Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z 30 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 805/12 oddalił skargę K. sp. z o.o. w B. - obecnie P. sp. z o.o. w B. (dalej: skarżąca Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia [...] lipca 2012 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.
Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:
Decyzją z [...] maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł., po wszczęciu z urzędu postępowania objętego postanowieniem z [...] lutego 2011 r., określił K. sp. z o.o. w B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Mercedes-Benz GLK 320 CDI, w wysokości 24 019 zł.
W uzasadnieniu decyzji wskazał, że nabyty samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i należy go klasyfikować według Nomenklatury Scalonej do pozycji CN 8703 obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Powołując się na obwieszczenie Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. nr 86 poz.880) organ podkreślił, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych do pozycji CN 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów.
Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z [...] lipca 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że istotne znaczenie w sprawie miały informacje uzyskane od Mercedes-Benz Polska Dział Homologacji i Identyfikacji z siedzibą w W., za pismami z dnia 10 czerwca 2011 r., 10 listopada 2010 r., 11 kwietnia 2012 r., że przedmiotowy pojazd marki Mercedes-Benz typ 204.983 model GLK 320 CDI 4MATIC został wyprodukowany na zamówienie z rynku niemieckiego jako pojazd osobowy, kategorii M1, w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego nr [...]. Pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy i posiadał fotele na 5 miejsc.
Organ wskazał, że z niemieckiego dowodu rejestracyjnego z dnia [...] sierpnia 2009 r. wynikało, iż samochód po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu [...] stycznia 2009 r. Dowód rejestracyjny został wydany dla Z. D. Z zapisu w polu (5) dokumentu "rodzaj pojazdu" dokonano wpisu "sam. cięż. z zamk. skrzynią ład.". Liczba miejsc siedzących: 2 (pole S. 1). W dokumencie tym znajduje się zapis: przebudowano na samochód ciężarowy ze ścianką działową (kpl) za przednimi siedzeniami, tylne siedzenia zamontowano i złożono, z tyłu bez pasów bezpieczeństwa.
Ponadto w dniu [...] października 2009 r. przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu przez Podstawową Stację Kontroli Pojazdów w Ł., co potwierdza zaświadczenie nr [...] oraz załączony do niego dokument identyfikacyjny pojazdu, w którym określono pojazd jako ciężarowy, podrodzaj – van, z dwoma miejscami siedzącymi. W dniu [...] listopada 2009 r. przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w Ł. (zaświadczenie nr [...]), w którym określono pojazd jako samochód osobowy z 5 miejscami siedzącymi.
Zgodnie z opisem zmian dokonanych w pojeździe, zdemontowano w nim kratkę tworzącą przedział bagażowy. Pozostałe elementy wyposażenia (pasy, zagłówki, roleta, kanapa, tył) są elementami producenta. Spółka K., zgodnie z oświadczeniem z dnia [...] listopada 2009 r. dokonała zmian konstrukcyjnych w pojeździe zmieniając rodzaj i przeznaczenie pojazdu z ciężarowego na osobowy. Zmiany konstrukcyjne dokonane w samochodzie polegały na przystosowaniu go jako osobowego pięciomiejscowego – demontażu kratki metalowej, zamontowaniu oryginalnych foteli i pasów bezpieczeństwa w oryginalne punkty mocowań, które uprzednio były zaślepione. Dodatkowo zamontowano roletę i brakujące elementy tapicerki. Zmian dokonano pod konkretnego klienta, gdyż w ofercie samochód figurował jako dwumiejscowy, sprzedany zaś został jako pięcioosobowy. Ich dokonanie zajęło ok. 2 dni.
Organ wskazał, iż Spółka nabyła przedmiotowy samochód na terenie Niemiec w dniu [...] lipca 2009 r. a następnie zgodnie ze złożonym oświadczeniem, przemieściła go w dniu [...] września 2009 r. na terytorium kraju, nie dopełniając obowiązku przewidzianego w ustawie o podatku akcyzowym. Odwołując się do potwierdzenia wewnętrznego z [...] listopada 2009 r. organ wskazał, iż koszt naprawy samochodu wyniósł 19.617 zł. W kraju, w dniu [...] października 2009 r. zarejestrowano pojazd jako ciężarowy z 2 miejscami siedzącymi zaś w dniu [...] listopada 2009 r. zarejestrowano go jako pojazd osobowy i tego samego dnia sprzedano pojazd M. Sp. z o. o. z siedzibą w W. Obecny użytkownik pojazdu nie dokonywał w nim żadnych zmian konstrukcyjnych.
W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł., nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Mercedes-Benz GL 320 CDI posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem CN 8703. Zauważył, że dla potrzeb klasyfikacji taryfowej pojazdu istotny jest stan pojazdu w chwili jego wyprodukowania, bowiem zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób zostało ukształtowane przez producenta na etapie produkcji. Dzień przemieszczenia pojazdu na teren kraju jest istotny dla potrzeb ustalenia z jakim dniem powstał obowiązek podatkowy i w celu prawidłowego przeliczenia podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej wg kursu waluty obcej ogłoszonego na dzień powstania obowiązku podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalając skargę stwierdził, że zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.
