Uzasadnienie
I
Wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. (sygn. akt I SA/Sz 992/14) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a."), oddalił skargę Spółki A z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia [...] czerwca 2014 r. (nr [...]), którą organ ten uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie z dnia [...] listopada 2010 r. i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, określając skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2005 r. w wysokości [...] zł (w miejsce zadeklarowanej przez spółkę kwoty podatku w wysokości [...] zł).
Zaskarżona decyzja została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organ odwoławczy z uwagi na uchylenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie prawomocnym wyrokiem z dnia 16 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 828/13) poprzednio wydanej w tej sprawie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia [...] maja 2013 r.
Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu z dnia 22 października 2014 r. ustalenia faktyczne i stanowisko Dyrektora Izby Celnej wyrażone w ponownie przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym. Organ ten ustalił, że u skarżącej spółki została przeprowadzona kontrola podatkowa, która dotyczyła przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie obrotu gazem płynnym w okresie od 1 stycznia do 30 czerwca 2005 r. Wskazano, że spółka prowadziła działalność w formie składu podatkowego i dokonywała zakupu gazu płynnego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz dokonywała jego sprzedaży zarówno w butlach, jak i luzem. W wyniku sprawdzeń przeprowadzonych i odbiorców gazu stwierdzono rozbieżności dotyczące rzeczywistej ilości gazu nabytego przez nich od skarżącej spółki w warunkach zwolnienia od akcyzy. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że we wskazanym wyżej, wydanym w tej sprawie wyroku z dnia 16 października 2013 r. WSA w Szczecinie odniósł się do skutków poszczególnych braków oświadczeń nabywców gazu płynnego.
W szczególności w odniesieniu do braku polegającego na niewskazaniu typu lub rodzaju urządzenia grzewczego WSA uznał, że jeżeli z treści oświadczenia wynika, iż nabywca posiada urządzenie określonej marki - producenta urządzeń grzewczych, bądź posiada określone urządzenie grzewcze, to można z takiego oświadczenia wyprowadzić wniosek, że nabywca nie zużył gazu do napędu pojazdów samochodowych, natomiast jeśli nie wskazano ani typu ani rodzaju urządzenia grzewczego, to wówczas rzeczywiście organ podatkowy nie jest w stanie skontrolować, czy zużycie gazu nie nastąpiło w celu napędu pojazdów samochodowych. Rozpoznając ponownie sprawę, Dyrektor Izby Celnej po raz kolejny poddał ocenie stwierdzone wadliwości formalne oświadczeń - w kontekście wskazań co do dalszego postępowania zawartych we wspomnianym wyroku WSA.
W konsekwencji uznał za odpowiadające prawu 13 oświadczeń o przeznaczeniu gazu płynnego do celów innych niż do napędu pojazdów samochodowych (zakwestionowanych uprzednio przez organ I instancji w decyzji z [...] listopada 2010 r.). Natomiast w stosunku do pozostałych 2 oświadczeń (złożonych przez M. S. oraz B. N.), w których nie wskazano zarówno typu, jak i rodzaju urządzenia grzewczego, Dyrektor Izby Celnej uznał, że nie spełniają one wymogów określonych w § 15 ust. 8 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.), bowiem zawierają uchybienia formalne uniemożliwiające kontrolę zużycia gazu, a w konsekwencji skutkujące utratą prawa do zwolnienia od podatku akcyzowego.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub prawa procesowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy.
Sąd stwierdził, że w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy - stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. - należycie uwzględnił ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 16 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 828/13). Wskutek tej oceny organ uznał za odpowiadające prawu 13 oświadczeń o przeznaczeniu gazu płynnego do celów innych niż do napędu pojazdów samochodowych, natomiast jedynie co do dwóch oświadczeń uznał, że zawierają one uchybienia formalne uniemożliwiające kontrolę zużycia gazu, a w konsekwencji skutkujące utratą prawa do zwolnienia od akcyzy. Z tego względu Sąd przyjął, że obecnie spór odnosi się jedynie do tych dwóch oświadczeń, w których nie wskazano zarówno typu, jak i rodzaju urządzenia grzewczego.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, w wydanym uprzednio w tej sprawie wyroku z dnia 16 października 2013 r. WSA uznał za prawidłową ocenę dokonaną wcześniej przez organy podatkowe, kwestionującą prawidłowość tych oświadczeń z powodu braku wskazania zarówno rodzaju, jak i typu urządzenia grzewczego. Taka ocena prawna tych dwóch oświadczeń wiązała zatem organ odwoławczy i skład sądzący w obecnie rozpoznawanej sprawie. Wobec tego Sąd pierwszej instancji uznał, że nie można zarzucić zaskarżonej decyzji naruszenia prawa w tym zakresie.
