Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we G. wyrokiem z 18 września 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 678/09 oddalił skargę P. S.A. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] kwietnia 2009 r., nr [...], w przedmiocie wymiaru należności celnych.
Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:
Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez P. S.A. z [...] czerwca 2008 r., SAD nr [...], objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci tkaniny poliestrowej kreszowanej, według kodu 5407 91 00 00 z zadeklarowaną stawką celną erga omnes 8%. Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny przystąpił do jego weryfikacji poprzez rewizję towarów, z jednoczesnym pobraniem próbki następnie przekazanej do laboratorium celnego w celu dokonania jej dalszej analizy, które to laboratorium 25 sierpnia 2008 r. sporządziło sprawozdanie z badań.
Pismem z 5 sierpnia 2008 r., które do adresata wpłynęło 9 września 2008 r., P. S.A. zwróciła się do organu celnego o przeprowadzenie kontroli wskazanego zgłoszenia celnego w oparciu o art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L 1992.302.1; dalej WKC) uzasadniając, że w pozycji 3 pole 33 błędnie wskazała kod Taryfy celnej, którym w tym wypadku winien być kod 6303 92 90 90 ze stawką celną erga omnes 12%. W tej sytuacji, organ celny wystąpił do Centralnego Laboratorium Celnego z pytaniem, czy wskazana w zgłoszeniu celnym tkanina spełnia wymogi wyrobu gotowego klasyfikowanego do Działu 63 Wspólnej Taryfy Celnej. W odpowiedzi, laboratorium podtrzymało swoje stanowisko zaprezentowane w sprawozdaniu z 25 sierpnia 2008 r.
Decyzją z [...] lutego 2009 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w C. wydzielił z pozycji 3 zgłoszenia celnego towar ujęty w pozycji 4 faktury nr [...] z 6 maja 2008 r. i utworzył nową pozycję 7 oraz dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty ostatecznego cła antydumpingowego dla tego towaru.
Decyzją z [...] kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę stwierdził, że przepisy prawa celnego jednoznacznie stanowią o tym, iż zawsze wtedy, kiedy po przyjęciu zgłoszenia celnego i po zwolnieniu towaru pojawią się nowe dane, które powodują, że dane, którymi organ celny dysponował w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego stały się nieprawidłowe lub niekompletne, niezbędne jest uregulowanie sytuacji biorąc pod uwagę te nowe dane. Organ celny pierwszej instancji za nowe dane uznał sprawozdanie z badań sporządzone 25 sierpnia 2008 r. przez laboratorium celne, z którego wynikało, jakie cechy posiadają badane miarodajne próbki towaru importowanego [...] czerwca 2008 r.
Sąd wskazał, że zgodnie z art. 91 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), badania lub analizy towaru mogą być wykonywane przez laboratoria celne lub inne laboratoria, akredytowane zgodnie z odrębnymi przepisami, a także przez instytuty naukowe i badawcze dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań. W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji zdecydował, że badanie towaru wykona laboratorium celne, czyli jednostka uprawniona ustawowo do wykonania tej czynności, a nie inne akredytowane laboratorium.
Zdaniem Sądu ten sposób przeprowadzenia dowodu w postępowaniu dotyczącym klasyfikacji taryfowej jest regulacją szczególną wynikającą z przepisów prawa celnego, co oznacza, że nie ma tutaj zastosowania art. 197 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dotyczący powoływania biegłego przez organ podatkowy. Sprawozdanie z badań jest dowodem z dokumentu, który podlega ocenom organu celnego, jak każdy inny dowód przeprowadzony w sprawie. Tym samym, Sąd ocenił jako bezzasadne wszystkie zarzuty podniesione w skardze, które pomijały regulację z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, z której wynika, iż w postępowaniu celnym pierwszeństwo mają przepisy prawa celnego, a wskazane tam przepisy Ordynacji podatkowej stosowane są tylko odpowiednio. Organy celne nie naruszyły przepisów postępowania, które miały w sprawie zastosowanie, jak również nie naruszyły przepisów prawa materialnego.