Stwierdził, że istotą sporu w sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego przez skarżącą Spółkę samochodu marki Mercedes - Benz GLK 320CDI, do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznania, że pojazd ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Przytaczając treść przepisów ustawy o podatku akcyzowym Sąd pierwszej instancji wskazał, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe wcześniej niezarejestrowane na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej: upa) określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.
WE L. 256 z 7 września 1987 r., s. 1, ze zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z 19 września 2008 r., zmieniającym załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.2008.291.1 z 31 października 2008 r.). Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 upa, definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".
Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób" stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Sąd podkreślił, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób, bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Chodzi tu o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu.
W ocenie Sądu, wobec powyższych ustaleń za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, że nabyty samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Bezspornie samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. O takim jego przeznaczeniu świadczy również: 1) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących dla pasów bezpieczeństwa, 2) obecność tylnych okien wzdłuż bocznych paneli, 3) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, 4) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów, 5/ wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.
Dokonane w pojeździe zmiany konstrukcyjne pozbawiły go pewnych cech charakterystycznych dla samochodów osobowych, jednak zmiany te nie miały charakteru trwałego i są odwracalne. W tym stanie rzeczy dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego, w którym stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy z zamknięta skrzynią ładunkową. Nie jest również decydujący wynik przeprowadzonego badania technicznego pojazdu. Reasumując Sąd I instancji stwierdził, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, gdyż organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym złożone przez Spółkę dokumenty, które zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak w świetle pozostałych okoliczności dotyczących ogółu cech samochodu, nie mogły mieć decydującego znaczenia dla określenia charakteru pojazdu.
Orzeczenie Sądu pierwszej instancji zaskarżyła P. sp. z o.o. w B., wnosząc o jego uchylenie w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Środek prawny oparto na obydwu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej: p.p.s.a.), zarzucając naruszenie:
przepisów prawa materialnego, to jest art. 100 ust. 4 upa, poprzez błędną interpretację definicji samochodu osobowego, przejawiającą się w przyjęciu, iż przedmiotowy pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał cechy samochodu osobowego;
naruszenie przepisów prawa procesowego, mianowicie:
- 1) art. 106, art. 113 i art. 141 § 4 ppsa poprzez wybiórcze ustosunkowanie się przez Sąd tylko do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażące odstępstwo od zasady swobodnej oceny dowodów, która przybrała formę oceny dowolnej,
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 7 i 77 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2013 r. poz. 267, dalej: k.p.a.) poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w sposób dokładny.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie nie występuje. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w środku prawnym w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Dodać należy, że rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli wskazanymi przepisami prawa materialnego lub procesowego.
Skarga kasacyjna została w sprawie oparta na obydwu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art. 174 p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przedmiotem kontroli Sądu były decyzje określające podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz GLK 320 CDI. Zasadnicze znaczenie miało więc ustalenie, czy nabyty przez stronę samochód spełniał kryteria klasyfikacyjne z pozycji CN 8703 (samochód osobowy), jak twierdzi organ i Sąd I instancji, czy też z pozycji CN 8704 (samochód ciężarowy), jak argumentuje strona. Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają w swej istocie do wykazania, że Sąd pierwszej instancji niesłusznie zaakceptował stanowisko organów, które uznały, że Spółka wewnątrzwspólnotowo nabyła samochód osobowy i w związku z tym określiły skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Według skarżącej, Sąd błędnie uznał za prawidłowe postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe w sytuacji, gdy pominęły one szereg dowodów potwierdzających, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód ciężarowy.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, ich ocenę poprzedzić należy stwierdzeniem, że o ich zaistnieniu nie decyduje każde uchybienie, lecz tylko i wyłącznie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", rozumieć zaś należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09). Wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest więc nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy.
Autor skargi kasacyjnej zobowiązany jest więc wykazać, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania nie doszło, wyrok sądu administracyjnego I instancji byłby inny (por. wyrok NSA z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 315/11 dostępny - jak również pozostałe orzeczenia - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W obrębie podstawy kasacyjnej, o której stanowi art. 174 pkt 2 p.p.s.a., autor środka prawnego zarzucił wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w powiązaniu ze wskazanymi w tym zarzucie przepisami art. 106 oraz 113 p.p.s.a., przejawiające się w wybiórczym ustosunkowaniu się przez WSA w Ł., do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażące odstępstwo od zasady swobodnej oceny dowodów.
Z perspektywy wskazanych uwag uznać należy, że stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy nie mogą odnieść skutku oczekiwanego przez skarżącą kasacyjnie stronę. Zdaniem kasatora, naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. polegało na cząstkowym odniesieniu się w uzasadnieniu orzeczenia do naruszenia przepisów w zakresie zaniechania przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Tak określona potencjalna wadliwość uzasadnienia wyroku, w ocenie NSA nie może stanowić usprawiedliwionej podstawy kasacyjnej.
Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego orzeczenia. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się również w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (por. wyrok NSA z 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; wyrok NSA z 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 1399/10).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwala na dokonanie kontroli instancyjnej i na jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji.
