Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z 19 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1687/07 oddalił skargę K. N. i M. N. – P. Spółka cywilna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] września 2007 r., nr [...], w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego, co do klasyfikacji taryfowej, wymiaru należności celnych oraz kwoty podatku od towarów i usług.
Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym:
Zgłoszeniem celnym z [...] lutego 2004 r., nr [...], przedstawiciel importera – P. s.c. – K. i M. N. - agencja celna G. zgłosiła towar celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu, deklarując odpowiednio dla towarów w poz. 1 kod PCN 1704 90 99 0 oraz obniżoną stawkę celną 25*a, w poz. 2 kod PCN 1806 31 00 0 oraz obniżoną stawkę celną 37*, w poz. 3 kod PCN 2106 90 92 0 oraz zerową zawieszoną stawkę celną, w poz. 4 kod PCN 2106 90 98 0 oraz zerową zawieszoną stawkę celną, w poz. 5 kod PCN 2937 40 00 0 oraz zerową obniżoną stawkę celną, w poz. 6 i 7 kod PCN 3923 29 10 0 i 3924 10 00 0 oraz zerowe obniżone stawki celne.
Decyzją z [...] września 2006 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej opisu towarów, klasyfikacji taryfowej towarów oraz należności celno-podatkowych.
Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] lutego 2007 r., nr [...] uchylił rozstrzygnięcie organu celnego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Naczelnik Urzędu Celnego w B. wydał decyzję z [...] lipca 2007 r., nr [...], którą ponownie uznał za nieprawidłowe wskazane zgłoszenie celne w części dotyczącej opisu towarów, klasyfikacji taryfowej towarów oraz należności celnych i podatkowych, zmienił te elementy oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego i podatku od towarów i usług.
Towary zgłoszone w dokumencie SAD do kodów PCN 2106 90 92 0 i 2106 90 98 0 organ pierwszej instancji, wyjaśniając, że bierze pod uwagę skład preparatów wynikający z certyfikatów producenta, przyporządkował do sześciu kodów PCN: 2106 90 92 0, 2106 90 98 0, 1901 90 99 0, 2925 20 00 0, 2106 10 80 0, 2202 90 10 0. Ponadto ze względu na zmianę ilości pozycji taryfowych w stosunku do zgłoszenia celnego proporcjonalnie do wagi towarów rozliczono koszty transportu przyjmując, iż dostawa wszystkich towarów odbyła się na warunkach EXW.
Zaskarżoną decyzją z [...] września 2007 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę podniósł, że weryfikując zgłoszenie organy celne obu instancji dysponowały szeregiem dokumentów tj.: certyfikatami, informacjami importera, informacją eksportera towaru o przeznaczeniu towaru i składzie preparatów. W związku z tym zarzut strony o konieczności skorzystania z opinii biegłego nie mógł się ostać. Skarżąca domagała się ustalenia przez biegłego składu towarów, który sama ujawniła, przedkładając na żądanie organu celnego stosowne dokumenty przekazane jej przez producenta. Organy celne nie kwestionowały przedstawionych przez stronę dokumentów, wręcz odwrotnie, przedstawiony przez stronę skład towarów przyjęły za podstawę opisu stanu towaru i dokonanej klasyfikacji.
Sąd stwierdził, że klasyfikacja towarów dokonana przez organy celne nie budzi wątpliwości. Skład orzekający zaakceptował zarówno przesłanki, jakie stanowiły podstawę dokonanej taryfikacji, jak i argumentację organów celnych. Jednocześnie z uwagi na szczegółowe uzasadnienie tej części rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji (str. 11-20) oraz w odpowiedzi na skargę (str. 15-25) odstąpił od ponownego przytaczania argumentacji.
Sąd podzielił również stanowisko organów celnych, iż fakt dokonania przez inny organ celny klasyfikacji towaru do niewłaściwego kodu Taryfy celnej nie może powodować, iż przy kolejnych odprawach inny organ nie może dokonać właściwej, zgodnej z przepisami prawa celnego klasyfikacji tego samego towaru. Skarżący przedłożył w postępowaniu celnym decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w Ł., jednak z tych decyzji nie wynika, kto był producentem towarów i czy były one identyczne z towarami importowanymi przez stronę skarżącą i objętymi zgłoszeniem celnym z [...] lutego 2004 r.