W ocenie Sądu organy celne zasadnie zakwestionowały prawidłowość taryfikacji importowanego towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez stronę skarżącą, ponieważ importowany towar będący niebieloną tkaniną, utkaną splotem skośnym z włókien chemicznych ciągłych, nieteksturowanych zawierającą w swoim składzie 100% poliestru oraz barwioną tkaniną, utkaną splotem skośnym z włókien chemicznych ciągłych, nieteksturowanych, zawierającą w swoim składzie 100% poliestru, winien być klasyfikowany do kodów Taric wskazanych przez organ pierwszej instancji.
Zdaniem Sądu ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera zatem art. 191 Ordynacji podatkowej, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Organy celne dokonały prawidłowej oceny tego dowodu i nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu wskazanego we wniosku. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca, nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.
Sąd przypomniał również, że każdy importer może zwrócić się do właściwego organu o wydanie wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru. Ta regulacja prawna umożliwia całkowite wykluczenie jednego ze skutków ryzyka handlowego ponoszonego przez importera towaru, polegającego na błędnej klasyfikacji towaru, a co za tym idzie - uiszczeniu należności celnych w zawyżonej lub zaniżonej wysokości.
P. S.A. złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania.
Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
- 1. przepisu art. 151 p.p.s.a. przez niewłaściwe jego zastosowanie - zamiast przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., w związku z art. 135 p.p.s.a i w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a, a także w związku z art. 122, 180 § 1, 187 § 1, 188, 191 i 197 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 73 ust. 1, 91 Prawa celnego, a także w zw. z art. 20 ust. 1 WKC. Sąd wydał zaskarżony wyrok pomimo naruszenia przez organy przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, wyrażającego zasadę prawdy materialnej, a także przepisu art. 187 Ordynacji podatkowej stanowiącego konkretyzację tej zasady, wskutek czego nastąpiło błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji dokonanie oceny dowodów z naruszeniem przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Spółki organ powinien był ponad wszelką wątpliwość zweryfikować, posiłkując się tak wiedzą specjalistyczną jak i poprawną interpretacją Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych sekcji lub działów, Not wyjaśniających, oraz obwieszczenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, czy ze względu na swe właściwości fizyko-chemiczne oraz funkcjonalne towar ujęty w pozycji 4 faktury nr [...] z 6 maja 2008 r. można było zakwalifikować do pozycji CN 6303 92 90, jako produkt gotowy. Sąd uznał natomiast, iż "to, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów", uznając tym samym, iż mogą istnieć równolegle dwie konkurencyjne możliwości dokonania ustaleń opartych na tym samym materiale dowodowym, oraz przypisując w sposób nieuzasadniony decydujące znaczenie wynikom badania Centralnego Laboratorium Celnego przy Izbie Celnej w W. przeprowadzonym na potrzeby klasyfikacji przedmiotowego towaru. Spółka zaznaczyła jednocześnie, iż tak organ jak i Sąd dokonały błędnej interpretacji Reguł 1 i 6 ORINS, Uwagi 1 do Działu 63 sekcji XI zawartej w Notach Wyjaśniających, Uwagi 7 pkt c) do sekcji XI zawartej w Notach Wyjaśniających oraz wyjaśnień do pozycji 6303 zawartych w Obwieszczeniu Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, poprzez odmowę zakwalifikowania zgodnie z powołanymi regułami przedmiotowego towaru do pozycji CN 6303 92 90. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. dokonał także interpretacji przepisu art. 73 ust. 1 Prawa celnego, w ramach której przyjął, iż przepis art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej nie może mieć zastosowania w postępowaniu administracyjnym w sprawach celnych, z uwagi na uregulowanie art. 91 w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, który reguluje kwestię badania i analizy towaru w sposób odmienny; podczas gdy pierwszeństwo przepisów Prawa celnego przed uregulowaniami Ordynacji podatkowej wyraża się w tym, iż jedynie w sytuacji wyraźnej, nieusuwalnej sprzeczności zastosowanie mają przepisy Prawa celnego przed przepisami Ordynacji podatkowej, natomiast w pozostałych przypadkach wykładnia przepisów regulujących postępowanie podatkowe stosowanych odpowiednio w postępowaniu w sprawach celnych winna być każdorazowo modyfikowana zmianami wynikającymi z przepisów Prawa celnego, winna być to zatem wykładnia "przyjazna" przepisom Ordynacji podatkowej; tym samym przepis art. 91 Prawa celnego nie tyle wyłącza stosowanie art. 197 Ordynacji podatkowej, co go modyfikuje wskazując wymogi stawiane wobec podmiotów, którym organy celne powierzyły pełnienie funkcji biegłego.
