Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 20 grudnia 2006 r. o sygnaturze V SA/Wa 1593/06 oddalił skargę A. W. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą A. "F. P. E." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2006 r. o nr [...] utrzymującą w mocy (po ponownym rozpoznaniu sprawy) decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2006 r. o nr [...], którą odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2004 r. o nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania należności celnych dotyczących towarów ujętych w zgłoszeniu celnym SAD z dnia [...] maja 2004 r. o nr [...].
Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organu administracji, który stwierdził, że wniosek skarżącej z dnia 6 lipca 2005 r. o stwierdzenie nieważności powołanej wyżej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nie jest zasadny, gdyż przy wydawaniu tej decyzji nie doszło do rażącego naruszenia prawa. Po rozpatrzeniu sprawy wszczętej na skutek wniosku skarżącej z dnia 19 maja 2004 r. organ celny stwierdził, że w deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej sprowadzonego ze Stanów Zjednoczonych towaru oprócz wartości transakcyjnej wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur wystawionych przez eksportera uwzględniono także błędną kwotę rabatu otrzymanego przez skarżącą oraz doliczono całość kosztów transportu wynikających z faktury transportowej, zamiast 70% tych kosztów. Spowodowało to zaniżenie wartości statystycznej oraz należności celno-podatkowych. Z uwagi na to organ celny określił prawidłową wartość celną towaru, właściwą kwotę długu celnego oraz orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych w kwocie 3923,50 zł wraz z odsetkami.
Sąd I instancji zaznaczył, że przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest decyzja organu celnego wydana w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. To nadzwyczajne postępowanie administracyjne ma na celu wyjaśnienie kwalifikowanej niezgodności decyzji ostatecznej z prawem, a nie ponowne rozpatrzenie zakończonej tą decyzją sprawy.
Zgodnie z art. 78 ust. 2 i 3 rozporządzenia nr 2913/92/EWG z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE Nr L 302 z 19.10.1992 r., str. 1; polska wersja językowa – Dz. Urz. UE Wydanie Specjalne, Rozdział 2, Tom 4, str. 307), dalej: WKC, po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Jeżeli z kontroli tej wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują.
Zgodnie z art. 220 ust. 1 WKC, jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Termin ten może być przedłużony z przyczyn związanych z organizacją administracji Państw Członkowskich do maksymalnie 14 dni (art. 219 ust. 1 WKC). Niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania, dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności zgodnie z odpowiednią procedurą. Powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat od dnia powstania długu celnego (art. 221 ust. 1 i 3 WKC). Dług celny natomiast powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 WKC).
Niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 WKC, określa organ celny w drodze decyzji (art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.)).
Zdaniem Sądu I instancji w rozpoznawanej sprawie nie doszło do rażącego naruszenia prawa, które skarżąca upatruje w niezachowaniu powyższych terminów przez organy celne. Nieuzasadnione jest twierdzenie skarżącej, że dysponując wnioskiem z dnia 19 maja 2004 r. zawierającym wszelkie niezbędne dane do weryfikacji zgłoszenia celnego i obliczenia prawidłowej kwoty należności celnych, organ celny powinien podjąć rozstrzygnięcie 21 maja 2004 r., lecz nie później niż 4 czerwca 2004 r. W ocenie Sądu I instancji 2-dniowy termin, o którym mowa w art. 220 ust. 1 WKC dotyczy wyłącznie obowiązku dokonania przez organy celne technicznej czynności zaksięgowania kwoty należności celnych w następstwie ich obliczenia, czyli wydania decyzji, bowiem od dnia wydania decyzji organy celne miały możliwość ostatecznego ustalenia prawnie należnej kwoty należności celnych. Termin ten nie może być natomiast rozumiany jako termin do wydania decyzji.
