Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 24 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Gd 86/05, oddalił skargę T. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
Sąd orzekając przyjął następujący stan faktyczny. Na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] grudnia 2001 r. według dokumentu SAD nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w Gdyni objął procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochód osobowy marki Ford Fokus, rok produkcji 1999. Do zgłoszenia dołączono między innymi Deklarację Wartości Celnej oraz rachunek nr [...] z dnia [...] grudnia 2001 r. na kwotę 5 900 DEM.
Dyrektor Urzędu Celnego w Gdyni decyzją z dnia [...] grudnia 2001 r. uznał wymienione zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego i na podstawie art. 23 § 7 i art. 29 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), określił wartość celną samochodu na kwotę 10 931,07 DEM i kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1001,50 PLN.
Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 17 czerwca 2004 r., sygn. akt I SA/Gd 1010/02, uchylił decyzję Prezesa GUC, wskazując na uchybienia w postępowaniu prowadzonym przez organ odwoławczy w zakresie gromadzenia i oceny dowodów.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej w Gdyni utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Oddalając skargę Sąd wskazał, że zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Ustalenie wartości celnej następuje na podstawie metod wskazanych w Dziale III Kodeksu celnego, przy czym podstawowe znaczenie ma metoda ustalenia wartości transakcyjnej. Wymieniona ostatnio metoda nie ma jednak zastosowania, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował materialną wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W takim wypadku należy stosować kolejno metody wskazane w art. 25-29 Kodeksu celnego.
W ocenie WSA, organy celne orzekające w sprawie, wszechstronnie wyjaśniły wszystkie istotne w sprawie okoliczności, w szczególności w uzasadnieniu decyzji podano przyczyny zastosowania przy ustalaniu wartości celnej samochodu metody "ostatniej szansy" (art. 29 Kodeksu celnego) oraz mechanizm wyliczenia wartości celnej importowanego samochodu z uwzględnieniem korekty kwoty bazowej o stawkę podatku akcyzowego i podatku VAT.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska, że w postępowaniu prowadzonym przez organ odwoławczy pominięto prawidłowo ustanowionego pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, co jest równoznaczne z pominięciem strony. Sąd podniósł, że w sprawie miały zastosowanie przepisy Kodeksu celnego, nie zaś ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), przy czym błędne powołanie przez organ odwoławczy w piśmie z dnia 20 października 2003 r., wzywającym skarżącego do podpisania odwołania, w miejsce poprzednio ustanowionego pełnomocnika – doradcy podatkowego, ustawy Prawo celne nie ma żadnego znaczenia w sprawie. Stanowisko sądów administracyjnych w kwestii możliwości reprezentowania strony w postępowaniu celnym przez doradcę podatkowego jest ugruntowane i przeważa pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2004 r., sygn. akt GSK 8/04, że pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu nie można uznać za ustanowienie osoby fizycznej przedstawicielem bezpośrednim strony postępowania celnego w rozumieniu art. 253 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego (ONSA i WSA 2004 nr 1, poz. 28).
W skardze kasacyjnej T. P. wniósł o uchylenie wyroku Sądu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił "rażące" naruszenie przepisów postępowania to jest art. 141 § 4 pkt w związku z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), dalej: p.p.s.a., poprzez nie wyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku przesłanek oraz nie wskazanie podstawy prawnej zastosowania w sprawie celnej przepisów proceduralnych, dotyczących reprezentacji strony, zawartych w Kodeksie celnym a nie w Prawie celnym. Skarżący zarzucił także "rażące" naruszenie prawa materialnego, poprzez "niewłaściwą" wykładnię art. 253 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego polegającą na "uniemożliwieniu reprezentowania strony w postępowaniu celnym przez doradcę podatkowego".
Uzasadniając wymienione zarzuty autor skargi kasacyjnej podniósł, że rozstrzygnięcie w postępowaniu celnym zostało podjęte, gdy Kodeks celny już nie obowiązywał. Zdaniem skarżącego art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 ze zm.), nakazujący stosowanie do spraw dotyczących długu celnego powstałego przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej przepisów dotychczasowych (tj. Kodeksu celnego) odnosi się wyłącznie do przepisów prawa materialnego. Natomiast stosowanie przepisów procesowych zawartych w Kodeksie celnym po jego uchyleniu stanowi, w ocenie autora skargi kasacyjnej, rażące naruszenie prawa polegające na zastosowaniu normy prawnej nie obowiązującej. Wymienionej kwestii Sąd I instancji, z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a., nie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.
Powołany przez WSA pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2004 r. nie mógł mieć, zdaniem skarżącego, zastosowania, gdyż odnosił się on do stanu prawnego obowiązującego przed nowelizacją Kodeksu celnego dokonaną ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 120, poz. 1122). Po wejściu w życie tej ostatnio powołanej ustawy doradca podatkowy uzyskał prawo występowania w postępowaniu celnym w charakterze przedstawiciela strony. Zdaniem autora skargi kasacyjnej uprawnienie to nie ogranicza się do wypadków określonych w art. 252 § 2 pkt 1 Kodeksu celnego, lecz ma zastosowanie także w sprawach wymienionych w art. 253 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego. W konkluzji skargi kasacyjnej stwierdzono, że pominięcie pełnomocnika jest równe z pominięciem strony i "bez wątpienia ma kolosalne znaczenie w postępowaniu i może mieć na nie wpływ".