- 2. przepisu art. 151 p.p.s.a. przez niewłaściwe jego zastosowanie - zamiast przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., w zw. z art. 135 p.p.s.a i w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., a także w związku z art. 220 pkt 2 lit. b/ WKC i art. 244 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym rozstrzygnięciu w ogóle nie odniósł się do podnoszonych zarzutów naruszenia przez organy obu instancji:
- a) art. 220 pkt 2 lit. b/ poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji o dokonaniu retrospektywnego zaksięgowania należności wynikających z długu celnego, powstałego w związku z wydzieleniem z pozycji 3 zgłoszenia celnego nr [...] z [...] czerwca 2008 r. towaru ujętego w pozycji 4 faktury nr [...] z 6 maja 2008 r. i utworzeniem nowej pozycji 7, mimo wskazywania istnienia błędu po stronie organu pierwszej instancji oraz po stronie chińskiego urzędu kontroli celnej;
- b) art. 244 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez zwolnienie przedmiotowego towaru przed otrzymaniem wyników jego badań, mimo iż ze zgłoszenia celnego wynikało, iż istnieją podstawy do odstąpienia od takiego działania w postaci niezgodności opisu towaru z podanym kodem towaru, co dodatkowo utwierdziło Spółkę w przekonaniu dokonania przez nią prawidłowej klasyfikacji towaru.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka wskazała, że błędna klasyfikacja towarowa możliwa była do wykrycia przez polski organ celny w oparciu o dane zawarte w fakturze nr [...], załączonej do formularza SAD, bowiem w opisie towaru pod pozycją nr 4 widniała informacja o składzie chemicznym towaru zgłoszonego do procedury celnej (100% poliestru). Co więcej błędna klasyfikacja była również następstwem wskazywanego błędu chińskich organów celnych, które w certyfikacie pochodzenia towaru nr [...] dokonały identycznego, co Spółka przypisania kodu Taric. Dane zawarte w podstawowej dokumentacji celnej towaru w postaci faktury oraz certyfikatu pochodzenia towaru nie wzbudziły żadnych zastrzeżeń organu celnego.
Zdaniem Spółki organ podatkowy uprawniony jest do przeprowadzania dowodu z badania i analizy towaru w oparciu o odpowiednio stosowany art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, z tym jednak zastrzeżeniem, iż dowód ten musi uwzględniać uregulowanie art. 91 Prawa celnego, a więc możliwym jest powołanie przez organ celny biegłego w przypadku, gdy w toku postępowania celnego potrzebne są wiadomości specjalne, z tym jednak zastrzeżeniem, iż funkcję biegłego winny pełnić instytucje, o których mowa w art. 91 Prawa celnego. Zatem Sąd błędnie przyjął, że przepis art. 91 Prawa celnego wyłączał zastosowanie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem wskazany przepis Prawa celnego modyfikuje sposób przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego uregulowany w Ordynacji podatkowej. Wbrew stanowisku Sądu, pierwszeństwo przepisów Prawa celnego przed uregulowaniami Ordynacji podatkowej wyraża się w tym, iż jedynie w sytuacji wyraźnej, nieusuwalnej sprzeczności zastosowanie mają przepisy Prawa celnego przed przepisami Ordynacji podatkowej, natomiast w pozostałych przypadkach wykładnia przepisów regulujących postępowanie podatkowe stosowanych odpowiednio w postępowaniu w sprawach celnych winna być każdorazowo modyfikowana zmianami wynikającymi z przepisów Prawa celnego, winna być to zatem wykładnia "przyjazna" przepisom Ordynacji podatkowej, skoro te właśnie przepisy ustawodawca postanowił uczynić podstawą prowadzenia postępowania administracyjnego w sprawach celnych.