W sprawie doszło natomiast do naruszenia art. 6 WKC w związku z art. 125, art. 139 i art. 140 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Przepisy te zobowiązują organy celne do załatwienia sprawy bez zbędnej zwłoki (jednak nie później niż w ciągu 1 miesiąca, a w sprawach skomplikowanych – 2 miesięcy) oraz zawiadomienia strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie z jednoczesnym wskazaniem przyczyn niedotrzymania terminu i wskazania nowej daty załatwienia sprawy. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego dotycząca retrospektywnego zaksięgowania należności celnych została wydana [...] grudnia 2004 r., a zatem po upływie ponad 6 miesięcy od złożenia przez skarżącą wniosku z dnia 19 maja 2004 r. o kontrolę przedmiotowego zgłoszenia celnego, przy czym skarżąca nie została powiadomiona o przyczynach zaistniałej zwłoki i nie wskazano nowego terminu załatwienia sprawy. Powyższe uchybienie proceduralne nie miało wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy i nie uzasadnia stwierdzania nieważności decyzji.
Za bezzasadny uznał Sąd I instancji zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b) WKC. Przepis ten stanowi, że nie dokonuje się zaksięgowania retrospektywnego, gdy kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wykazana w rachunkach w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Sąd I instancji wskazał, że zgłaszający sam oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych i wywozowych, zaś złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność załączonych dokumentów oraz przestrzeganie wszelkich obowiązków odnoszących się do objęcia danych towarów odpowiednią procedurą.
Treść pisma z dnia 19 maja 2004 r. wskazuje, że przyczyną błędów w obliczeniu należności celnych i podatkowych w zgłoszeniu celnym było działanie pracowników Agencji Celnej L. Spółka z o.o., która dokonała zgłoszenia w imieniu skarżącej. Potwierdzają to stosowne pieczęcie i podpisy w polach przedmiotowego zgłoszenia celnego, w których dokonano korekt.
Powyższe oznaczało, że wydana decyzja nie naruszała prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie i dlatego skarga podlegała oddaleniu.
W skardze kasacyjnej A. W. prowadząca działalność gospodarczą pod firmą A. "F. P. E." zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzuciła błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie art. 6, art. 218 ust. 3, art. 219 ust. 1, art. 220 ust. 1 i art. 221 ust. 3 rozporządzenia nr 2913/92/EWG z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE Nr L 302 z 19.10.1992 r., str. 1; polska wersja językowa – Dz. Urz. UE Wydanie Specjalne, Rozdział 2, Tom 4, str. 307), dalej: WKC, art. 78 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 125, art. 139, art. 140 i art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).
Powołując się na naruszenie przepisów postępowania, jako mające istotny wpływ na wynik sprawy, skarżąca zarzuciła uchybienie art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
W uzasadnieniu podała, że naruszenie prawa może być potraktowane jako rażące, gdy jego skutków społeczno-gospodarczych nie można akceptować z punktu widzenia wymagań praworządności. Na wadliwość decyzji w niniejszej sprawie w sposób istotny wpłynęły jej skutki gospodarcze i konsekwencje finansowe powstałe w związku z koniecznością ponownego zapłacenia należności celno-podatkowych. Sąd I instancji dokonał błędnej interpretacji terminu "zaksięgowanie kwoty długu celnego", o którym mowa w art. 217 ust. 1, art. 218 ust. 3, art. 219 ust. 1 i art. 220 ust. 1 WKC.
Należy odróżnić termin "zaksięgowanie" od terminu "zaksięgowanie retrospektywne". Zaksięgowanie oznacza wpisanie do rejestru lub zaewidencjonowanie kwoty należności celnych, natomiast zaksięgowanie retrospektywne oznacza wsteczne zaksięgowanie należności celnych. W wypadku zaksięgowania kwota należności celnych zostaje obliczona przez organy celne z chwilą, gdy będą w posiadaniu niezbędnych informacji, przy czym w przypadku długu celnego może to nastąpić maksymalnie w ciągu 14 dni. Natomiast w przypadku zaksięgowania retrospektywnego, które miało miejsce w niniejszej sprawie, zaksięgowania należy dokonać w terminie 2 dni licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczenia kwoty prawnie należnej. Możliwość taką organy celne miały w niniejszej sprawie po otrzymaniu informacji zawartych we wniosku skarżącej z dnia 19 maja 2004 r., który wpłynął do organu w dniu 27 maja 2004 r. Niezasadne jest twierdzenie, że terminy zaksięgowania mają wyłącznie charakter techniczny i że nie należy łączyć tych terminów z terminami wydania decyzji.