Odnosząc się do zarzutu niezastosowania stawki celnej zawieszonej Sąd wskazał, iż treść rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z 23 grudnia 2003 r. w sprawie zawieszania pobierania ceł od niektórych towarów (Dz.U. Nr 226, poz. 2235 ze zm.) jednoznacznie określa warunki niezbędne do zastosowania stawki zawieszonej w odniesieniu do kodów 2106 90 92 0 i 2106 90 98 0, a wśród nich jest pozwolenie na dopuszczenie do obrotu wydane przez Ministra Zdrowia. W tej kwestii skarżąca nie przedstawiła żądanych dokumentów. W związku z tym organy celne zasadnie stwierdziły brak podstaw prawnych do skorzystania ze stawki celnej zawieszonej.
Mając na względzie przepis art. 65 § 4 i § 5 oraz art. 230 § 4 Kodeksu celnego Sąd uznał za niezasadny zarzut o naruszeniu terminów prekluzyjnych.
Za chybiony Sąd uznał również zarzut w przedmiocie nieprawidłowego ustalenia kwoty należności celnych, z uwagi na różne określenie warunków dostawy; w fakturze z [...] lutego 2004 r. i fakturze pro forma z [...] stycznia 2004 r. określono warunki dostawy EXW, a w fakturze z [...] stycznia 2004 r. i fakturze pro forma z [...] lutego 2004 r. wskazano warunki dostawy CIP. Wskazał, że dostawa typu CIP oznacza, iż sprzedający ponosi koszty przewozu i eksportu towaru oraz ma obowiązek ubezpieczyć towar, a dostawa typu EXW nakłada na kupującego wszelkie koszty dokonania formalności celnych oraz obowiązek poniesienia kosztów transportu i ubezpieczenia. W rozporządzeniu Ministra Finansów z 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 117, poz. 1250 ze zm.), w wyjaśnieniach do pola 20 dokumentu SAD zawarto stwierdzenie, że "Jeżeli dostawa jest realizowana na różnych warunkach dostawy, to należy wypełnić odrębne formularze SAD dla każdego warunku dostawy".
Natomiast dostawa towarów wymienionych w wyżej wskazanych fakturach została objęta jednym zgłoszeniem celnym SAD, w którym zadeklarowano w polu 20 warunki dostawy EXW, a w świetle art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego odpowiedzialność za prawidłowe sporządzenie dokumentu SAD ponosi strona. Strona nie przedstawiła żadnego dokumentu potwierdzającego tezę, iż to eksporter poniósł koszty transportu do granicy, a zatem słusznie organ odwoławczy stwierdził, iż zarzut oparty wyłącznie na zapisie w fakturach pro forma "warunki dostawy CIP" nie został uznany.
W ocenie Sądu chybiony jest również zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Strona nie wykazała, że uchybienia związane z zarzutem naruszenia art. 139 § 1 i 3 oraz art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przewlekłość postępowania, jak również art. 210 § 4 tej ustawy poprzez brak uzasadnienia, co do rozbieżności w decyzjach urzędów celnych, miały wpływ na wynik sprawy.
K. i M. N. – P. s.c. złożyli skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. oraz zasądzenia kosztów postępowania.
