Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 19 listopada 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 394/13, oddalił skargę A. S. (skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 17 maja 2013 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003 r.
Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.
Skarżący pismem z 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu do organu 27 sierpnia 2012 r.) złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z 23 lutego 2010 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. Jako podstawę prawna wskazał art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,(Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Jego zdaniem, w postępowaniu zakończonym powołaną decyzją nie został poinformowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. tj. do 31 grudnia 2009 r. Powołał się na wyrok TK z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11.
Naczelnik Urzędu Celnego w Ł., po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia 12 września 2012 r., decyzją z 25 stycznia 2013 r. odmówił uchylenia decyzji z 23 lutego 2010 r.
W uzasadnieniu decyzji stwierdził brak przesłanki z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Celnej w B., decyzją z dnia 17 maja 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Jego zdaniem, z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że skarżący od dnia 24 maja 2007 r. miał świadomość prowadzonego postępowania karnego skarbowego w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych w 2003 r. poprzez nie ewidencjonowanie wszystkich transakcji zakupu i sprzedaży gazu w wymienionym okresie tj. o czyn z art. 61 § 1 kks, ponieważ Prokurator Rejonowy w K. wydał 14 maja 2007 r. w sprawie sygn. akt [...] postanowienie o żądaniu wydania rzeczy i o przeszukaniu, z którym zapoznano skarżącego w dniu 24 maja 2007 r. Potwierdzają to również dalsze czynności procesowe prowadzone w sprawie przez Inspektorów Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w B. oraz wniesienie w dniu 22 grudnia 2009 r. przez pełnomocnika Skarżącego wniosku do Prokuratury Okręgowej w Bi. o odroczenie czynności procesowych w postępowaniu karnym skarbowym, czyli na kilka dni przed upływem terminu przedawnienia (31 grudnia 2009 r.).
Organ odnosząc się do zarzutów odwołania wskazał, że Trybunał kontrolował art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r. Dlatego, na dzień wydania decyzji bieg terminu przedawnienia jest zawieszony ze względu na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, zaś wszczęcie tego postępowania nastąpiło dnia 18 kwietnia 2007 r., czyli przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym i terminem przedawnienia określonym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.
Od powyższej decyzji skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku wskazał, spór w sprawie dotyczy oceny wpływu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, na wynik zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Strony różnią się w ocenie okoliczności mających wpływ na zawieszenie terminu przedawnienia na mocy art.70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
Przywołane orzeczenie TK dotyczy co prawda stanu prawnego obowiązującego w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 1 września 2005 r., jednakże w pkt 7 uzasadnienia orzeczenia Trybunał zwrócił uwagę, że po nowelizacji przepisu Ordynacja podatkowa również zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu orzeczenia sygn. akt P 30/11 nie wskazał ani formy, ani też sposobu poinformowania podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z urzędu w związku z wszczęciem takiego postępowania.
Sąd zauważył, że ani Trybunał Konstytucyjny, ani treść przepisów prawa podatkowego nie określają sposobu, czy też formy, w jakiej podatnik powinien być poinformowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, skutkiem, którego jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem takiego postępowania. Dlatego, zdaniem Sądu, należy przyjąć, że warunek ten zostanie spełniony, jeżeli w sprawie nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania, bez względu na formę i sposób przekazania tej informacji. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd wskazał, że z dokumentów zgromadzonych w akt administracyjnych wynika, że przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia (art.70 § 1 Ordynacji podatkowej), skarżący posiadał wiedzę o tym, że wszczęte zostało postępowanie w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych w 2003 r. z uwagi na nie ewidencjonowanie wszystkich transakcji zakupu i sprzedaży gazu tj. o czyn z art. 61 § 1 kks (postanowienie z dnia 18 kwietnia 2007 r. UKS.DN-VII-532-51/07, k-22 akt admin.).