Ponadto, 3-letni termin na powiadomienie dłużnika wynikający z art. 221 ust. 3 WKC nie oznacza, że organ od momentu wszczęcia postępowania kontrolnego ma 3 lata na podjęcie decyzji. Oznacza on jedynie, że w ciągu 3 lat od daty powstania długu celnego organ celny może przeprowadzić kontrolę, ustalić należność celną i powiadomić dłużnika o tej należności.
Wbrew twierdzeniom Sądu I instancji, skarżąca kwestionowała swoją odpowiedzialność za prawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu. Strona podnosiła bowiem wielokrotnie, że korekta dokumentu SAD spowodowana była przez pracownika Urzędu Celnego, który przekreślił wartości wyliczone przez agenta celnego i wpisał wartości zaniżone. Pomimo podnoszonych zarzutów organy celne nie przeprowadziły w tej sprawie postępowania wyjaśniającego.
Dyrektor Izby Celnej w W. nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą ten środek zaskarżenia. Kwestionując orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego strona skarżąca obowiązana jest wskazać w skardze kasacyjnej przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania, które jej zdaniem zostały naruszone przez Sąd I instancji. Podstawy skargi kasacyjnej określone w art. 174 wyżej wymienionej ustawy dotyczyć mogą zarówno tych przepisów, które Sąd wskazał jako przepisy, które miały zastosowanie w toku rozpoznania sprawy, jak też tych przepisów, które powinny być stosowane w toku rozpoznania sprawy, choć nie zostały przez Sąd wskazane. Naruszenie przepisów postępowania może odnosić się zarówno do przepisów regulujących postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jak i do przepisów regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej (wyrok siedmiu sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2006 r. I OPS 4/05, ONSAiWSA 2006/2/39).
Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas, gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.
Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania obejmują art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz art. 125, art. 139, art. 140, art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).
Odnosząc się do powyższych zarzutów w pierwszej kolejności należy rozważyć zasadność naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a więc braków w uzasadnieniu wyroku. Przepis ten nakazuje zamieszczenie określonych elementów w uzasadnieniu wyroku. Zarzut zawarty w skardze kasacyjnej podnosi błędne ustalenie stanu faktycznego, że skarżąca nigdy nie zakwestionowała swojej odpowiedzialności za prawdziwość danych zawartych w zgłoszeniu. Brak bliższego sprecyzowania tego zarzutu uniemożliwia kontrolę pod kątem badania prawidłowości przeprowadzonego trybu nadzwyczajnego.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego o ile skarżąca kwestionuje ustalenia stanu faktycznego w sposób wyżej przedstawiony, to niewątpliwie nie jest to brak w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Odwołanie się do tego zarzutu spowodowane jest jedynie próbą wykazania, że stan faktyczny będący podstawą do wydania decyzji w trybie zwykłym był wadliwy, a w związku z tym nie było podstaw do jej wydania. Zarzut ten wbrew wywodom skargi kasacyjnej był także podniesiony przed Sądem I instancji i dokonano jego prawidłowej oceny z podkreśleniem, że mógł być przedmiotem oceny w trybie zwykłym a nie nadzwyczajnym.
