Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 29 listopada 2006 r. o sygnaturze III SA/Po 28/05 uwzględnił skargę M. L. i uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] stycznia 2004 r. o nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego. Decyzja ta uchyliła decyzję organu I instancji z dnia [...] sierpnia 2001 r. w części dotyczącej J. M., M. J. i R. T. i w tym zakresie umorzyła postępowanie w sprawie z uwagi na doręczenie tym osobom orzeczenia Dyrektora Urzędu Celnego po upływie 3 lat od daty zgłoszenia celnego, zaś w pozostałej części utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.
Sąd I instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów administracji, które stwierdziły, że zgłoszenie celne dokonane przez J. M., działającego z upoważnienia udzielonego przez M. B., według dokumentu SAD z dnia [...] września 1998 r. o nr [...], na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Niemiec samochód osobowy marki Toyota Lexus (rok produkcji: 1998, nr nadwozia: [...]), nie jest prawidłowe. Na skutek podania nieprawdziwych danych, należności celne przywozowe zostały pobrane w kwocie niższej niż prawnie należna. Z uwagi na to określono wysokość tychże należności w prawidłowej wysokości oraz naliczono odsetki wyrównawcze, zaś za dłużników celnych uznano osoby, które dostarczyły dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i które wiedziały lub mogły się dowiedzieć przy zachowaniu należytej staranności, że dane te się nieprawdziwe.
Powyższa ocena została sformułowana w związku z przekazanymi w dniu 23 kwietnia 2001 r. przez Prokuraturę Okręgową w P. materiałami dotyczącymi postępowania przygotowawczego, podczas którego ujawniono mechanizm prowadzący do uszczuplenia należności podatkowych i celnych państwa, obejmujący również import przedmiotowego pojazdu. W fakturze dotyczącej sprzedaży sprowadzonego samochodu wskazana była kwota 8.100 DM, a opinia techniczna pojazdu wskazywała wartość pojazdu na sumę 18.200 zł. Tymczasem pojazd wystawiono w dniu 17 września 1998 r. na sprzedaż w komisie z ceną 170.196 zł i za taką kwotę sprzedano.
W związku z powyższym posługując się metodą tzw. "ostatniej szansy" ustalono prawidłową wartość celną sprowadzonego pojazdu na kwotę 215.000 zł, odpowiadającą wartości rynkowej samochodu według wyceny rzeczoznawcy. Tak ustalona wartość została następnie pomniejszona o 10% marży, 22% podatku VAT, 15% podatku akcyzowego oraz 35% cła. Za dłużników celnych uznano M. B. (jako odbiorcę towaru), J. M. (jako zgłaszającego), M. J. (jako autora opinii technicznej), R. T. (jako sprzedającego samochód po zaniżonej cenie), M. Z. (jako osobę, która nakłoniła M. B. do podpisania pełnomocnictwa na zakup samochodu) oraz skarżącego – M. L. (jako osobę, która zleciła M. Z. poszukiwanie osób godzących się na firmowanie swoim nazwiskiem importu pojazdów do Polski).
Sąd I instancji stwierdził, że w zdaniu trzecim art. 209 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) uregulowano szczególną sytuację powstania wielości dłużników, która wynika z nieprawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Dłużnikiem jest wówczas każdy, kto dostarczył danych wymaganych do sporządzenia danego zgłoszenia i kto wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że dane te są nieprawdziwe – ale jedynie w sytuacji, gdy podanie w zgłoszeniu nieprawdziwych danych spowodowało, że nie pobrano w ogóle należności celnych przywozowych, bądź też pobrano je w kwocie niższej niż należna.
W rozpoznawanej sprawie organy celne zaliczyły skarżącego – M. L. do osób, o których mowa w powyższym przepisie, nie dokonując jednak żadnych szerszych rozważań w tym zakresie. Zdaniem Sądu I instancji, aby uznać M. L. za jednego z dłużników na podstawie art. 209 § 3 Kodeksu celnego organy celne powinny dokonać własnych, jednoznacznych ustaleń w ramach samodzielnie przeprowadzonego postępowania dowodowego. W przypadku rezygnacji z dokonania samodzielnych ustaleń należało natomiast zawiesić postępowanie celne do czasu prawomocnego zakończenia postępowania karnego, bowiem tylko prawomocne orzeczenie sądu wydane w sprawie karnej mogło stanowić podstawę do przyjęcia odpowiedzialności skarżącego – M. L. za dług celny. Organy celne błędnie przyjęły jednak, że już samo przedstawienie zarzutów skarżącemu w toku prokuratorskiego postępowania przygotowawczego oraz obciążające go zeznania świadków były okolicznościami wystarczającymi do uznania M. L. za dłużnika celnego na podstawie art. 209 § 3 Kodeksu celnego.