Sąd przyznał rację skarżącemu, że postanowienie Prokuratora Rejonowego w K. z 14 maja 2007 r. o żądaniu wydania rzeczy i o przeszukaniu (sygn. akt [...]), z którego treścią zapoznano skarżącego w dniu 24 maja 2007 r. nie może zostać uznane za poinformowanie podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z urzędu. Zdaniem Sądu, warunek ten spełnia skierowane do skarżącego zawiadomienie z dnia 9 października 2009 r. [...] informujące o przekazaniu Prokuraturze Okręgowej w B. akt dochodzenia w sprawie nierzetelnego prowadzenia przez skarżącego podatkowych ksiąg w 2003 r. i 2004 r. Także inne dokumenty znajdujące się w aktach takie jak: pełnomocnictwo z dnia 6 czerwca 2007 r., udzielone przez skarżącego adwokatowi H. M., do reprezentowania go w sprawie [...] dotyczącej nierzetelnego prowadzenia ksiąg tj. o czyn z art.61 § 1 kks ([...] akt admin.), postanowienie z dnia 19 października 2007 r. [...] o odmowie dopuszczenia do udziału w postępowaniu pełnomocnika Skarżącego ([...]akt admin.), czy też treść wniosku z 22 grudnia 2009 r. skierowanego do Prokuratury Okręgowej w B., w którym pełnomocnik skarżącego wniósł o odroczenie czynności procesowych w postępowaniu karnoskarbowym wskazują, że jeszcze przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania w akcyzie za grudzień 2003 r. (co najmniej od 2007 r.), skarżący wiedział o wszczęciu takiego postępowania.
Sąd nieuznał za zasadne zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.
Od wyżej powołanego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania to jest:
- I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w konsekwencji uznania, iż w niniejszej sprawie brak jest przesłanki określonej w tym przepisie.
- II. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a w związku z art. 121 § 1,art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie przez Sąd I instancji dokonanych przez organy podatkowe błędnych ustaleń stanu faktycznego;
- III. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (u.u.s.a.), (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w zw. z art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 2 p.p.s.a z w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez Sąd I instancji powołanej w skardze okoliczności i zaniechanie odniesienia się do sformułowanego w tym zakresie zarzutu, mianowicie, iż ww. wszczęte postępowanie karnoskarbowe, na które powołuje się organ dotyczyło transakcji zakupu i sprzedaży gazu w firmie P., co nie było przedmiotem prowadzonego postępowania w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003 r., albowiem niniejsze postępowanie dotyczyło obrotu olejem opałowym nabywanym od firmy E. Nadto, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzucił naruszenie art. 145 § pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z przepisami prawa materialnego poprzez naruszenie:
- I. art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu przez Sąd I instancji w ślad za organami, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. uległ zawieszeniu, w związku ze wszczęciem postępowania karnoskarbowego, bowiem przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia skarżący uzyskał wiedzę o toczący się postępowaniu karnoskarbowym, w wyniku skierowania do skarżącego zawiadomienia z dnia 9 października 2009 r., nr [...] informującego o przekazaniu Prokuraturze Okręgowej w B. akt dochodzenia w sprawie nierzetelnego prowadzenia przez skarżącego podatkowych ksiąg w 2003 r. i 2004 r.; II. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię, w wyniku uznania przez Sąd I instancji, iż warunek zawieszenie biegu terminu przedawnienia o którym mowa w wyroku TK zostanie spełnionych, jeżeli w sprawie nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania, bez względu na formę i sposób przekazania tej informacji.
Wnoszący skargę kasacyjną zwrócił się o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.
Spór dotyczy postępowania w trybie nadzoru, a dokładniej, odmowy uchylenia – ale po wznowieniu postępowania - decyzji z dnia 23 lutego 2010 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. Przyczyną określenia podatku było dokonywanie przez skarżącego nieewidencjonowanego obrotu (zakupów) oleju opałowego za gotówkę, bez faktur VAT i nie ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Podstawą wznowienia postępowania był art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tj. wyrok TK z 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11.
Skarżący, powołując się na ten wyrok, wskazywał, że nie został poinformowany o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu karnemu skarbowemu, a zatem bieg terminu przedawnienia nie został zawieszony. Punktem spornym jest to, czy skarżący uzyskał przed terminem przedawnienia wiedzę o toczącym się wobec niego postępowaniu karnym skarbowym, czy na taki wniosek (o posiadaniu przez stronę wiedzy) pozwalały materiały zgromadzone w trakcie postępowania dowodowego, kogo dotyczyło postępowanie podatkowe za miesiąc grudzień 2003 r. oraz to, jaki sposób przekazania informacji wypełnia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i w zw. z art. 151 p.p.s.a.
Wspólny dla Naczelnego Sądu Administracyjnego i dla wnoszącego skargę kasacyjną jest pogląd, zgodnie z którym warunek poinformowania podatnika o postępowaniu karnym skarbowym będzie spełniony jeżeli nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania (s 5 skargi kasacyjnej).