Wyniki badań laboratorium celnego mają niewątpliwie istotne znaczenie przy ocenie materiału dowodowego, lecz z pewnością w przypadku ich negowania, nie tworzą np. domniemania, którego nie można obalić. Przeprowadzone badania laboratoryjne wykonane na zlecenie Urzędu Celnego w C. bazowały na ustaleniu takich cech fizyko-chemicznych towaru, które nie decydują w sposób rozstrzygający o możliwości uznania danego produktu za gotowy zgodnie z wymogami zawartymi w nocie wyjaśniającej do pozycji 6303, zawartej w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej. Zdaniem Spółki istniała konieczność dodatkowego ustalenia, czy w obrocie gospodarczym można się spotkać z produktami gotowymi, powstałymi zgodnie z procesem produkcji przedstawionym przez P. S.A. i wykorzystywanymi zgodnie z przeznaczeniem wskazanym dla kodu TARIC 6303 92 90 90.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.
W nawiązaniu do postawionych w niej zarzutów podnieść należy, że wymóg przyjęcia związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza pełne związanie tego Sądu podstawami skargi kasacyjnej i skutkuje tym, iż winien on skoncentrować się wyłącznie na weryfikacji zarzutów sformułowanych przez skarżącego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może przy tym, z własnej inicjatywy, poddać kontroli innych ewentualnych wad zaskarżonego orzeczenia Sądu pierwszej instancji lub postępowania przed tym sądem, poza przypadkiem nieważności postępowania, która to sytuacja w sprawie niniejszej nie zachodzi.
Spółka oparła skargę kasacyjną na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 151 p.p.s.a. przez niewłaściwe jego zastosowanie - zamiast przepisu art. 145 § 1 pkt 1. lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 135 i 141 § 4 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 Ordynacji podatkowej. Skarżąca upatruje naruszenia wymienionych przepisów przede wszystkim w błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, w konsekwencji dokonania oceny dowodów z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej. Podkreśla również, że nie podziela interpretacji organów celnych oraz Sądu w odniesieniu do przepisów art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, w zestawieniu z regulacjami zawartymi w art. 91 i 73 ust. 1 Prawa celnego.
Naczelny Sąd Administracyjny powyższych zarzutów nie podziela.
Skarżąca trafnie zauważa w normatywnym kontekście procedury administracyjnej w sprawach celnych, że zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej organ celny może dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei, w myśl art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, organ zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania materiału dowodowego w postępowaniu celnym oznacza, że organ winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Obowiązek gromadzenia dowodów ciążący na organach orzekających nie ma jednak charakteru nieograniczonego, zwłaszcza w sytuacji, gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, a strona nie zgłasza istotnych dla rozstrzygnięcia przedmiotu sprawy wniosków dowodowych.
W myśl art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Podkreślić jednak należy, że uprawnienie do dokonywania swobodnej oceny dowodów oznacza, że ocena taka, o ile jest dokonana w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, nie może być skutecznie kwestionowana w toku postępowania sądowoadministracyjnego. W tym miejscu rozważań zgodzić się należy z uwagami organu zawartymi w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że skarżąca przenosząc całe akapity skargi do WSA do uzasadnienia skargi kasacyjnej, w istocie koncentruje się na polemice z organami celnymi w zakresie ustalonego stanu faktycznego.
