Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 grudnia 2011 r. o sygn. akt III SA/Gd 453/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R. W. T. Spółki z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] sierpnia 2011 r. o [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji towaru.
Sąd I instancji przyjął, że zmiana klasyfikacji taryfowej zgłoszenia celnego z dnia [...] grudnia 2008 r. o nr OGL [...] towaru o kodzie TARIC 8528 71 13 00 ze stawką celną 0%, obejmującego - aparaturę z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierającą modem dostępu do Internetu i posiadającą funkcję wymiany interaktywnej, nadającą się do odbioru sygnałów telewizyjnych, na kod TARIC 8528 71 19 00 obejmujący dekoder naziemny telewizji cyfrowej opartej na mikroprocesorach, wyposażonych w port [...], tuner video, złącze [...] ze stawką celną 14% i określenie niezaksięgowanej kwoty cła podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości [...] zł, orzeczenie także o poborze odsetek, jak też określenie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości [...] zł – było uzasadnione. Wynika to z treści art. 207 § 1, art. 93 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne, art. 20 ust. 1, 3 i 6, art. 67, art. 78 ust. 1 i 3, art. 214 ust. 1, art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, rozporządzenia Komisji (EWG) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzania Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 34 ust. 4, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
W ocenie Sądu I instancji materiał dowodowy, w tym między innymi faktury importowe, wyjaśnienia strony, specyfikacja techniczna, instrukcja użytkownika stanowiły podstawę do zmiany klasyfikacji taryfowej towaru z tego powodu, że dekoder [...] posiada interfejs sieciowy z gniazdem [...] i złączem Ethernet do realizacji funkcji multimedialnej, ale nie posiada wbudowanego modem. Informacje o posiadaniu przez urządzenie modemu z dostępem do Internetu pochodzą jedynie od strony, a nie od chińskiego producenta. Nadto urządzenie nie spełnia warunków klasyfikacji, tak zwanego set-top boksów do kodu 8528 71 13 00 sprecyzowanych w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (zmiany wprowadzone w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C z 2008 r. Nr 112, poz. 8). Strona internetowa producenta układu scalonego [...] także wskazuje, że urządzenie realizuje tylko funkcję kontrolera sieci Ethernet, natomiast funkcja modemu internetowego realizowana jest przez układy scalone innego typu.
Importowane urządzenie nie jest w stanie samodzielnie przekształcać sygnału internetowego, czyli nie posiada modemu dostępu do Internetu. Nadto funkcja internetowa wymiany komunikatów nie istnieje w przedmiotowym urządzeniu. Jedyną funkcjonalnością po podłączeniu go do serwera było wyświetlenie komunikatu z adresem importera oraz monitorowanie stanu połączenia. Oznacza to, że dekoder nie mógł być zaliczony do pozycji wskazanej przez importera, skoro nie posiadał modemu dostępu do Internetu, jak również w dniu zgłoszenia celnego nie posiadał funkcji wymiany interaktywnej.
Sąd I instancji nie podzielił stanowiska importera, że dekoder posiada modem wewnętrzny i funkcję wymiany interaktywnej (skoro odwoływano się między innymi, że dekoder moduluje i demoduluje sygnały oraz że kontroler Ethernetu realizuje funkcję dostępu do Internetu), skoro są natury ogólnej i nie wyjaśniają kwestii posiadania przez dekoder modemu.
W ocenie Sądu I instancji sam fakt dostępu do Internetu nie przesądza, że urządzenie [...] ma modem. Dwukierunkowy dostęp do sieci zapewnia także karta sieciowa, która modemem nie jest. Odwoływanie się importera do funkcji internetowej w sposób pośredni może jedynie wskazywać na istnienie modemu. Karta sieciowa, jak i modem posiadają funkcje interaktywne, to jest umożliwia dwustronną komunikację (wymianę informacji) między siecią internetową lub ethernetową a urządzeniem. Argumentacja ta o interaktywnej komunikacji i protokołach IP nie dotyczy meritum sporu. Podobnie Sąd I instancji odniósł się do istnienia w urządzeniu wskazanych aplikacji (programów) do wymiany danych z serwerem.
Powyższe okoliczności oraz parametry techniczne urządzenia nie potwierdzają, że dekoder posiada wbudowany modem, choć realizuje funkcje interaktywne i dostęp do sieci Internet. Nie dopatrzył się Sąd I instancji uchybień przepisów prawa materialnego i procesowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy.
Z przyczyn powyższych skarga podlegała oddaleniu.
Skargę kasacyjną na powyższy wyrok w całości złożyła [...]. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego. Chodzi o błędną wykładnię art. 2, art. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. L 256 z 7.09.19987 r., s. 1). Wskazując na powyższe, domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz wnoszącego skargę.