Wnoszący skargę kasacyjną zarzucili naruszenie:
- I. przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie:
- 1. postanowień działu 21 Taryfy celnej stanowiącej załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 219, poz. 2153 ze zm.) i postanowień działu 21 Wyjaśnień do Taryfy celnej stanowiących załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 74 poz. 830 ze zm.) poprzez nieprawidłową klasyfikację towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...] z [...] lutego 2004 r., a w szczególności poprzez uznanie, że przypisanie do towarów kodów 2106 90 92 0 i 2106 90 980 jest nieprawidłowe, powodując tym samym zmianę kwoty należnego długu celnego, a nadto jego nieprawidłowe wyliczenie;
- 2. postanowień zawartych w wykazie towarów, w odniesieniu do których zawiesza się pobieranie ceł będących załącznikiem do rozporządzenia z 23 grudnia 2003 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów poprzez brak zastosowania do towaru będącego przedmiotem zgłoszenia celnego nr [...] z [...] lutego 2004 r. stawki celnej zawieszonej, błędnie przyjmując, iż także w stosunku do dietetycznych środków spożywczych wymagane było pozwolenie dopuszczenia do obrotu wydane przez Ministra Zdrowia, powodując tym samym zmianę kwoty należnego długu celnego;
- 3. postanowień części V załącznika nr 6 do rozporządzenia z 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych poprzez nieprawidłowe zastosowanie instrukcji wypełniania i stosowania dokumentu SAD, powodując tym samym nieprawidłowe wyliczenie należności celnych;
- 4. art. 65 § 5 Kodeksu celnego, poprzez uznanie za zasadne utrzymanie w mocy decyzji, z uwagi na trzyletni termin do wydania decyzji;
- 5. art. 230 § 1 Kodeksu celnego, poprzez nieprawidłowe powiadomienie skarżących o zarejestrowaniu długu celnego;
- II. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:
- 1. art. 122, art. 123 § 1, art. 188 i art. 197 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) oraz art. 106 § 3 i art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego, a w szczególności poprzez nieuwzględnienie powoływanych przez stronę materiałów i wniosków dowodowych, a zwłaszcza przez pominięcie dowodu z opinii biegłego, a także brak wszechstronnego i wyczerpującego wyjaśnienia okoliczności sprawy w zakresie ustalenia, czy do dietetycznych środków spożywczych wymagane było pozwolenie dopuszczenia do obrotu wydane przez Ministra Zdrowia;
- 2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów celnych, w szczególności poprzez brak ustaleń faktycznych w pełnym zakresie;
- 3. art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej przez przewlekłość postępowania i niedochowanie terminów wynikających z tych przepisów.
Argumentację na poparcie powyższych zarzutów strona zawarła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, wskazując m.in., że w jej ocenie niewystarczającym do dokonania zmiany klasyfikacyjnej towaru jest zapis na fakturze dokonany przez eksportera. Dlatego, mając na uwadze fakt, iż prawidłowa klasyfikacja tak złożonych produktów jest sprawą trudną i skomplikowaną, wnosiła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Biegły miał przede wszystkim wyjaśnić przeznaczenie produktu, scharakteryzować go i dokonać zdefiniowania poszczególnych, spornych produktów. Tym bardziej, że poszczególne Urzędy Celne w sposób odmienny klasyfikują te same produkty. Mimo wniosków skarżących w tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uznał, iż sposób, w jaki organy celne dokonały klasyfikacji towarów importowanych przez skarżących jest prawidłowy, nie wyjaśniając w ogóle wskazywanych przez skarżących rozbieżności i różnic.
Stanowi to rażące naruszenie art. 122, art. 123, art. 188, art. 197 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz jest sprzeczne z ugruntowanym w tej materii orzecznictwem sądów administracyjnych, które zostało zacytowane w skardze kasacyjnej.
Strona wskazała, że organy celne nie przedstawiły również zasad, jakimi kierowano się przy obliczaniu poszczególnych kwot w sytuacji, gdy organ dokonywał obliczeń stawek celnych minimalnych lub też stawek celnych z zastosowaniem dodatkowego cła za zawartość cukru w konkretnym produkcie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie poddał analizie dokonanej przez organy celne klasyfikacji towarów objętych zgłoszeniem celnym. Takie działalnie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. narusza art. 141 § 4 p.p.s.a.
Autor skargi kasacyjnej stwierdził również, iż wymóg posiadania pozwolenia nie dotyczy dietetycznych środków spożywczych, które zgodnie z ustawą z 11 maja 2001 r. o warunkach zdrowotnych żywności i żywienia, nie musiały legitymować się przy dopuszczeniu na polskim obszarze celnym pozwoleniem wydanym przez Ministra Zdrowia, a jedynie decyzją Głównego Inspektora Sanitarnego. Zatem takie produkty w ogóle nie mogły uzyskać pozwolenia Ministra Zdrowia.
Ponadto organ dokonał operacji zaniżenia wartości celnej towarów nabytych według warunków EXW, przy jednoczesnym i nieuzasadnionym zawyżeniu wartości celnej towarów, które zostały zakupione na warunkach CIP.