Natomiast sąd administracyjny nie dokonuje ponownej, weryfikującej oceny dowodów przeprowadzonych przez organy celne, ale ocenia poprawność dokonania tej oceny przez te organy w oparciu o kryterium jej zgodności z prawem. Jeżeli więc ocena przeprowadzona przez organy podatkowe (celne) mieści się w granicach określonych przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej, uznana być powinna za zgodną z prawem, co wyklucza ¡możliwość jej podważenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z 18 marca 2010 r., sygn. I GSK 980/08, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazał, że w odniesieniu do tkanin importowanych z Chin obowiązywało w dniu dokonania zgłoszenia celnego rozporządzenie Rady (WE) nr 1487/2005 z 12 września 2005 r. nakładające ostateczne cło antydumpingowe oraz ostatecznie pobierające tymczasowe cło nałożone na przywóz niektórych wykończonych tkanin z włókien poliestrowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz.U.UE L 240/1 z 16 września 2005 r.), które w art. 1 nakłada ostateczne cło antydumpingowe na przywóz tkanin z przędzy z włókien syntetycznych z zawartością, co najmniej 85% wagowo włókna poliestrowego teksturowanego lub nieteksturowanego, według wagi, barwionego (włączając tkaniny bielone) lub z nadrukiem. Podane w zgłoszeniu celnym z [...] czerwca 2008 r. dane wskazywały na możliwość nałożenia cła antydumpingowego, co znalazło odzwierciedlenie w uwagach organu celnego zamieszczonych w tym zgłoszeniu i gdzie powołano przyczyny pobrania próbki.
Powracając do zarzutu błędnej oceny dowodów w zakresie ustalenia stanu towaru z odniesieniem go do określonych kodów Taryfy celnej zauważyć należy, że w sporządzonym sprawozdaniu z 25 sierpnia 2008 r. Centralne Laboratorium Celne stwierdziło, iż badana próbka stanowi barwioną tkaninę utkaną splotem skośnym z włókien chemicznych ciągłych, nieteksturowaną, zawierającą w masie 100% poliestru. W sprawozdaniu zasugerowano przyporządkowanie tkaniny do kodu 5407 61 10 90. W związku zaś z pismem strony, zawierającym wniosek o przyporządkowanie tkaniny do kodu CN 6303 92 90 90- organ celny ponownie wystąpił do Centralnego Laboratorium Celnego z zapytaniem, czy rzeczona tkanina spełnia wymogi wyrobu gotowego klasyfikowanego do Działu 63 Wspólnej Taryfy Celnej. W odpowiedzi laboratorium jednoznacznie wyjaśniło, że nie znajduje uzasadnienia do zmiany stanowiska zawartego w sprawozdaniu odnośnie sugestii dotyczących klasyfikacji taryfowej badanych tkanin.
Laboratorium zasadnie podniosło, że posiada uprawnienia jedynie do udzielania opinii i składania propozycji dotyczącej klasyfikacji taryfowej próbek towarów będących przedmiotem badań i analiz fizykochemicznych, a ostateczna klasyfikacja towaru powinna być suwerenną decyzją organu.
Wydając decyzje, organy celne wzięły zatem pod uwagę opinię sporządzoną przez Centralne Laboratorium Celne (czyli jednostkę uprawnioną ustawowo do wykonywania badań i analiz towaru (art. 91 Prawa (celnego), szczegółowo wskazując na miarodajność wyników badań. Obowiązkiem Sądu pierwszej instancji było skontrolowanie, czy ustalenia te znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, czy materiał ten został zgromadzony w sposób zgodny z przepisami postępowania administracyjnego, czy jest kompletny (art. 187 Ordynacji podatkowej), czy został poddany wnikliwej i obiektywnej ocenie (art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej) - co też uczynił. Wyjątek stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jednakże tylko, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. W tej sytuacji Sąd pierwszej instancji nie miał prawnie uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że organy celne nie zebrały i nie oceniły w sposób prawidłowy zebranego w sprawie materiału dowodowego.
Konkludując, Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł usprawiedliwionych podstaw odnośnie zarzutów opisanych w skardze kasacyjnej, tj. naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1. lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 135 i 141 § 4 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 Ordynacji podatkowej. W świetle uzasadnienia zaskarżonego wyroku zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest gołosłowny, zaś uwagi na tle regulacji zawartych w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 91 w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego mają wyłącznie ogólny polemiczny charakter. W związku z brakiem uzasadnienia zarzutu wskazanego w punkcie drugim petitum skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł dokonać jego merytorycznej oceny. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest ani zobowiązany, ani uprawniony do uzupełniania za stronę nie tylko podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienia.
Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).