 830/13) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną P. Sp. z o.o., odnosząc się do analogicznego problemu prawnego i stanu faktycznego jak ten, który zaistniał w niniejszej sprawie.
W ramach podstawy kasacyjnej, o jakiej mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor rozpoznawanej obecnie skargi kasacyjnej sformułował dwa zarzuty. Przed odniesieniem się do nich stwierdzić należy, że skuteczność zarzutów formułowanych w ramach wspomnianej podstawy kasacyjnej jest uzależniona nie tylko od tego, czy w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w ogóle, ale od tego czy takie naruszenie procedury miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest zatem nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej zobowiązany jest więc wykazać, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania nie doszło, wyrok sądu administracyjnego pierwszej instancji byłby inny (por. wyrok NSA z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 315/11 dostępny - jak również pozostałe orzeczenia - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Bezzasadny jest pierwszy z zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4, art. 113 i art. 106 p.p.s.a., które miało polegać na "wybiórczym ustosunkowaniu się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi tylko co do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażącym odstępstwie od zasady swobodnej oceny dowodów, która przybrała formę oceny dowolnej".
Zgodnie ze wskazanym jako naruszony art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego orzeczenia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwala na dokonanie kontroli instancyjnej i na jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji. W uzasadnieniu orzeczenia WSA w Łodzi wskazał dokonane przez organy podatkowe ustalenia, które uznał za świadczące o osobowym przeznaczeniu przedmiotowego pojazdu (w rozumieniu CN 8703), odniósł się do zarzutu odmowy przeprowadzenia w toku postępowania podatkowego dowodów z zeznań świadków, a także sformułował ocenę legalności sposobu przeprowadzenia postępowania podatkowego oraz wydanych w nim decyzji. Natomiast trafność tej oceny Sądu pierwszej instancji nie może być skutecznie podważana zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.
Sąd pierwszej instancji nie mógł natomiast naruszyć art. 113 p.p.s.a. w sposób wskazany w analizowanym obecnie zarzucie skargi kasacyjnej. Przepis ten stanowi, że przewodniczący zamyka rozprawę, gdy sąd uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną (§ 1) oraz że można zamknąć rozprawę również w przypadku, gdy ma być przeprowadzony jeszcze uzupełniający dowód z dokumentów znanych stronom, a przeprowadzenie rozprawy co do tego dowodu sąd uzna za zbyteczne (§ 2). Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że autor tego środka odwoławczego zarzuca naruszenie § 1 art. 113 p.p.s.a. Naruszenie tej normy prawnej może mieć miejsce jedynie, gdy przewodniczący zamknie rozprawę, pomimo iż w jego ocenie sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub gdy w ogóle nie zamknie rozprawy, bądź gdy ją zamknie, mimo iż strony nie zostały prawidłowo zawiadomione o terminie rozprawy, bądź też w sytuacji, gdy złożyły uzasadnione wnioski o jej odroczenie z uwagi na przeszkody niemożliwe do usunięcia i znane sądowi (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1580/11). Przedstawione wyżej okoliczności nie zaistniały w niniejszej sprawie, a tym samym zarzut uchybienia wskazanej normy nie jest zasadny.
Natomiast zarzut naruszenia art. 106 p.p.s.a. został wadliwie skonstruowany i nie poddaje się kontroli instancyjnej. Wspomniany przepis składa się z pięciu paragrafów, dotyczących różnych zagadnień związanych z przebiegiem rozprawy. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał konkretnej jednostki redakcyjnej wspomnianego artykułu, przez co niemożliwe było odniesienie się do tego zarzutu. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest natomiast uprawniony do wyznaczenia granic zaskarżenia za stronę wnoszącą skargę kasacyjną.
Bezzasadny jest zarzut naruszenia "art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 7 i 77 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego". Kontrolowana przez Sąd pierwszej instancji decyzja Dyrektora Izby Celnej została wydana w przedmiocie podatku akcyzowego. W związku z tym poprzedzające postępowanie podatkowe było prowadzone na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (zob. art. 2 § 1 pkt 1 tej ustawy). Z tego względu wyłączone było stosowanie przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), co wprost wynika z treści art. 3 § 1 pkt 2 tej ustawy. Z uwagi na to powołane w omawianym zarzucie przepisy procesowe nie miały zastosowania w postępowaniu podatkowym, a więc nie mogły zostać w tej sprawie naruszone w sposób wskazany w skardze kasacyjnej.
Powyższe oznacza, że wszystkie zarzuty podniesione w ramach podstawy kasacyjnej odnoszącej się do naruszenia przepisów postępowania - okazały się nieusprawiedliwione. W takiej sytuacji dla oceny zarzutów skargi kasacyjnej odnoszących się do naruszenia prawa materialnego miarodajny był stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku.
W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym "poprzez dokonanie błędnej interpretacji definicji samochodu osobowego przejawiającej się w przyjęciu, iż przedmiotowy pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał cechy samochodu osobowego". W art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym została sformułowana definicja samochodu osobowego, zgodnie z którą (według brzmienia przepisu obowiązującego w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu) samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Sposób sformułowania omawianego zarzutu kasacyjnego nie pozwala na jednoznaczne ustalenie, czy strona zarzuca Sądowi pierwszej instancji dokonanie błędnej wykładni wskazanego przepisu, czy jego wadliwe zastosowanie.
Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, błędna wykładnia prawa materialnego może polegać na nieprawidłowym odczytaniu normy prawnej wyrażonej w przepisie, mylnym zrozumieniu jego treści lub znaczenia prawnego, bądź też na niezrozumieniu intencji ustawodawcy. Skuteczność tak podniesionego zarzutu należy oceniać w oderwaniu od ustaleń faktycznych, a jedynie w odniesieniu do bezspornych okoliczności faktycznych sprawy i uzasadnienia. W przypadku podniesienia zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię, obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest nie tylko wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem, ale i wyjaśnienie, na czym polegała błędna interpretacja przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze kasacyjnej i jakie jest prawidłowe znaczenie tych przepisów (por. np. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2014 r. o sygn. akt I OSK 575/14).
W rozpoznawanej skardze kasacyjnej strona nie wskazała, jak - w jej ocenie - zastosowany przepis prawa powinien być rozumiany. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że strona nie wykazała, by dokonana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym była nieprawidłowa.
Omawiany zarzut nie jest zasadny również przy założeniu, że strona kwestionuje sposób zastosowania art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu analizowanego zarzutu strona próbowała bowiem wykazać, że sporny samochód w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadał cechy samochodu ciężarowego i był zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się jednak pogląd, zgodnie z którym zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 26 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1648/11). W ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego nie jest dopuszczalne prowadzenie rozważań, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym, gdyż zmierzają one w istocie do zakwestionowania ustalonego w sprawie stanu faktycznego.
Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie autorowi skargi kasacyjnej nie udało się skutecznie podważyć ustaleń faktycznych, omawiany zarzut naruszenia art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym jest nietrafny.
Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. NSA odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, mając na względzie sytuację finansową spółki wnoszącej skargę kasacyjną związaną z ogłoszeniem jej upadłości likwidacyjnej.