Strona zwróciła także uwagę na naruszenie przez organ obowiązku zawiadomienia strony o każdym niezałatwieniu sprawy w terminie oraz na wątpliwości odnośnie prawidłowego powiadomienia skarżących o zarejestrowaniu długu. Powiadomienie to powinno nastąpić po wydaniu decyzji i w odrębnym piśmie, a nie tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - w decyzji organu celnego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a jedynie nieważność postępowania (której w niniejszej sprawie się nie dopatrzono) bierze pod rozwagę z urzędu. Powyższe koresponduje z ciążącym na autorze skargi kasacyjnej obowiązkiem wskazania konkretnych przepisów prawa materialnego lub formalnego, które - jego zdaniem - zostały naruszone przez Sąd pierwszej instancji.
Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu nie wolno uściślać zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich w inny sposób korygować. Sąd ten nie może też domyślać się, który przepis prawa skarżący miał na uwadze przy formułowaniu zarzutu. Oznacza to, że powoływane przepisy muszą być wskazane wyraźnie, w sposób nienasuwający wątpliwości.
Możliwy zakres podstaw zaskarżenia orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych skargą kasacyjną, został zdeterminowany treścią art. 174 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W powyższym kontekście - biorąc pod uwagę treść art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - należy zwrócić uwagę, iż istota sporu w zakresie klasyfikacji towaru sprowadza się właściwie tylko do zarzutu nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.
Zarzut w tym zakresie jest chybiony.
Po pierwsze dlatego, że dowód z opinii biegłego byłby potrzebny jedynie wówczas, gdyby w sprawie potrzebne były wiadomości specjalne, co do stanu, składu i ewentualnie innych istotnych z punktu widzenia uregulowań zawartych w Taryfie celnej - cech towaru, a te okoliczności, co podkreślił Sąd pierwszej instancji, organy celne ustalały na podstawie dokumentacji przedstawionej przez stronę, a zatem nie były one sporne. Klasyfikacja taryfowa stanowi obowiązek organów celnych i nie należy do biegłego, którego opinia nie może wkraczać w sferę wykładni norm prawnych.
Po drugie, autor skargi kasacyjnej stwierdzając, iż organ oparł się jedynie na fakturze i innych dokumentach, i że należy w tej sytuacji dopuścić dowód z opinii biegłego celem wyjaśnienia przeznaczenia produktu i jego charakterystyki, nie wskazuje konkretnie w jaki sposób ewentualna opinia mogłaby przyczynić się do klasyfikacji taryfowej, a więc w ogóle nie polemizuje z ustaleniami organów w zakresie konkretnych kodów, konkretnego stanu towaru i jego przeznaczenia. Jego zdaniem, biegły powinien ustalić, ale nie konkretyzuje, co i dlaczego. Dowód z opinii biegłego nie jest przydatny, jeżeli opis towaru pozwala na właściwą klasyfikację taryfową.
W skardze kasacyjnej podnoszona jest także okoliczność, że w takim samym stanie faktycznym organy celne niekiedy orzekały inaczej w różnych sprawach. Sąd orzeka na podstawie akt administracyjnych danej sprawy. Z rozstrzygnięciami organu można polemizować, ale na tle konkretnej, jednostkowej sprawy. Sąd nie ma możliwości sięgania do niesprecyzowanych, innych akt administracyjnych. Ponadto, możliwy błąd w zakresie klasyfikacji taryfowej w jednej sprawie, nie może skutkować powielaniem takiego błędu w innych, później rozpatrywanych.
Z przytoczonych wyżej względów brak jest podstaw do uznania za zasadne zarzutów skargi kasacyjnej odnoszących się do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego. W tym miejscu należy podkreślić, że zasadnie Sąd ten ocenił, iż organy celne miały podstawę do niestosowania reguł opisanych w treści załącznika do rozporządzenia Ministra Gospodarki z 23 grudnia 2003 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (Dz.U. Nr 226, poz. 2235 ze zm.). Przedstawiona przez stronę skarżącą wykładnia przepisów wskazanego wyżej rozporządzenia jest wykładnią oderwaną od literalnego brzmienia normy prawnej, która w ocenie skarżącego winna znaleźć zastosowanie w sprawie. Z treści załącznika do powołanego wyżej rozporządzenia wynika, że stawka celna zawieszona w wysokości 0% ustanowiona dla towarów przyporządkowanych do kodu PCN 2106 90 92 0 oraz kodu 2106 90 98 0 Taryfy celnej obejmuje także preparaty mające charakter dietetycznych środków spożywczych, ale posiadające pozwolenie na dopuszczenie do obrotu, wydane przez Ministra Zdrowia.