W wyroku z dnia 14 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1071/11 NSA nie stwierdził kategorycznie, że doszło do przedawnienia zobowiązań strony w podatku akcyzowym za 2003 r., lecz doszedł do wniosku, mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego, zawartego w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, że w sprawie nie mogło dojść do zawieszenia biegu terminu tych zobowiązań (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej) ze względu na wszczęcie dochodzenia (faza postępowania in rem) z dniem 18 kwietnia 2007 r. przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. w sprawie nierzetelnego prowadzenia przez skarżącego księgi podatkowej, poprzez niezaewidencjonowanie wszystkich transakcji zakupu i sprzedaży w latach 2003 i 2004. Podatnik bowiem o wszczęciu tego dochodzenia nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (por. postanowienie NSA z dnia 30 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1446/13, CBOSA).
W następstwie wyroku I GSK 1071/11 został wydany wyrok z dnia 28 sierpnia 2013r., sygn. akt I SA/Bk 242/13, w którym Sąd uchylił decyzje w przedmiocie podatku akcyzowego od stycznia do listopada 2003 roku i przychylił się do poglądu, że "nie rodzi skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego wszczęcie dochodzenia karnego skarbowego w sprawie nieewidencjonowania przez skarżącego zakupów i sprzedaży niektórych wyrobów akcyzowych w roku 2003 i 2004, które nastąpiło w dniu 18 kwietnia 2007 r."
Uwagi powyższe nie mają zastosowania do niniejszej sprawy, ponieważ Sąd I instancji wskazał, że warunek "poinformowania" spełnia skierowane do skarżącego zawiadomienie z dnia 9 października 2009 r. [...] ([...] akt admin.) informujące o przekazaniu Prokuraturze Okręgowej w B. akt dochodzenia w sprawie nierzetelnego prowadzenia przez skarżącego podatkowych ksiąg w 2003 r. i 2004 r. Także inne dokumenty znajdujące się w aktach takie jak: pełnomocnictwo z dnia 6 czerwca 2007 r., udzielone przez skarżącego adwokatowi H. M., do reprezentowania go w sprawie [...] dotyczącej nierzetelnego prowadzenia ksiąg tj. o czyn z art.61 § 1 kks ([...] akt admin.), postanowienie z dnia 19 października 2007 r. [...] o odmowie dopuszczenia do udziału w postępowaniu pełnomocnika skarżącego (k-55 akt admin.), czy też treść wniosku z dnia 22 grudnia 2009 r. skierowanego do Prokuratury Okręgowej w B., w którym pełnomocnik skarżącego wniósł o odroczenie czynności procesowych w postępowaniu karnym skarbowym wskazują, że jeszcze przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania w akcyzie za grudzień 2003 r. (co najmniej od 2007 r.), że skarżący wiedział o wszczęciu takiego postępowania.
Wszystkie te czynności miały miejsce przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. tj. przed 31 grudnia 2009 r. i nie dotyczyły fazy postępowania "ad rem".
Bez wątpienia dla sprawy istotny jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11, na który słusznie powołał się WSA w Białymstoku. Trybunał Konstytucyjny stwierdził w powołanym orzeczeniu, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP.
Uzasadniając to rozstrzygnięcie TK wskazał, że naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Organy skarbowe w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. Ta wiedza w realiach niniejszej sprawy wynika z szeregu składanych w trakcie postępowania dokumentów, przywołanych przez Sąd I instancji.
Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Trybunał zwrócił ponadto uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. do 14 października 2013 r., również zawierał normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 6/12 (dostępna na stronie internetowej NSA), nawiązując do wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie sygn. akt P 30/11 podobnie uznał, że istotne i konieczne jest zawiadomienie podatnika w odpowiednim czasie o przyczynie wpływającej na bieg terminu przedawnienia, a nie o samym skutku, jaki przyczyna ta wywołuje. Skutek ten powstaje bowiem z mocy prawa.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2016 r., II FSK 1532/15, zwrócił uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyznano, iż powyższa uwaga TK pozwala na odniesienie jego skutków również do stanu prawnego obowiązującego w okresie od dnia 1 września 2005 r. do dnia 14 października 2013 r. (przykładowo w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r., I FSK 624/12, NSA wskazał, że nie budzi wątpliwości na tle wyroku TK, że stwierdzona cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, brzmieniu obowiązującym po 1 września 2005 r.), zaś orzecznictwo w tym zakresie jest jednolite (por. także wyroki NSA: z dnia 13 stycznia 2016 r., II FSK 2317/15; z dnia 1 października 2012 r., II FSK 302/11, z dnia 18 września 2012 r., I FSK 1775/11, z dnia 4 października 2012 r., II FSK 314/11 - wszystkie orzeczenia dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Zdaniem TK, skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie musi być związany z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie w fazie in personam. Wystarczy, że wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe w sprawie (in rem). Istotne jest tylko by dotyczyło zobowiązania podatkowego, które ulega zawieszeniu.