W uzasadnieniu podała, że błędnie ustalono w sprawie stan faktyczny, skoro uznano [...] jako nieposiadający parametrów modemu. Doprowadziło to do zastosowania wadliwego kodu. Nieprawidłowo też odniesiono się do przyjętych reguł interpretacji rozumienia treści obowiązującego przepisu cytowanego wyżej art. 9 ust. 1 cytowanego rozporządzenia. Oznacza to, że Sąd I instancji w sytuacji zaistnienia wymaganych dodatkowych interpretacji, czyli wyjaśnień w zakresie definicji modemu, winien oprzeć się na normie prawnej wskazanej w Wyjaśnieniach do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, a nie na definicji modemu wskazanej na stronie Głównego Urzędu Statystycznego. Konsekwencją tego jest błędne uznanie, że dekoder ten nie realizuje warunku dostępu do Internetu. Błąd ten zadecydował o oddaleniu skargi. Strona w piśmie z dnia [...] stycznia 2011 r. na zapytanie organu wykazała dostatecznie, że urządzenie posiada wewnętrzny modem dostępu do Internetu.
Potwierdzeniem tego są inne scharakteryzowane sygnały, które ulegają przekształceniu w modemie. Definicja przyjęta przez Sąd I instancji mówi o przekształceniu sygnałów cyfrowych na sygnały analogowe i odwrotnie. Przekształcenia te oznaczają odpowiednio modulację i demodulację. Definicja Not wyjaśniających mówi o modulacji i demodulacji sygnałów danych wyjściowych, jak i wejściowych. Nie precyzuje, że przekształcenie to zmienia charakter sygnału z cyfrowego na analogowy i odwrotnie. Brak lub obecność tej istotnej cechy w definicji może skutkować różnymi tezami, gdy chodzi o rozstrzygnięcie na temat obecności modemu. Spełniony został warunek klasyfikacji towaru istotny dla sprawy, przy czym definicji modemu nie można przyjmować z innych źródeł. Zarzuty skargi wobec tego są uzasadnione a wyrok Sądu I instancji jako wadliwy powinien być uchylony.
Izba Celna w G. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej. Podała, że zarzuty skargi są nieuzasadnione a wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a.") zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanymi w skardze kasacyjnej podstawami i granicami zaskarżenia. Przytoczone w tym środku odwoławczym wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji.
W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna została oparta na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., to jest naruszeniu prawa materialnego, polegającym na błędnej wykładni reguł interpretacji w rozumieniu art. 9 ust. 1 rozporządzenia nr 2658/87 oraz wadliwym zastosowaniu kodu TARIC 8528 71 19 00, w wyniku błędnie ustalonego stanu faktycznego, tj. uznaniu, że urządzenie DTV-401T nie posiada parametrów modemu.
Ustosunkowując się do tak sformułowanego zarzutu naruszenia prawa materialnego, należy na wstępie przypomnieć, że powszechnie przyjmuje się, iż "niewłaściwe zastosowanie" to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może natomiast polegać na zakwestionowaniu przez stronę ustaleń faktycznych.
Zastosowanie prawidłowego kodu TARIC jest wynikiem ustaleń faktycznych. O ujęciu towaru w danym kodzie decydują cechy charakteryzujące dany produkt w sposób najbardziej szczegółowy. W tym celu niezbędne jest ustalenie rodzaju importowanego towaru z uwzględnieniem jego budowy, przeznaczenia i funkcji, jakie wykonuje.
Ze stanu przyjętego przez Sąd pierwszej instancji, który stanowił podstawę orzekania w sprawie wynika, że importowane dekodery (model [...]) nie posiadały wbudowanego modemu dostępu do Internetu. Urządzenie to nie jest bowiem w stanie samodzielnie przekształcać sygnału internetowego, tzn. nie posiada modemu dostępu do Internetu, a jedynie funkcjonalność umożliwiającą wykorzystanie sygnału internetowego. Do uzyskania dostępu do Internetu konieczne jest podłączenie dekodera do zewnętrznego modulatora sygnału internetowego. Jedyną funkcjonalnością urządzenia było po połączeniu się z serwerem [...] wyświetlenie komunikatu z adresem importera oraz monitorowanie stanu połączenia.
W skardze kasacyjnej strona nie wskazała zarzutów naruszenia przepisów postępowania dotyczących wadliwego ustalenia stanu faktycznego. Z uwagi na to, Naczelny Sąd Administracyjny jako podstawę faktyczną orzekania przyjął zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji ustalenia faktyczne dokonane przez organy celne. W takim stanie sprawy zastosowanie kodu TARIC 8528 71 19 00 dla towaru objętego zgłoszeniem celnym uznać należy za prawidłowe.