Sąd I instancji stwierdził, że nieprawomocnym wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt XXIII K 1123/04, Sąd Rejonowy w P. uznał skarżącego za winnego zarzucanego mu czynu, uznając jednocześnie, że spowodował on uszczuplenie należności celnych, przy czym zachowanie to nie może stanowić już przestępstwa karnoskarbowego. Zgodnie bowiem z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 stycznia 2005 r., sygn. akt P 9/04 (OTK-A 2005/1/9), od dnia wejścia Polski do Unii Europejskiej czyny polegające na uszczupleniu należności celnych popełnione przed 1 maja 2004 r. nie pociągają za sobą konieczności poniesienia odpowiedzialności karnoskarbowej. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego fakt zwolnienia od odpowiedzialności karnoskarbowej nie powoduje jednak braku odpowiedzialności za dług celny na podstawie art. 209 § 3 Kodeksu celnego.
Powyższe oznaczało, że zaskarżona decyzja naruszała prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.
W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w P. zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię art. 209 § 3 i art. 273 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.). Powołując się na naruszenie przepisów postępowania, jako mające istotny wpływ na wynik sprawy, skarżący zarzucił uchybienie art. 134, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz art. 181 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).
W uzasadnieniu podał, że w czasie wydawania decyzji (tj. [...] stycznia 2004 r.) dowodami w postępowaniu celnym mogły być materiały zgromadzone w toku postępowania karnego, bez zastrzeżenia ich prawomocności. Dowód z przesłuchania świadków przeprowadzony z postępowaniu karnym mieścił się zatem w katalogu środków dowodowych stosowanych w postępowaniu celnym, a ustalenia dokonane w oparciu o materiały postępowania karnego mogły zostać uznane przez organ celny za własne bez konieczności ich potwierdzenia i powtarzania. Uznanie M. L. za dłużnika nie wymagało prawomocnego stwierdzenia winy w postępowaniu karnym. Organ celny samodzielnie poczynił ustalenia co do roli skarżącego, przyjmując na podstawie uznanych za wiarygodne zeznań świadków, że M. L. inspirował zgłoszenie towaru po zaniżonej wartości, a więc wiedział, że dane zawarte w zgłoszeniu są nieprawidłowe i z tego tytułu odpowiada on za powstałe zobowiązanie.
Wbrew twierdzeniom Sądu I instancji w niniejszej sprawie organ celny nie mógł albo zawiesić postępowania do czasu zakończenia postępowania karnego, albo działać samodzielnie. Wystąpienie przesłanki zawieszenia, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej sprawia bowiem, że organ administracji ma obowiązek zawieszenia postępowania. Sąd I instancji nie wziął pod uwagę wzajemnych relacji między postępowaniem celnym i karnym określonych w art. 273 Kodeksu celnego i wskazujących na odrębność obu procedur. Wzajemne oczekiwanie organów karnych i celnych na rozstrzygnięcia zablokowałyby całkowicie załatwienie obu spraw.
Ponadto, Sąd I instancji, uchylając zaskarżoną decyzję, pominął kwestię drugiego z adresatów tej decyzji – M. Z. Zadaniem Sądu było zbadanie i ocena przesłanki uznania za dłużnika drugiej ze stron i zawarcie tej oceny w uzasadnieniu wyroku.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną M. L. wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Podał, że zarzuty skargi kasacyjnej są bezpodstawne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą ten środek zaskarżenia. Kwestionując orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego strona skarżąca obowiązana jest wskazać w skardze kasacyjnej przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania, które jej zdaniem zostały naruszone przez Sąd I instancji. Podstawy skargi kasacyjnej określone w art. 174 wyżej wymienionej ustawy dotyczyć mogą zarówno tych przepisów, które Sąd wskazał jako przepisy, które miały zastosowanie w toku rozpoznania sprawy, jak też tych przepisów, które powinny być stosowane w toku rozpoznania sprawy, choć nie zostały przez Sąd wskazane. Naruszenie przepisów postępowania może odnosić się zarówno do przepisów regulujących postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jak i do przepisów regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej (wyrok siedmiu sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2006 r. I OPS 4/05, ONSAiWSA 2006/2/39).
Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas, gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.
Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania obejmują art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 181 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).
Odnosząc się do powyższych zarzutów w pierwszej kolejności należy rozważyć zasadność naruszenia art. 134 § 1 i art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a więc działania Sądu I instancji z urzędu i braków w uzasadnieniu wyroku. Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej koncentrują się wokół zagadnienia zaniechania rozpoznania sprawy w części dotyczącej M. Z. i wydania wyroku w tym zakresie bez wskazania podstawy faktycznej i prawnej. Istotnie Sąd I instancji rozpoznając sprawę ze skargi M. L. wypowiedział się w dwóch sprawach, a mianowicie: w sprawie uznania skarżącego za dłużnika, jak i w sprawie ustalenia wartości celnej towaru, pomijając kwestię drugiego adresata kontrolowanej decyzji – M. Z. Zarzut ten należy rozważyć w kategoriach oceny naruszenia art. 134 § 1 powyższej ustawy, a więc prawidłowości działania Sądu I instancji z urzędu, skoro brak było działania strony w tym zakresie.
