Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 listopada 2004 r., sygn. akt 3 I SA/Wr 2626/02, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia 4 lipca 2002 r. nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2002 r. nr [...] oraz zasądził od Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu kwotę 219 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania w przedmiocie wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej.
W dniu 21 marca 2002 r. do Urzędu Celnego we Wrocławiu zostało przekazane powiadomienie o objęciu procedurą dopuszczenia do obrotu towarów powracających w postaci płyt głównych bez procesorów, objętych uprzednio procedurą uszlachetniania biernego. Towar został dostarczony do firmy "[...]" S.A. z siedzibą we Wrocławiu na podstawie noty tranzytowej T2 nr 221615 wystawionej przez holenderskie władze celne. Powiadomienie o dostarczeniu towaru zostało przesłane zgodnie z wymogami wskazanymi w pozwoleniu na stosowanie procedury uproszczonej, a przyjmujący zgłoszenie celne nie wyraził zgody na zwolnienie towaru od procedury uproszczonej i zlecił funkcjonariuszowi celnemu dokonanie rewizji celnej. W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej stwierdzono nienaruszone zamknięcia celne w postaci jednej plomby nr [...] oraz towar w ilości 3 szt. płyt komputerowych o wartości 49,00 USD/szt. nie ujętych w przedstawionych dokumentach, tj. fakturze proforma nr 220135, na potwierdzenie czego sporządzono stosowny protokół stwierdzenia rozbieżności.
Postanowieniem z 5 kwietnia 2002 r. nr [...], organ celny wszczął z urzędu postępowanie w sprawie przedmiotowego towaru, a następnie decyzją z 9 kwietnia 2002 r. o tym samym numerze Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu, działając na podstawie art. 276 § 2 ustawy Kodeks celny, wymierzył firmie "[...]" S.A. opłatę manipulacyjną dodatkową w kwocie 609 zł.
Od powyższej decyzji firma "[...]" S.A. złożyła odwołanie, zarzucając organowi celnemu błędne ustalenia faktyczne, dotyczące osoby wprowadzającej towar na polski obszar celny, którego dotyczy nadwyżka. Spółka podniosła też, że winę za rozbieżności w towarze ponosi kierowca firmy przewozowej, który faktycznie wprowadził towar na polski obszar celny. W uzupełniającym odwołanie piśmie z 11 maja 2002 r. firma "[...]" S.A. dodała, iż zaskarżona decyzja zawiera wady prawne, gdyż jest niezgodna z zasadami postępowania dotyczącymi procedury uproszczonej opisanymi w pozwoleniu nr [...] z dnia 26 czerwca 2000 r. W szczególności podano, że w przypadku stwierdzenia rozbieżności podczas kontroli celnej należy sporządzić stosowny protokół rozbieżności P05, którego dane należy uwzględnić przy wpisie do rejestru. Podniesiono również, że powiadomienie o dostarczeniu towaru nie jest tożsame z przyjęciem zgłoszenia celnego, które następuje dopiero po wpisaniu towaru do rejestru na mocy art. 80 § 5 w związku z art. 64 Kodeksu celnego.
Orzekając na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu decyzją z dnia 4 lipca 2002 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji, wskazując, że zgodnie z treścią art. 276 § 2 Kodeksu celnego, jeżeli po przedstawieniu towaru organ celny wykaże różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej, to od osoby, o której mowa w art. 39 Kodeksu celnego pobiera się opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości wartości towaru odpowiadającej różnicy. Organ celny w wyniku rewizji celnej wykazał różnicę pomiędzy towarem przedstawionym a ujawnionym, co dawało podstawę do zastosowania art. 276 § 2 Kodeksu celnego i dokonania wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej, którą wymierzono w wysokości wartości towaru odpowiadającego różnicy − a więc w wysokości wartości ww. 3 szt. płyt głównych komputerowych. Osobą zobowiązaną do zapłaty opłaty manipulacyjnej dodatkowej jest osoba, o której mowa w art.39 Kodeksu celnego – to jest osoba, która wprowadziła towar na polski obszar celny lub która przejęła odpowiedzialność za ten towar po jego wprowadzeniu.
Oznacza to, że osobą zobowiązaną do uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej jest osoba, która w momencie przeprowadzania rewizji celnej była odpowiedzialna względem organów celnych za zapewnienie zgodności przedstawionego towaru z odnoszącymi się do niego dokumentami, jednakże pod warunkiem, że organ celny uzna, iż procedura poprzedzająca zgłoszenie celne została zakończona zgodnie z przepisami prawa celnego.