Sąd pierwszej instancji uznał, że zbędne jest w istocie odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi, bowiem nie mają one znaczenia dla oceny legalności zaskarżonej decyzji. Wprawdzie w uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że w poprzednim wyroku WSA nie odniósł się (pomimo podniesienia tej kwestii w poprzedniej skardze) do kwestii możliwości zweryfikowania treści oświadczeń za pośrednictwem prowadzonej przez spółkę bazy danych wszystkich odbiorców gazu płynnego zwolnionego z akcyzy, jednak i tak zarzut ten nie mógłby być oceniony w obecnym postępowaniu sądowym w odniesieniu do dwóch spornych oświadczeń, bowiem występujące w nich nieprawidłowości zostały jednoznacznie ocenione we wspomnianym wyroku z 16 października 2013 r. i oceny tej nie można kwestionować.
Sąd pierwszej instancji dodał przy tym, że we wspomnianym wyroku WSA stwierdził również, iż organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzania postępowania dowodowego mającego na celu uzupełnienie treści oświadczeń złożonych przez nabywców gazu. Wobec tego za niezasadny uznał Sąd podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania dowodowego, tj. art. 187 i art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) przez niepodjęcie czynności zmierzających do zweryfikowania (lub uzupełnienia) zakwestionowanych przez organy podatkowe oświadczeń.
II
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła Spółka A. Strona zaskarżyła to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wywołanego wniesieniem skargi kasacyjnej, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy także pod nieobecność skarżącej.
Strona zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:
- 1) naruszenie prawa materialnego w postaci § 15 ust. 1 oraz ust. 6 i ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że skarżąca nie spełniła warunku zwolnienia od podatku akcyzowego gazu płynnego sprzedawanego w lutym 2005 r., w sytuacji gdy nabywcy gazu złożyli oświadczenia o zużyciu gazu na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych, zaś treść tych oświadczeń była wystarczająca do stwierdzenia, kto i na jaki cel przeznaczył zakupiony od skarżącej gaz płynny, a ponadto organy w toku kontroli ustaliły, że gaz został zużyty w celu w jakim został zakupiony, tj. do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych, zatem zarówno warunek materialny, jak i formalny zwolnienia od podatku akcyzowego został spełniony;
- 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy w postaci:
- a) art. 153 p.p.s.a., poprzez zastosowanie tego przepisu przez Sąd w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy w przedmiotowej sprawie Sąd powinien przede wszystkim skontrolować, czy organ podatkowy rozpoznał sprawę prawidłowo w oparciu o całokształt materiału dowodowego zebranego w sprawie i dokonał prawidłowych ustaleń w zakresie spełnienia warunków do zwolnienia od podatku akcyzowego, albowiem materiał dowodowy wskazywany przez skarżącą w przedmiotowej sprawie w postaci m.in. bazy odbiorców gazu, zeznań nabywców gazu, protokołu kontroli, pozwalał na ustalenie, iż spełnione zostały warunki tak formalne, jak i materialne do zwolnienia od podatku akcyzowego;
- b) art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż organ podatkowy nie musiał podejmować czynności zmierzających do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego i dokonywać prawidłowej weryfikacji zakwestionowanych oświadczeń nabywców gazu, i nie musiał przeprowadzać wszystkich dowodów wskazanych przez skarżącą, w tym dowodu z zeznań świadków, z bazy odbiorców gazu, protokołów kontroli podatkowej na potwierdzenie faktycznego zużycia gazu, bo był związany oceną prawną dokonaną przez WSA w Szczecinie z dnia 16 października 2013 r.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że co prawda organ podatkowy był związany treścią wyroku z dnia 16 października 2013 r. i zawartą w nim oceną prawną, jednakże przede wszystkim organ podatkowy miał dokonać oceny dwóch zakwestionowanych oświadczeń, czy zawierają wszystkie wymagane przepisami prawa dane w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. W ramach ponownego rozpoznania sprawy organ nie powinien ograniczać się jedynie do realizacji wskazań sądu co do dalszego postępowania, jeżeli dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy koniecznym okaże się wyjście ponad sprecyzowane przez sąd wytyczne. Zdaniem skarżącej, w niniejszej sprawie nie chodziło o ocenę prawną, interpretację przepisów, której miałby dokonać organ podatkowy, a bardziej o ustalenie stanu faktycznego w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.