WSA w Ł. odnosząc się do zaniechania przeprowadzenia dodatkowych dowodów, w uzasadnieniu orzeczenia stwierdził, iż organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącą w toku postępowania, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne, aniżeli domagała się skarżąca Spółka, co przy prawidłowości tych wniosków nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji uznał za trafną dokonaną przez organ na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, uwzględniającą takie okoliczności jak: pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres i trwałość zmian oraz ich wpływ na pozbawienie pojazdu pierwotnych cech samochodu osobowego, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia.
Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut naruszenia art. 113 p.p.s.a., który to przepis w § 1 reguluje jedno z uprawnień i obowiązków przewodniczącego. Naruszenie tej normy prawnej może mieć miejsce jedynie, gdy przewodniczący zamknie rozprawę, pomimo iż w jego ocenie sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub gdy w ogóle nie zamknie rozprawy, bądź gdy ją zamknie, mimo iż strony nie zostały prawidłowo zawiadomione o terminie rozprawy, bądź też w sytuacji, gdy złożyły uzasadnione wnioski o jej odroczenie z uwagi na przeszkody niemożliwe do usunięcia i znane sądowi (por. wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1580/11). Przedstawione wyżej okoliczności nie zaistniały, a tym samym zarzut uchybienia wskazanej normie nie był zasadny.
Podobnie zarzut naruszenia art. 106 p.p.s.a. nie może odnieść zamierzonego skutku. Skarżąca kasacyjnie Spółka zaniechała wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej wymienionego przepisu, który kwestionuje. Tak sformułowany zarzut uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, który nie jest uprawniony do formułowania za skarżącą zarzutów skargi kasacyjnej.
W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono Sądowi I instancji także naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., polegające na niewyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy w sposób dokładny poprzez naruszenie przez organ podatkowy art. 7 i 77 k.p.a. Należy uznać ten zarzut za nieusprawiedliwiony, gdyż skuteczne mogą być tylko takie zarzuty skargi kasacyjnej, które wskazują przepisy, jakie mogły znaleźć zastosowanie w sprawie. Niniejsza sprawa dotyczy określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, a zatem postępowanie podatkowe toczyło się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej a nie na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Zgodnie bowiem z art. 2 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.
Skoro przepisy kodeksu postępowania administracyjnego nie znajdowały zastosowania w sprawie, to organy podatkowe nie mogły ich naruszyć, zaś Sąd pierwszej instancji nie mógł uwzględnić skargi z powodu naruszenia tych przepisów.
Przechodząc do oceny zasadności skargi kasacyjnej z perspektywy postawionego zarzutu naruszenia prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym należy wskazać, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikiem w tym wypadku jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemającą osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 (art. 102 ust. 1 u.p.a.). Dla celów podatku akcyzowego ustawodawca w art. 100 ust. 4 podał definicję samochodu osobowego, zgodnie z którą samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.
W sprawie, skarżąca kasacyjnie zarzuciła naruszenie przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a., polegające na jego błędnej interpretacji, skutkujące nieprawidłowym zaklasyfikowaniem omawianego pojazdu Mercedes - Benz GLK 320 CDI do pozycji CN 8703, zamiast 8704. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego błędna wykładnia prawa materialnego może polegać na nieprawidłowym odczytaniu normy prawnej wyrażonej w przepisie, mylnym zrozumieniu jego treści lub znaczenia prawnego, bądź też na niezrozumieniu intencji ustawodawcy. Skuteczność tak podniesionego zarzutu należy oceniać w oderwaniu od ustaleń faktycznych, a jedynie w odniesieniu do bezspornych okoliczności faktycznych sprawy i uzasadnienia. W przypadku podniesienia zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię, obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest nie tylko wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem, ale i wyjaśnienie, na czym polegała błędna interpretacja przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze kasacyjnej i jakie jest prawidłowe znaczenie tych przepisów (por. wyroki NSA z 30 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 208/04, publ.
ONSAiWSA 2004, Nr 3, poz. 55, w sprawie I OSK 575/14). W rozpatrywanej sprawie strona, zamiast wywieść, jak - w jej ocenie - zastosowany przepis prawa powinien być rozumiany, próbowała wykazać, że sporny samochód w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadał cechy samochodu ciężarowego i był zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów.
Taka argumentacja nie może zasługiwać na uwzględnienie, bowiem w istocie zmierza do podważenia stanu faktycznego przyjętego za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji. Zarzut błędnego zastosowania przepisów materialnoprawnych pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego, który to stan faktyczny nie został przez stronę skutecznie podważony. Strona nie wyjaśniła i nie wykazała, które elementy ustaleń faktycznych i dlaczego, nie odpowiadały hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie art. 100 ust. 4 u.p.a. w powiązaniu z treścią pozycji CN 8703. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 26 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1648/11). W ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego nie jest dopuszczalne prowadzenie rozważań, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym, gdyż zmierzają one w istocie do zakwestionowania ustalonego w sprawie stanu faktycznego.
Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie autorowi skargi kasacyjnej nie udało się skutecznie podważyć ustaleń faktycznych, omawiany zarzut niewłaściwej wykładni przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a. nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).