W ocenie organów celnych w rozpoznawanej sprawie zakończenie procedury tranzytu nastąpiło w chwili, gdy towary i dokumenty dotyczące towarów zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, co w niniejszej sprawie nastąpiło w dniu 21 marca 2002 r. wraz z powiadomieniem zawierającym wymagane dane do zakończenia procedury tranzytu. Tym samym należało przyjąć, że czynności powyższych polegających na przedstawieniu towaru organowi celnemu dokonała firma "[...]" S.A. i to ona przejęła odpowiedzialność za wyżej wymieniony towar przed organami celnymi. W przypadku gdy rewizja celna odbywa się po przedstawieniu towaru, opłata manipulacyjna dodatkowa obciąża zgłaszającego − czyli osobę, która jako ostatnia przed przeprowadzeniem rewizji celnej deklarowała organom celnym stan ilościowy towaru − gdyż wykazanie różnicy w wyniku rewizji celnej następuje w czasie, gdy na osobie tej ciąży odpowiedzialność za towar.
Organ odwoławczy nie uwzględnił też zarzutów wywiedzionych w piśmie z dnia 11 maja 2002 r., w którym Spółka zarzuca, iż ujawniona nadwyżka winna otrzymać właściwe przeznaczenie celne zgodnie z dyspozycją § 44 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2001 r. w sprawie procedur uproszczonych (Dz.U. Nr 5 z 2002 r., poz.
48) wskazując, że z zebranych w sprawie dokumentów oraz wyjaśnień funkcjonariusza celnego z dnia 5 czerwca 2002 r. wynika, iż występujący w sprawie towar w postaci nadwyżki 3 szt. płyt został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie JDA SAD nr [...] z dnia 9 kwietnia 2002 r.
W skardze do sądu Spółka podtrzymała zarzuty podniesione w nin. odwołaniu, w tym zarzut dotyczący błędnej wykładni art. 39 i 276 Kodeksu celnego. Zdaniem Spółki, osobą wprowadzającą towar był przewoźnik i zgodnie z treścią art. 36 § 2 Kodeksu celnego to on powinien ponosić odpowiedzialność za wprowadzenie towaru niezadeklarowanego w dokumentach celnych. Spółka zarzuciła również, że organy celne nie wyjaśniły wszystkich okoliczności sprawy, a w szczególności nie ustosunkowały się do faktu, że importer nie miał wpływu na kontrolę zawartości towaru. Towar był bowiem zaplombowany, a powiadomienie dokonane przez skarżącą dotyczyło właśnie tej zaplombowanej przesyłki. Zdaniem Spółki w przedmiotowej sytuacji brak było też podstaw do zastosowania art. 276 § 2 Kodeksu celnego z uwagi na odmienny sposób postępowania z towarami objętymi procedurą uproszczoną.
Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wniósł o oddalenie skargi wskazując, że z uwagi na to iż rewizja celna, w wyniku której stwierdzono nadwyżkę towaru w stosunku do jego ilości ujętej w dokumentach, miała miejsce po przedstawieniu towaru przez firmę "[...]" S.A., a więc po przejęciu odpowiedzialności za towar, zasadnie firma ta została obciążona opłatą manipulacyjną dodatkową na podstawie art. 276 § 2 Kodeksu celnego.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu kontrolowana decyzja uchybia prawu w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu. Nie będąc związany granicami skargi wojewódzki sąd administracyjny zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń prawa, a także wszystkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów odniesionych w skardze.
Sąd I instancji uznał, iż kwestią sporną jest w sprawie wskazanie podmiotu, od którego opłata manipulacyjna dodatkowa powinna być pobrana. Z akt sprawy wynika, że organy celne obu instancji orzekające w toku przeprowadzonego postępowania administracyjnego dokonały takiego wskazania wyłącznie na podstawie przepisów polskiego prawa celnego, a konkretnie art. 276 § 2 w związku z art. 39 Kodeksu celnego. Nie dokonały natomiast takiej oceny z perspektywy wchodzących ewentualnie w rachubę rozwiązań międzynarodowych.