Natomiast Sąd pierwszej instancji powinien skontrolować, czy organ podatkowy, który ponownie orzekał w sprawie, uwzględnił całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (w tym wskazaną przez skarżącą bazę odbiorców gazu, z której wynikały m.in. adresy zamieszkania nabywców, ustalenia przeprowadzonej kontroli podatkowej, zeznania nabywców gazu złożone w trakcie kontroli) i czy prawidłowo ustalił stan faktyczny będący podstawą rozstrzygnięcia w sprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, uznając że zarzuty skarżącej są niesłuszne.
Na rozprawie przed Naczelnym Sadem Administracyjnym członek zarządu spółki wnoszącej skargę kasacyjną poparł stanowisko zaprezentowane w złożonym środku odwoławczym. Natomiast pełnomocnik organu administracji wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego, podnosząc w szczególności, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 153 p.p.s.a., bowiem organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji zastosowali się do wskazań zawartych w poprzednim wyroku WSA wydanym w tej sprawie.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują.
Autor skargi kasacyjnej oparł złożony środek odwoławczy na obu postawach kasacyjnych, tj. naruszeniu przepisów postępowania (art. 153 p.p.s.a. i art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz naruszeniu prawa materialnego (§ 15 ust. 1 oraz ust. 6 i ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazane podstawy skargi kasacyjnej nie są usprawiedliwione.
Całkowicie bezzasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 153 p.p.s.a. poprzez zastosowanie tego przepisu w sprawie. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym w dacie orzekania przez Sąd pierwszej instancji), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Z normy prawej objętej tym przepisem wyraźnie wynika, że ponownie rozpoznając sprawę organ administracji musi uwzględnić ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania, jakich udzielił mu sąd administracyjny w orzeczeniu uchylającym poprzednie rozstrzygnięcie tegoż organu. Aby zagwarantować skuteczność i pewność rozstrzygnięcia sądowego, ustawodawca w art. 153 p.p.s.a. związał oceną wyrażoną w orzeczeniu sądu również ten sąd, jeśli przyjdzie mu rozpoznawać skargę na ponownie wydaną w sprawie decyzję administracyjną.
W orzecznictwie (a obecnie również w treści analizowanego przepisu) przyjmuje się, że sąd może sformułować odmienne stanowisko od tego, które zostało zawarte w poprzednio wydanym w sprawie orzeczeniu tylko wówczas, gdy w okresie pomiędzy wydaniem poprzedniego wyroku a ponowną skargą do sądu administracyjnego zmianie uległy przepisy, wskutek czego pogląd sądu staje się nieaktualny.
Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w tej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej, która została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez ten organ, co było wynikiem uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 16 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 828/13) poprzednio wydanej w tej sprawie decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] maja 2013 r. Wydając zaskarżoną obecnie decyzję, Dyrektor Izby Celnej był zatem związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w prawomocnym wyroku WSA z 16 października 2013 r., co wprost wynika z treści art. 153 p.p.s.a. Natomiast Sąd pierwszej instancji - kontrolując decyzję Dyrektora Izby Celnej wydaną w ponownie prowadzonym postępowaniu - miał obowiązek ocenić legalność zaskarżonej decyzji, w tym również zgodność działań organu podatkowego z obowiązkami określonymi w art. 153 p.p.s.a. Brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że Sąd pierwszej instancji mógł w tej sprawie nie zastosować art. 153 p.p.s.a., skoro między wydaniem wyroku z 16 października 2013 r. a wniesieniem skargi na obecnie zaskarżoną decyzję nie doszło do zmiany prawa, która czyniłaby nieaktualną ocenę prawną wyrażoną we wspomnianym wyroku WSA.
Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że zdaniem autora tego środka odwoławczego, Sąd pierwszej instancji powinien był nie tyle ocenić zastosowanie się przez organ do obowiązków z art. 153 p.p.s.a., co raczej przede wszystkim skontrolować, czy organ podatkowy, który ponownie orzekał w sprawie, uwzględnił całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym wskazaną przez skarżącą bazę odbiorców gazu, z której wynikały m.in. adresy zamieszkania nabywców, ustalenia przeprowadzonej kontroli podatkowej, zeznania nabywców gazu złożone w trakcie kontroli i czy prawidłowo organ ustalił stan faktyczny, będący podstawą rozstrzygnięcia w sprawie.
Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że organ podatkowy, który rozpoznaje sprawę ponownie, wskutek uchylenia poprzedniego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny, ma oczywiście obowiązek stosowania się do treści art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Niemniej jednak w omawianej sytuacji zakres tego obowiązku jest w dużej mierze zdeterminowany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku sądu administracyjnego, wiążącymi organ na mocy art. 153 p.p.s.a. Podkreślenia wymaga, że okoliczności wskazane w analizowanym zarzucie (które - zdaniem strony skarżącej - organ powinien był uwzględnić przy wydawaniu zaskarżonej decyzji) były przez skarżącą podnoszone już w skardze na poprzednio wydaną w sprawie decyzję Dyrektora Izby Celnej (z [...] maja 2013 r.), a więc Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie miał je na uwadze, wydając wyrok z dnia 16 października 2013 r. We wspomnianym orzeczeniu WSA uznał jednak jednoznacznie (vide s. 11 uzasadnienia wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 828/13), że: 1) organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzania postępowania dowodowego mającego na celu uzupełnienie treści oświadczeń złożonych przez nabywców gazu, 2) organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzania dowodów na okoliczność faktycznego zużycia gazu przez jego nabywców na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych, 3) kontrola obejmowała ustalenie istnienia możliwości sprawdzenia zużycia gazu przez ich nabywców w oparciu o treść oświadczeń odebranych przez sprzedawcę.
Skarżąca spółka nie zakwestionowała tego stanowiska WSA w Szczecinie poprzez złożenie skargi kasacyjnej od wyroku z dnia 16 października 2013 r. W takiej sytuacji ocena w tym zakresie była wiążąca dla organu podatkowego ponownie rozpoznającego sprawę (art. 153 p.p.s.a.) i zasadniczo wpływała na wywiązanie się przez Dyrektora Izby Celnej z obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej). Taki stan sprawy musiał również uwzględnić Sąd pierwszej instancji, kontrolując decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2014 r. i wydając zaskarżony obecnie wyrok. Wobec tego zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. i art. 122 Ordynacji podatkowej należało uznać za niezasadny w okolicznościach prawnych niniejszej sprawy.
Autor skargi kasacyjnej wskazał również, że ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwianiu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 1662) został zmieniony art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej powoływanej jako "ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r."), poprzez nadanie mu treści: "W przypadku gdy warunki, o których mowa w ust. 5-12, nie zostały spełnione i w wyniku postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego albo kontroli podatkowej ustalono, że wyroby, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a, nie zostały użyte do celów opałowych lub gdy nie ustalono nabywcy tych wyrobów, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1". Kasator dodał, że to nowe brzmienie art. 89 ust. 16 ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. stosuje się do spraw wszczętych i nie zakończonych przed 1 stycznia 2015 r., a zatem również w sprawie niniejszej.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko to jest bezzasadne. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w tej sprawie jest decyzja dotycząca określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za luty 2005 r. Z tego względu w sprawie znajdowały zastosowanie przepisy prawa materialnego obowiązującego we wskazanym okresie, to jest m.in. ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) a nie ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r. (w jakimkolwiek brzmieniu). Takie stanowisko znajduje oparcie również w treści art. 154 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r., zgodnie z którym, jeżeli obowiązek podatkowy w sytuacjach innych niż wymienione w ust. 1-3 powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe.
Ponadto błędne jest twierdzenie sformułowane na ostatniej stronie skargi kasacyjnej, że niniejsza sprawa podatkowa nie została zakończona do dnia 1 stycznia 2015 r. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej jest przecież ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej (kończąca postępowanie podatkowe w sprawie), która została wydana w dniu [...] czerwca 2014 r., a więc niewątpliwie przed 1 stycznia 2015 r.
Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej są niezasadne i wobec tego skarga ta - jako nie posiadająca usprawiedliwionych podstaw - podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od spółki wnoszącej skargę kasacyjną na rzecz organu administracji zwrot kosztów zastępstwa procesowego wykonanego przez radcę prawnego, który brał udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji.
PG