W sytuacji gdy nie została skutecznie podważona dokonana przez organy celne i zaaprobowana przez Sąd pierwszej instancji klasyfikacja taryfowa wskazanych towarów, omawiane rozporządzenie nie znajdowało do tych towarów zastosowania. Przypomnieć w tym miejscu nadto należy, że przez błędną wykładnię prawa rozumie się mylne rozumienie treści przepisu prawa. Natomiast naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie, to tzw. błąd subsumcji, czyli wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Z podanych wyżej przyczyn nie sposób uznać, iż w sprawie zachodzi naruszenie prawa materialnego w którejkolwiek z wymienionych postaci.
W zakresie kwestii zawieszania poboru ceł, to NSA już kilkakrotnie wypowiadał się na ten temat w zbliżony sposób (m.in. w sprawach I GSK 697/07, I GSK 448/07 i I GSK 3347/05, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Na temat zarzutu naruszenia części V załącznika nr 6 do rozp. MF w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych wypowiadał się NSA w sprawie I GSK 205/08 stwierdzając, że "nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut objęty pkt. 3 skargi kasacyjnej, gdyż użyte ogólne sformułowanie nie stanowi wymaganego artykułem 176 p.p.s.a. przytoczenia podstawy kasacyjnej. Postanowienia części V załącznika nr 6 do rozporządzenia Ministra Finansów dotyczące wypełniania formularza SAD przy wprowadzaniu towaru na polski obszar celny, których naruszenie "poprzez nieprawidłowe zastosowanie instrukcji wypełniania i stosowania dokumentu SAD" zarzuca kasacja, zamieszczone są na wielu stronach i brak wskazania, o które konkretnie postanowienia chodzi, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu rozpatrzenie tego zarzutu. Jak wskazano wyżej, powołanie przepisu prawa, który zdaniem autora kasacji został naruszony, jest koniecznym elementem skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie może snuć domysłów, co do podstawy zaskarżenia w tym zakresie".
W kwestii naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., to rzeczywiście Sąd pierwszej instancji nie odnosił się szczegółowo do klasyfikacji taryfowej, ograniczając się do uznania za prawidłową klasyfikacji organów celnych i wskazując w tym zakresie konkretne strony uzasadnienia decyzji. Jednocześnie skarżący nie podają, jaki wpływ ta sytuacja miała na wynik sprawy. Tak sformułowany zarzut naruszenia powyższego przepisu jest w istocie zarzutem niewłaściwego zastosowania norm prawnych, bądź niewłaściwego uzasadnienia zastosowanych rozwiązań prawnych. Zmierza więc w kierunku podstawy kasacji określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Jednocześnie stwierdzić należy, że aczkolwiek w treści art. 141 § 4 p.p.s.a. ustawodawca nie posługuje się pojęciem "podstawy faktycznej", tym niemniej mówiąc o zwięzłym przedstawieniu stanu sprawy wskazuje na konieczność zwięzłego opisania tego, co zdarzyło się w toku postępowania przed organami administracji publicznej, jak i przedstawienia stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji.
Pozostałe zarzuty procesowe (art. 65 § 5 i art. 230 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej, a także inne przepisy tej ustawy, których Sąd pierwszej instancji nie stosował) pozbawione są uzasadnienia.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący odnoszą się jeszcze do kwestii nieprawidłowych obliczeń matematycznych. Sąd pierwszej instancji w ogóle nie wypowiadał się na ten temat, ale jednocześnie nie ma w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 134 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej jest to więc rodzaj polemiki z ustaleniami organów celnych, bez wskazywania konkretnych, rzeczowych argumentów.
Ponieważ zarzuty skargi kasacyjnej zarówno dotyczące prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania, okazały się nietrafnymi, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.