Uzasadnienie
I
Wyrokiem z dnia 23 stycznia 2013 r. o sygn. akt I SA/Bk 401/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), oddalił skargę P. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] października 2012 r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] lipca 2012 r., określającą skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu marki Mercedes-Benz E350.
Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów podatkowych orzekających w sprawie. Organy te ustaliły, że P. Ż. nabył na terenie USA pojazd marki Mercedes-Benz E350 (rok prod. 2011) według faktury za cenę 7400 USD. Pojazd ten został zgłoszony do odprawy celnej w holenderskim urzędzie celnym, a następnie przemieszczony w dniu 24 października 2011 r. do Polski, a P. Ż. złożył w Urzędzie Celnym w [...] deklarację AKC-U, dotyczącą nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu osobowego, w której zadeklarował należny podatek akcyzowy w wysokości [...] zł (obliczony od podstawy opodatkowania w wysokości 32 767 zł, przy zastosowaniu [...]% stawki podatkowej). Organ celny wszczął postępowanie administracyjne w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wspomnianego pojazdu, uznając że zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny odbiega od średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów na rynku amerykańskim.
W toku postępowania podatnik przedstawił m.in. opinię techniczną sporządzoną przez rzeczoznawcę T. B., który określił wartość przedmiotowego samochodu w stanie uszkodzonym na kwotę 32 767 zł netto (47 800 zł brutto). Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił P. Ż. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu osobowego w wysokości [...] zł (w miejsce wysokości zobowiązania zadeklarowanej przez podatnika, tj. [...] zł), wskazując w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.). Organ I instancji określił podstawę opodatkowania na kwotę 57 248 zł, przyjmując przy jej wyliczeniu wartość bazową pojazdu wskazaną przez rzeczoznawcę T. B. oraz procentowy udział i stopień uszkodzeń poszczególnych podzespołów pojazdu, natomiast nie uwzględnił wskazanych w opinii rzeczoznawcy korekt wartości bazowej pojazdu ze względu na liczbę właścicieli, aktualność badań technicznych, indywidualny zakup za granicą i brak gwarancji producenta na obszarze Polski.
Po rozpatrzeniu odwołania podatnika, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] października 2012 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie były analizowane ceny tego typu pojazdów oferowanych na rynku amerykańskim i żadna z ofert znalezionych w Internecie nie była niższa ani nawet zbliżona do podstawy opodatkowania wskazanej w złożonej przez podatnika deklaracji dla podatku akcyzowego.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wydane w sprawie decyzje nie naruszyły prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego.
Powołując się na treść art. 104 ust. 8 i 9 ustawy o podatku akcyzowym, Sąd wskazał, że organ podatkowy może określić wysokość podstawy opodatkowania, jeżeli wartość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, a podatnik - mimo wezwania - nie wskaże przyczyn uzasadniających podanie takiej wartości lub nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania. W świetle treści wspomnianych przepisów, jedną z przyczyn uzasadniających znaczne odstępstwo ceny nabycia samochodu osobowego od średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów w kraju są uwarunkowania rynku, na którym samochód został nabyty.
Sąd stwierdził również, że z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym - definiującego pojęcie średniej wartości rynkowej - wynika przede wszystkim konieczność uwzględnienia przy jej ustalaniu tej samej marki, modelu i rocznika, a w przypadku, gdy jest to możliwe do ustalenia - także wyposażenia i przybliżonego stanu technicznego.
W ocenie Sądu pierwszej instancji, organ podatkowy był uprawniony do określenia wysokości podstawy opodatkowania zgodnie z art. 104 ust. 8 i 9 ustawy o podatku akcyzowym z uwagi na istotną różnicę między średnią wartością rynkową samochodu ustaloną przez organy podatkowe a wartością podstawy opodatkowania zadeklarowaną przez skarżącego. Organy spełniły przy tym kryterium "uwzględnienia przybliżonego stanu technicznego", wskazując przy porównywaniu pojazdów z rynku amerykańskiego rodzaj uszkodzeń pojazdu poprzez wskazanie: tył, przód, spód, bok.
Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie naruszyły w toku postępowania art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), bowiem wyczerpująco zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Za niezasadny uznał Sąd również zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez określenie podstawy opodatkowania bez skorzystania z opinii biegłego. Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie miały w niniejszej sprawie obowiązku powołania biegłego i uprawnione było bazowanie na notowaniach wartości rynkowych w systemie "Info Expert Pojazdy Samochodowe" oraz na danych zawartych w przedłożonej przez skarżącego opinii rzeczoznawcy, w szczególności wskazanej przez niego wartości bazowej pojazdu oraz na wskazanym przez niego udziale i stopniu uszkodzeń poszczególnych podzespołów.
Sąd zaznaczył również, że organy podatkowe zgodziły się z przyjętą przez rzeczoznawcę korektą za pierwszą rejestrację i za ogumienie, natomiast kwestionując inne korekty zastosowane przez rzeczoznawcę dwukrotnie zwracały się do tegoż rzeczoznawcy (T. B.) o wyjaśnienie zastosowanych korekt i ich wpływu na wartość samochodu, jednakże wezwania te nie zostały przez niego odebrane.
II
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył P. Ż. Zaskarżył to orzeczenie w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:
- I. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 134 § 1, art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz w zw. z art. 151 p.p.s.a.:
- 1) naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie przez Sąd stanu faktycznego błędnie ustalonego przez organy, które nie przeprowadziły wszystkich niezbędnych dowodów, a w szczególności nie zebrały danych dotyczących rzeczywistych transakcyjnych cen aut powypadkowych w Stanach Zjednoczonych, w sytuacji gdy prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe doprowadziłoby do uznania, że wartość transakcyjna towaru mieści się w granicach cen podobnych towarów na terenie Stanów Zjednoczonych, a tym samym brak jest podstaw do odstępowania od metody wartości transakcyjnej,
- 2) naruszenie art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 104 ust. 8 - 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym poprzez zaakceptowanie przez Sąd błędnie określonej przez organy wartości pojazdu oraz poprzez wybiórcze potraktowanie opinii rzeczoznawcy sporządzonej na zlecenie skarżącego, w zakresie ustalenia wartości pojazdu, przy jednoczesnym braku opinii własnej organu i braku przesłuchania biegłego w charakterze świadka na okoliczność sposobu ustalenia wartości przedmiotowego pojazdu;
- II. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię i uznanie, że przepis ten stanowi zamknięty katalog czynników mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, co doprowadziło do nieuwzględnienia w sprawie korekt i współczynników zastosowanych w opinii przez rzeczoznawcę, prawidłowa zaś wykładnia tego przepisu powinna uwzględniać, iż ustawodawca w żaden sposób nie ogranicza przesłanek mających wpływ na wysokość podstawy opodatkowania i inne korekty i współczynniki niewskazane w tym przepisie powinny być brane pod uwagę, jeśli mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że w niniejszej sprawie istniała uzasadniona przyczyna, dla której cena samochodu zakupionego w USA znacząco odbiegała od ceny takiego samochodu na rynku krajowym. Cena zapłacona przez podatnika dlatego była niska i odbiegała od cen na rynku polskim, bo w USA samochody danej klasy mają takie właśnie ceny. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie ustalił w sposób wiarygodny i wystarczający wartości podobnych samochodów uszkodzonych na rynku amerykańskim W tabeli porównawczej organu brak jest bowiem pojazdu o przybliżonych uszkodzeniach do pojazdu nabytego przez skarżącego.
Ponadto porównane przez organ oferty pochodziły ze stron internetowych pośredników, a umieszczone tam ceny to jedynie ceny ofertowe (a nie transakcyjne), które zawierają ponadto wysoką prowizję pośredników (zaś pojazd skarżącego został nabyty bezpośrednio od firmy ubezpieczeniowej i nie zawierał prowizji pośrednika).
Zdaniem autora skargi kasacyjnej, w sytuacji, gdy organ kwestionuje wyliczenie uprawnionego rzeczoznawcy samochodowego, to powinien zasięgnąć opinii biegłego, gdyż organy same nie posiadają takiej wiedzy specjalistycznej, która pozwalałaby na weryfikowanie opinii rzeczoznawcy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej (zastępowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Wnioski te pełnomocnik organu podatkowego powtórzył również na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują.
Granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny autor skargi kasacyjnej wyznaczył zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 134 § 1, art. 141 § 4 zd. 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a., art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 104 ust. 8 - 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym. Naruszenie tych przepisów miało polegać na zaakceptowaniu przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego, który został błędnie ustalony przez organy podatkowe, bez przeprowadzenia wszystkich niezbędnych dowodów i z wybiórczym potraktowaniem innych, a także na uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że katalog czynników mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego jest zamknięty, co doprowadziło do nieuwzględnienia w sprawie korekt i współczynników zastosowanych w opinii przez rzeczoznawcę.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Nie jest trafny zarzut naruszenia art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W świetle stanowiska wyrażonego w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r. o sygn. akt II FPS 8/09 (ONSAiWSA 2010/3/39, ZNSA 2010/2/122), które podziela skład orzekający w niniejszej sprawie, powołany wyżej przepis może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Taka sytuacja nie ma jednakże miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymagane od wyroku. Przedstawia bowiem stan sprawy, zarzuty podniesione w skardze, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.
Uzasadnienie skargi kasacyjnej wskazuje natomiast, że poprzez podniesienie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. strona zmierza do podważenia stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie do zgodności z prawem sposobu rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego przez organy podatkowe. Tymczasem wspomniany przepis nie odnosi się do trafności kontroli sądowoadministracynej dokonanej przez Sąd pierwszej instancji, lecz jedynie wymienia elementy, jakie powinny znaleźć się w uzasadnieniu orzeczenia sądowego. W związku z tym zarzut omawiany przepis nie mógł zostać naruszony w sposób wskazany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
Autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji również naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest jakiegokolwiek sprecyzowania, w czym strona upatruje naruszenia tego przepisu przez Sąd pierwszej instancji. Oznacza to, że w tym zakresie autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował w sposób dostateczny granic zaskarżenia, a tym samym uniemożliwił Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu (związanemu granicami skargi kasacyjnej - art. 183 § 1 p.p.s.a.) ocenę zasadności tego zarzutu.
Nie są usprawiedliwione zarzuty wskazujące na akceptację przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego błędnie ustalonego przez organy podatkowe (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej), co w efekcie miało doprowadzić do wadliwego zastosowania przepisów prawa materialnego (art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 104 ust. 8 - 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym). Wskazany w skardze kasacyjnej sposób naruszenia tych przepisów świadczy, że zamierzeniem strony skarżącej było zakwestionowanie określonych elementów oceny Sądu pierwszej instancji dotyczącej legalności przeprowadzenia w niniejszej sprawie przez organy podatkowe procedury określenia wysokości podstawy opodatkowania akcyzą w trybie art. 104 ust. 9 w zw. z ust. 8 i 11 ustawy o podatku akcyzowym.
Ostatnio wskazane przepisy stanowią, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 (tj. m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym), bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym), zaś w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym).
Natomiast w art. 104 ust. 11 ustawy został zdefiniowany termin "średnia wartość rynkowa samochodu osobowego" poprzez określenie, że jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Aby możliwe było zastosowanie wskazanych przepisów prawa w niniejszej sprawie, w postępowaniu podatkowym organy musiałyby kolejno: 1) określić średnią wartość rynkową samochodu osobowego (stosownie do art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym), 2) ustalić, że podana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowego w sposób nieuzasadniony znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, 2) wezwać podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania bądź wskazania przyczyn podania takiej wysokości, 3) w razie odmowy dokonania przez podatnika takiej zmiany lub braku wskazania przez podatnika przyczyn zadeklarowania danej wysokości podstawy opodatkowania - organ powinien sam określić wysokość podstawy opodatkowania.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że stan faktyczny - prawidłowo ustalony i oceniony przez organy podatkowe - uzasadniał zastosowanie wspomnianych przepisów prawa materialnego. Organy podatkowe zasadnie uznały, że podana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu (32 767 zł) znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego na rynku krajowym (214 211,60 zł). Niezasadny jest przy tym zarzut dokonania błędnej wykładni art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, który to przepis definiuje pojęcie "średniej wartości rynkowej samochodu osobowego". Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji nie wyraził w zaskarżonym wyroku stanowiska, że wspomniany przepis "stanowi zamknięty katalog czynników mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego".