Podkreślić należy, że odwołanie się do tego zarzutu spowodowane jest przyjęciem, że obowiązkiem Sądu I instancji było także zbadać i ocenić przesłanki uznania za dłużnika drugiej ze stron, wypowiadając się w uzasadnieniu na temat podstaw uchylenia decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak odniesienia się w tej części jest uzasadniony, skoro chodzi o zobowiązanie solidarne. Istotą tego zobowiązania jest to, że od każdego z dłużników można żądać zapłaty całej kwoty długu celnego, zapłata przez jednego z nich zwalnia z obowiązku pozostałych i wobec każdego z dłużników można wszcząć i prowadzić postępowanie egzekucyjne. Oznacza to, że Sąd I instancji badając legalność decyzji administracyjnej bierze pod uwagę i zestawia regulacje materialnoprawne leżące u podstaw stosunku prawnego z podłożem faktycznym, na jakim oparte są jego elementy. Obejmuje swoją działalnością kontrolną postępowanie, które poprzedziło wydanie zaskarżonej decyzji.
Czyni to jednak nie w celu konkretyzacji stosunku prawnego, ale kontroli tej konkretyzacji. Skoro przepisy prawa materialnego w niniejszej sprawie w zakresie solidarnej odpowiedzialności w powstaniu długu celnego wyznaczyły przesłanki podmiotowe i przedmiotowe, a więc granicę stosunku administracyjnoprawnego, to nie można zarzucić Sądowi I instancji, że był zobligowany do działania w zakresie wskazanym w zarzucie skargi kasacyjnej.
Kolejne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 181 i art. 191 Ordynacji podatkowej i mają związek z oceną przez Sąd I instancji zebranego w sprawie materiału dowodowego co do ustaleń, że M. L. jest winny spowodowania zadłużenia celnego. W ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną materiały nieprawomocnego postępowania karnego mogły stanowić bezpośredni środek dowodowy do przyjęcia tej odpowiedzialności. Z tymi zarzutami wnoszący skargę kasacyjną łączy przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów.
Należało wobec powyższego ocenić – czy stan faktyczny został prawidłowo ustalony i oceniony, czy istniały podstawy do przyjęcia odpowiedzialności M. L. jako dłużnika w rozumieniu art. 209 § 3 Kodeksu celnego.
Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje fakt, że w dacie wydawania decyzji przez organ II instancji prowadzone było postępowanie karne, a stan faktyczny został ustalony w oparciu o materiał dowodowy gromadzony w trakcie śledztwa. Chodzi o to, że materiały jakimi się posłużono były materiałami śledztwa i to prowadzonego przez inny organ, zaś same materiały ulegały zmianom. Organy celne w swoim postępowaniu poza zbyt arbitralną oceną nie dokonały weryfikacji dowodów, skoro te same osoby często występowały w dwóch rolach procesowych to jest jako świadek i jako podejrzany. Trudno zatem przyjąć, by materiały te mogły mieć moc dowodową. Oznacza to, że nie poczyniono ustaleń własnych, a te, którymi się posłużono z przyczyn powyższych nie mogły dawać podstawy do uznania M. L. za dłużnika celnego. Podkreślić należy, że zeznania świadków złożone w postępowaniu karnym winny podlegać odpowiedniej ocenie organów celnych pod kątem ewentualnej odpowiedzialności za dług celny, który nie jest tożsamy z odpowiedzialnością karno-skarbową opartą na innych przesłankach ustawowych.
Trafnie Sąd I instancji przyjął, że osoba dostarczająca nieprawdziwe dane powinna być uznana za dłużnika, a postępowanie celne powinno być zawieszone do czasu rozstrzygnięcia sprawy karnej, nie kwestionując możliwości dokonania samodzielnych ustaleń. Słusznie także Sąd I instancji przyjął, że w przedmiotowym postępowaniu celnym zachodzą istotne braki dowodowe, zaś brak ustaleń własnych sprawił, że nie było podstaw faktycznych do wydania uchylonej przez Sąd I instancji decyzji. Oznacza to, że w takim stanie dowodowym, w jakim wydano uchyloną przez Sąd I instancji decyzję, nie było podstaw do jej wydania.
Powyższe oceny, wbrew wywodom skargi kasacyjnej, były więc wynikiem treści art. 273 Kodeksu celnego, a więc niezależności postępowania celnego od postępowania karnego i karnego skarbowego. W sytuacji, gdy dokonano wyboru rodzaju postępowania, to nie może być mowy, aby było ono prowadzone z naruszeniem trybu i zasad określonych w obowiązujących przepisach. Z uwagi na to, że na potrzeby postępowania celnego dopuszczono się uchybień, to przyjęcie odpowiedzialności M. L. było przedwczesne i należy dokonać ponownej oceny w zakresie wskazanym przez Sąd I instancji. Dopiero ponowna ocena pozwoli określić, czy odpowiedzialność za dług celny na podstawie art. 209 § 3 Kodeksu celnego istotnie zachodzi.
Powyższe oznacza, że ocena dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Skarga ta wobec tego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 4, § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).