W dniu zgłoszenia celnego dekoderów naziemnej telewizji cyfrowej (model [...]) obowiązywało rozporządzenie nr 1214/2007. Właściwa klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zawartym w części pierwszej załącznika nr 1 do tego rozporządzenia. Reguła 1. określa, że "Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami".
Natomiast zgodnie z regułą 6. "klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej". Mając na uwadze treść reguł 1. i 6. stwierdzić należy, że do kodu CN 8528 71 13 zalicza się: "Aparaturę z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierającą modem dostępu do Internetu i posiadającą funkcję wymiany interaktywnej, nadającą się do odbioru sygnałów telewizyjnych ("set-top boxes with with communication function")" Kod ten określa m.in. parametry techniczne jakie musi spełniać klasyfikowane do niego urządzenie.
Warunki klasyfikacji tzw. set-top box-ów do kodu 8528 71 13 sprecyzowane zostały w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich wprowadzonych w dniu 7 maja 2008 r. (Dz. Urz. UE C 112, s.
8) na podstawie art. 9 ust. 1 lit. a) akapit drugi rozporządzenia nr 2658/87. Zgodnie z tymi Notami wyjaśniającymi, do podpozycji 8528 71 13 należało zakwalifikować "set-top boksy z funkcją komunikacyjną", rozumiane jako urządzenia bez ekranu, składające się z następujących głównych części składowych: mikroprocesora, tunera wideo i modemu. Znajdujące się Notach sformułowania odnoszące się do modemu wskazywały, że modelują one i demodulują zarówno sygnały danych wyjściowych, jak i wejściowych. Umożliwia to dwukierunkową komunikację w celu uzyskania dostępu do Internetu. Natomiast urządzenia wykonujące funkcję podobną do funkcji modemu, ale które nie modelują i demodulują sygnałów, nie są uważane za modemy. Modem musi być wbudowany w set-top boks. Set-top boksy, które nie mają wbudowanego modemu, lecz wykorzystują modem zewnętrzny, są wyłączone z niniejszej podpozycji.
Naczelny Sąd Administracyjny, biorąc pod uwagę: postanowienia 1. i 6. ORINS, opis kodów CN z podpozycji 8528 71, a także Noty wyjaśniające do Taryfy celnej oraz dokumenty załączone w dniu odprawy do zgłoszenia celnego z dnia 6 listopada 2008 r., a także protokół pokontrolny i dokumenty zgromadzone w toku postępowania, stwierdził, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, uznając, że objęte zgłoszeniem celnym dekodery naziemnej telewizji cyfrowej należy zakwalifikować do kodu TARIC 8528 71 19 00, jako "Pozostałe" (Monitory i rzutniki, niezawierające aparatury odbiorczej dla telewizji; aparatura odbiorcza dla telewizji, nawet zawierająca odbiorniki radiowe lub aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub obrazu; - Aparatura odbiorcza dla telewizji, nawet zawierająca odbiorniki radiowe lub aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub obrazu; - - Nieprzeznaczona do włączenia wyświetlacza lub ekranu wideo; - - - Tunery wideo; - - - - Pozostałe).
W kontekście dokumentacji charakteryzującej towar, Sąd pierwszej instancji trafnie bowiem uznał, że organom celnym nie sposób postawić skutecznego zarzutu wadliwej interpretacji unormowań Taryfy celnej, gdyż zastosowały one prawidłowo postanowienia. reguł 1. i 6 ORINS.
Zdaniem Naczelnego Sądu administracyjnego - wobec niepodważonych w skardze kasacyjnej ustaleń dotyczących budowy towaru oraz sposobu interpretacji postanowień Wspólnotowej Taryfy celnej - nie miało wpływu na wynik sprawy powołanie się przez Sąd pierwszej instancji na definicję "modemu" przyjętą do celów statystycznych. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że Sąd przedstawił zawarty w Notach wyjaśniających opis podpozycji 8528 71 13, a jedynie pomocniczo - wobec braku w Taryfie celnej pojęcia "modem" - powołał się na definicję modemu zawartą na stronie Głównego Urzędu Statystycznego (przyjętą na potrzeby statystyki) jako dodatkowe uzasadnienie dla prawidłowości stanowiska organów.
W tym stanie rzeczy, skoro z niezakwestionowanego skutecznie stanu faktycznego wynika, że towar objęty zgłoszeniem celnym nie miał wbudowanego modemu, który przekształcał sygnał do i z Internetu, to prawidłowo towar ten został klasyfikowany w oparciu o zasady określone regułą 1. i 6. ONRIS do kodu CN 8528 71 19. Zatem zarzut naruszenia prawa materialnego okazał się pozbawiony usprawiedliwionych podstaw.
Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.