Podkreślić należy, że "średnia wartość rynkowa samochodu osobowego", o jakiej mowa w art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, była w niniejszej sprawie określana dla celu wynikającego z art. 104 ust. 8 tej ustawy, czyli porównania jej z podstawą opodatkowania zadeklarowaną przez podatnika. Sposób sformułowania tego zarzutu wskazuje natomiast, że kasator błędnie odnosi art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym do wynikającego z art. 104 ust. 9 ustawy obowiązku ustalenia przez organ podatkowy podstawy opodatkowania w przypadku wystąpienia okoliczności wskazanych w tym przepisie. Tego rodzaju odniesienie w niniejszej sprawie jest nieuprawnione, bowiem organ określał podstawę opodatkowania w oparciu o art. 104 ust. 6 w zw. z art. 104 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym (zob. m.in. uzasadnienie decyzji organu I instancji - s. 6), gdyż nabycie wewnątrzwspólnotowe dotyczyło samochodu osobowego dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi. W tej sprawie podstawy opodatkowania nie stanowiła zatem średnia wartość samochodu osobowego, o jakiej mowa w art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA prawidłowo również ocenił, że organy podatkowe miały usprawiedliwione podstawy do zakwestionowania wskazywanych przez stronę w toku postępowania podatkowego przyczyn odstępstwa deklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (tj. m.in. specyfiki rynku amerykańskiego, z którego pochodził samochód oraz jego uszkodzeń). Organy ustaliły bowiem w oparciu o wydruki ze stron internetowych portali aukcyjnych w USA, że pojazdy z podobnymi uszkodzeniami jak przedmiotowy samochód były wystawiane na rynku amerykańskim za ceny od 20 400 USD do 41 750 USD, czyli znacząco więcej niż cena wskazywana przez skarżącego (tj. 7400 USD; bez uwzględnienia kosztów transportu do Holandii, czyli 800 USD).
Co więcej, organ ustalił na podstawie wyników wyszukiwarki internetowej, że samochód o identycznym numerze VIN był oferowany do sprzedaży na rynku amerykańskim za kwotę 24 300 USD. W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny za nieprzekonujące uznał argumenty podniesione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że wydruki z portali aukcyjnych przedstawione przez organy nie mogą stanowić źródła informacji o cenach transakcyjnych pojazdów na rynku amerykańskim, zakupionych bezpośrednio od firm ubezpieczeniowych, bowiem autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wykazał, że ewentualne prowizje pośredników mogą stanowić aż 2/3 wartości sprzedawanego pojazdu uszkodzonego na rynku amerykańskim.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowa jest także ocena Sądu pierwszej instancji co do określenia przez organy podatkowe wysokości podstawy opodatkowania w okolicznościach, o jakich mowa w art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym. WSA zasadnie podzielił stanowisko organów podatkowych, że przy obliczaniu wysokości podstawy opodatkowania nie należało uwzględniać części korekt, jakie przyjął rzeczoznawca w opinii sporządzonej na zlecenie skarżącego, tj. korekt wartości bazowej pojazdu ze względu na aktualność badań technicznych, indywidualny zakup za granicą i brak gwarancji producenta na obszarze Polski oraz ze względu na liczbę właścicieli. Organ wyjaśnił, że rzeczoznawca korzystał przy wycenie z katalogu "Info-Ekspert", który zawiera uśrednione ceny pojazdów, uwzględniające już m.in. taki czynniki, jak aktualność badań technicznych, indywidualny zakup za granicą oraz utrata gwarancji producenta na terenie UE, a ponadto wspomniane korekty nie mogą mieć wpływu na stan techniczny samochodu z odzysku, czyli uszkodzonego w stopniu znacznym.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, tego rodzaju ocena nie musiała w niniejszej sprawie zostać poprzedzona przeprowadzeniem dowodu z opinii biegłego, zaś dowód z przedłożonej przez stronę wyceny rzeczoznawcy podlegał - stosownie do treści art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej - ocenie jak każdy inny dowód zgromadzony w sprawie. Na zmianę tego stanowiska nie może również wpłynąć podniesiony w skardze kasacyjnej argument, że organy podatkowe nie przesłuchały rzeczoznawcy T. B. w charakterze świadka na okoliczność sposobu ustalenia wartości przedmiotowego pojazdu. Zauważyć bowiem należy, że organy wzywały T. B. do uzupełnienia wyceny, jednak nie odbierał on kierowanej do niego korespondencji.
Wobec nietrafności wskazanych wyżej zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego, za niezasadne należało również uznać zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej nie podważył bowiem skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy oraz że skarga podlegała oddaleniu.
Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490).