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Wyjątkiem od tej zasady jest obowiązek wzięcia z urzędu pod uwagę jedynie okoliczności wymienionych w § 2, stanowiących podstawę nieważności postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie przesłanki nieważności postępowania nie wystąpiły.
Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga powołania w skardze kasacyjnej konkretnych przepisów prawa, którym, zdaniem skarżącego, uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w wypadku podniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przystępując do oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej stwierdzić należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest nietrafny. Uzasadnienie tego zarzutu opiera się na ocenie, że Sąd I instancji w sposób niedostatecznie wnikliwy uzasadnił swoje stanowisko co do kwestii mających zastosowanie w sprawie przepisów. WSA stwierdził, że rozpoznanie sprawy wymagało zastosowania ustawy Kodeks celny, lecz stanowiska swego bliżej nie uzasadnił. Zarzut skargi kasacyjnej dotyczący uzasadnienia rozstrzygnięcia, jest zarzutem naruszenia przepisów postępowania, który może zostać uznany za usprawiedliwiony, o ile strona wykaże, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej strona nie wykazała, że przesłanka ta została spełniona.
Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, że art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, nakazujący stosowanie do spraw dotyczących długu celnego powstałego przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej przepisów dotychczasowych (tj. Kodeksu celnego), stanowił podstawę do zastosowania w rozpoznawanej sprawie, w której dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r., ustawy Kodeks celny. Dodać należy, że powołany przepis nie wprowadził żadnego rozróżnienia między przepisami prawa materialnego i procesowego, co oznacza, że wszystkie przepisy Kodeksu celnego, w tym normujące postępowanie w sprawach celnych miały zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nietrafny zarzut naruszenia art. 253 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego, błędnie określony przez stronę jako zarzut naruszenia prawa materialnego. Zgodnie z powołanym przepisem w postępowaniu przed organem celnym, dotyczącym towaru nie przeznaczonego do działalności gospodarczej, przedstawicielem bezpośrednim strony może być osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych. Zdaniem autora skargi kasacyjnej prawidłowa wykładnia art. 253 w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej, prowadzi do wniosku, że doradca podatkowy mógł być pełnomocnikiem strony przed organami celnymi w każdej sprawie. Skoro ustawodawca dopuścił udział doradcy podatkowego w sprawach dotyczących towaru przeznaczonego do działalności gospodarczej, to tym bardziej jest on uprawniony do reprezentowania strony w sprawach mniej skomplikowanych, bo odnoszących się do towarów sprowadzonych na potrzeby własne.
Takiej wykładni art. 253 § 3 pkt 2 w związku z art. 253 § 2 pkt 1 Kodeksu celnego Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela. Należy zauważyć, że art. 253 Kodeksu celnego rozróżnia osoby mogące występować przed organami celnymi w charakterze przedstawiciela w zależności od przeznaczenia towaru. W wypadku gdy postępowanie dotyczy towaru przeznaczonego do działalności gospodarczej, przedstawicielem bezpośrednim strony może być wyłącznie jej pracownik, agencja celna, adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy, zaś przedstawicielem pośrednim wyłącznie agencja celna (art. 253 § 2 Kodeksu celnego). W odniesieniu do innych towarów przedstawicielem bezpośrednim lub pośrednim może być agencja celna, natomiast osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych może być przedstawicielem bezpośrednim (art. 253 § 3 Kodeksu celnego). Przedstawicielem osoby fizycznej, w wypadkach gdy rodzaj lub ilość towaru nie wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej, może być członek najbliższej rodziny tej osoby, który złoży wiarygodne oświadczenie o istnieniu upoważnienia do działania w jej imieniu (art. 254 § 3 Kodeksu celnego).
Przytoczone unormowania jednoznacznie wskazują, że doradca podatkowy nie mógł występować w postępowaniu celnym jako przedstawiciel bezpośredni - osoba fizyczna. Ze złożonego przy odwołaniu pełnomocnictwa wynika, że T. P. udzielił pełnomocnictwa doradcy podatkowemu W. G., prowadzącemu Kancelarię Prawno-Podatkową, a nie osobie fizycznej W. G.. W kwestii niedopuszczalności uznania za ustanowienie osoby fizycznej przedstawicielem bezpośrednim doradcy podatkowego wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2004 r., sygn. akt GSK 8/04 (ONSA i WSA 2004 nr 1, poz. 28), stwierdzając, że doradca podatkowy jest zupełnie innym podmiotem niż osoba fizyczna ze względu na odmienną istotę oraz źródła ich praw, obowiązków i odpowiedzialności, a także ze względu na funkcjonowanie w specyficznym dla każdego z nich strukturach zawodowych i społecznych.
W związku z tym zamienne posługiwanie się podmiotami mającymi wyraźnie odmienne statusy jest wyłączone. Stanowisko wyrażone w powołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie w pełni podziela. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zmiana Kodeksu celnego dokonana ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. nie uzasadnia przyjęcia, że uprawnienia doradcy podatkowego w zakresie przedstawicielstwa dotyczą wszystkich rodzajów spraw celnych. Gdyby rzeczywiście wolą ustawodawcy było takie ukształtowanie pozycji doradcy podatkowego jak wskazano w skardze kasacyjnej nie było przeszkód, by określić to w sposób wyraźny, tak jak miało to miejsce w przypadku agencji celnej.
W związku z tym za trafne należało uznać stanowisko Sądu I instancji o niedopuszczalności reprezentowania strony przez doradcę podatkowego w postępowaniu celnym, dotyczącym towaru nie przeznaczonego do działalności gospodarczej.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.