Pozostałe zarzuty procesowe związane są z naruszeniem terminu do wydania decyzji jako wady skutkującej stwierdzeniem nieważności tej decyzji. Niewątpliwie decyzja, której usunięcia z obrotu prawnego domagała się skarżąca, została wydana z naruszeniem terminów, o których mowa w przepisach proceduralnych. Trafnie Sąd I instancji przyjął, że uchybienie to nie stanowi na tyle istotnego naruszenia przepisów proceduralnych, żeby zakwalifikować je jako rażące naruszenie prawa, będące przesłanką stwierdzenia nieważności. Uchybienie to nie miało wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Łączenie z tym negatywnych skutków gospodarczych i negatywnych konsekwencji finansowych w tym postępowaniu nie jest trafne. O ile skarżąca rzeczywiście takie negatywne konsekwencje poniosła, to może skorzystać z uprawnień przewidzianych w stosownych przepisach prawa. Podkreślić przy tym należy, jak to trafnie także zauważył Sąd I instancji, że skarżącej w określonym czasie przysługiwały uprawnienia związane z usunięciem bezczynności organu.
Skarżąca z uprawnień tych nie skorzystała, nie wniosła też odwołania od tej decyzji. Skoro decyzja spowodowała obciążenia należnościami celno–podatkowymi, oznacza to, że zgłoszenie celne zawierało błędy w wyliczeniu tych należności, powstałe na skutek podania nieprawidłowych danych stanowiących podstawę naliczenia tych należności, czego skarżąca nie kwestionowała. Treść pisma wszczynającego postępowanie zwykłe wskazuje, że to właśnie działanie przedstawiciela skarżącej było przyczyną błędów w obliczeniu należności celno–podatkowych w zgłoszeniu celnym z dnia [...] maja 2004 r. Fakty te potwierdzają stosowne pieczęcie i podpisy w określonych polach SAD. Z tych też powodów nie było podstaw do szerszego badania zakresu czynności wykonanych przez pracowników organu przy przyjęciu zgłoszenia celnego.
Nie są też uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Naruszenie tych przepisów skarżąca także wiąże z brakiem dochowania terminów. Trafnie Sąd I instancji przyjął, że kwestionowane terminy nie mogły stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji, skoro chodziło o retrospektywne zaksięgowanie należności celnych, o którym mowa w art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Oznacza to, że terminy te zgodnie z art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE Nr L 302 z 19.10.1992 r., str. 1; polska wersja językowa – Dz. Urz. UE Wydanie Specjalne, Rozdział 2, Tom 4, str. 307) należało liczyć od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o sytuacji określonej w tym przepisie (między innymi została zaksięgowana kwota długu celnego niższa od prawnie należnej) i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika.
Powyższe oznacza, że w drodze decyzji określana jest kwota długu celnego, a zatem dzień jej wydania jest ostatecznym ustaleniem kwoty prawnie należnej i początkiem terminu do zaksięgowania tej kwoty. Termin ten jest ruchomy, bo liczony jest od daty określonych czynności organu celnego. Skutek więc dyscyplinujący jest względny. Skoro organ wydał decyzję w dniu [...] grudnia 2004 r., to nie można przyjąć, że termin ten należało liczyć od daty złożenia wniosku o korektę zgłoszenia celnego z prośbą o wydanie decyzji w tym przedmiocie. Wywody skargi kasacyjnej w tym zakresie pozostają w oczywistej sprzeczności z treścią powołanych wyżej przepisów i nie mogły być rozumiane jako terminy do wydania decyzji. Wydanie i doręczenie decyzji jest jedną z form powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych. Skoro w przepisie art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego jest mowa o trzech latach licząc od dnia powstania długu celnego, to jest to także termin do wydania i doręczenia decyzji.
Bez znaczenia wobec tego pozostają wywody skargi kasacyjnej co do czasu trwania kontroli celnej. W przedmiotowej sprawie dochowano trzyletniego terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, a więc nie naruszono cytowanego wyżej art. 221 ust.
- 3. Nie można zatem zgodzić się z zarzutami skargi kasacyjnej dotyczącymi naruszenia powołanych przepisów prawa materialnego.
Powyższe oznacza, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena jest prawidłowa i nie narusza podanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Skarga ta wobec tego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.