Słusznie zauważa organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że wszystkie dokumenty, na które Sąd I instancji powoływał się znajdowały się w aktach sprawy, zatem zbyteczne było prowadzenie "nowego" postępowania dowodowego, skoro ewentualne braki dotyczyły jedynie treści uzasadniania rozstrzygnięć organów podatkowych. Uszło także uwadze wnoszącego skargę kasacyjną, że na większość z okoliczności wzmiankowanych w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji powoływał się organ II instancji na s. 4 i 5 oraz na s. 7 zaskarżonego do Sądu rozstrzygnięcia. Czynności dokonane dnia 9 października 2009 (zawiadomienie o przekazaniu akt), jak również treść dokumentów (przywołanych powyżej) złożonych przez samego skarżącego świadczą o tym, że miał on wiedzę o toczącym się wobec niego postępowaniu karnym skarbowym, niezależnie już od faktu, że dla oceny stopnia jego wiedzy ma fakt dysponowania profesjonalną pomocą prawną.
Dlatego, skoro skarżący wiedział o toczącym się wobec niego postępowaniu karnym skarbowym, nie zachodziła potrzeba dodatkowej ochrony "praw" podatnika poprzez sformalizowane informowanie go o okolicznościach, co do których miał już świadomość, do czego nawiązuje niekiedy orzecznictwo (sformalizowany sposób poinformowania podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia jest akceptowany w wyrokach NSA z dnia 13 stycznia 2016 r., II FSK 1532/15 i II FSK 2317/15; wyrok NSA z dnia 12 maja 2014 r., II FSK 1865/13; wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 26 września 2012 r., I SA/Wr 967/12 i WSA w Łodzi z dnia 4 grudnia 2012 r., I SA/Łd 1262/12, nieco bardziej restrykcyjnie dla podatnika – wyrok z 2/2/2016 r. I FSK 1522/14; wyrok z 14 stycznia 2016 r. II FSK 2838/13, 16 czerwca 2015 r. w sprawie sygn. akt I FSK 691/14, wyrok z 17 grudnia 2015 r. I FSK 1143/14).
Naczelny Sąd Administracyjny ocenia fakt zawiadomienia skarżącego oraz fakt powzięcia przez niego informacji o postępowaniu karnym skarbowym na podstawie całokształtu okoliczności sprawy i z uwzględnieniem wszystkich, przywołanych powyżej, zmiennych. Zarazem nie został przewidziany w prawie odrębny zindywidualizowany sposób zawiadamiania o postępowaniu karnym skarbowym. Dlatego należało uznać zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, także w zw. z art. 70 §1 za nietrafiony.
Brak jest zatem podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i w zw. z art. 151 p.p.s.a.
Nie jest też trafny zarzut naruszenia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (u.u.s.a.), (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w zw. z art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 2 p.p.s.a z w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej (poprzez pominięcie przez Sąd I instancji powołanej w skardze okoliczności i zaniechanie odniesienia się do sformułowanego w tym zakresie zarzutu, mianowicie, iż ww. wszczęte postępowanie karnoskarbowe, na które powołuje się Organ dotyczyło transakcji zakupu i sprzedaży gazu w firmie P., co nie było przedmiotem prowadzonego postępowania w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003 r., albowiem niniejsze postępowanie dotyczyło obrotu olejem opałowym nabywanym od firmy E.. W szczególności poglądy wnoszącego skargę kasacyjną o zakresie postanowienia o wszczęciu dochodzenia nie zostały w żaden sposób wykazane.
Co więcej z treści postanowienia z 18 kwietnia 2007 r. o wszczęciu dochodzenia nr [...] wynika "wszczęcie dochodzenia (....) poprzez nie ewidencjonowanie wszystkich transakcji zakupu i sprzedaży gazu w roku 2003 i 2004". Stąd brak odniesienia się przez Sąd I instancji do zarzutu zakresu postępowania, kiedy zakres był szerszy, niż sugerowany przez skarżącego. Ponieważ obejmował wszystkich możliwych kontrahentów, nie mógł zmienić wyniku sprawy.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 § 1 p.p.s.a., jak w sentencji.