Sporny towar przywożony był z zagranicy na podstawie noty tranzytowej T2, przy wykorzystaniu wspólnej procedury tranzytowej. Zasady realizacji tej procedury, związane z tym obowiązki i uprawnienia uregulowane zostały w Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w [...] dnia 20 maja 1987 r., ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską i ogłoszonej w Dzienniku Ustaw (Dz.U. z 1998 r. Nr 46, poz. 290). Konwencja przewiduje w szczególności, że obowiązki w zakresie uiszczania cła oraz innych opłat, jeżeli takie będą należne na skutek naruszeń przepisów lub nieprawidłowości mających miejsce w toku wspólnej procedury tranzytowej lub w związku z tą procedurą, spoczywają na głównym zobowiązanym, to jest osobie, która sama lub przez upoważnionego przedstawiciela, przez złożenie odpowiedniego zgłoszenia wyraziła wolę procedury tranzytowej (art. 11 ust. 1 lit. c w związku z art. 2 lit. d załącznika nr 1 do Konwencji). W sprawie głównym zobowiązanym jest, zgodnie zapisem pola 50 noty tranzytowej, firma holenderska.
Konwencja jako źródło powszechnie obowiązującego prawa i część krajowego porządku prawnego podlega w powyższym zakresie bezpośredniemu stosowaniu z mocy art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP. Również z art. 2 § 2 Kodeksu celnego wynika pierwszeństwo tych uregulowań względem krajowych przepisów, jeżeli umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej.
Porównanie brzmienia obu ustępów w art. 11 dowodzi jednoznacznie szerszego zakresu powinności głównego zobowiązanego, w stosunku do obowiązków obciążających przewoźnika i odbiorcę towaru przewożonego w ramach jednej ze wspólnych procedur tranzytowych. Szeroki zakres odpowiedzialności głównego zobowiązanego dotyczy zarówno należnych ceł, jak i innych opłat (bez ich ograniczenia do ściśle wskazanych rodzajów).
W rozpoznawanej sprawie z treści protokołu z dnia 21 marca 2002 r. dotyczącego stwierdzenia rozbieżności pomiędzy zawartością przesyłki a treścią zgłoszenia celnego wynika też, że nadwyżkę towaru stwierdzono w środku transportowym, którego zamknięcia celne były nienaruszone. Firma holenderska wystawiła też na stwierdzoną nadwyżkę towaru dodatkową fakturę proforma z dnia 21 marca 2002 r., co pozwoliło na dopuszczenie towaru do obrotu.
Zdaniem Sądu I instancji w sprawie nie ma znaczenia to, że − w ocenie polskich organów celnych − procedura tranzytowa została zakończona, skoro w jej toku, a co najmniej w związku z realizacją tej procedury, stwierdzono ewidentne nieprawidłowości. Oparcie zaskarżonych decyzji w kwestii dotyczącej podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej na unormowaniach kodeksowych, w sytuacji gdy bezwzględne pierwszeństwo mają przepisy Konwencji, zawierające postanowienia całkowicie odmienne, stanowi naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie, co skutkuje obowiązkiem wyeliminowania przez Sąd z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.
Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie i oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu zarzucił naruszenie prawa materialnego, to jest:
- – art. 111 ust. 2 załącznika I do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej (Dz.U.
z 1998 r. Nr 46, poz. 90 ze zm.) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zakończenie procedury tranzytu nie ma znaczenia dla określenia podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej,
- – art. 276 § 2 Kodeksu celnego poprzez błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że przepis ten nie może stanowić podstawy prawnej obciążenia importera opłatą manipulacyjną dodatkową.
Skarżący podkreślił, że w sprawie nie występowała konieczność przedstawiania towarów przez głównego zobowiązanego bezpośrednio organom celnym. W konsekwencji zamknięcie procedury nastąpiło z chwilą, w której towar został dostarczony do zakładu upoważnionego odbiorcy. Tym samym z chwilą tą, zdaniem organu, zgasły obowiązki głównego zobowiązanego, natomiast ryzyko związane z towarem przeszło na importera, który stał się odpowiedzialny za towar zgodnie z art. 39 Kodeksu celnego. Upoważniony odbiorca nie był pozbawiony możliwości weryfikacji towaru bezpośrednio w chwili jego otrzymania. Zanim bowiem poświadczył odbiór towaru mógł wystąpić z wnioskiem do organu celnego o przeprowadzenie weryfikacji ilości towaru − stosownie do art. 40 § 1 Kodeksu celnego. Strona tego jednak nie uczyniła, nadając sprawie "zwykły" bieg, tj. odebrała towar i podjęła czynności zmierzające do nadania towarowi właściwego przeznaczenia celnego.
Zdaniem organu, Sąd I instancji bezpodstawnie przyjął, że organ celny powinien w pierwszej kolejności rozważyć stosowanie przepisów Konwencji o WPT, poszukując w nich osoby odpowiedzialnej za różnice ilościowe w towarze. Zakończenie procedury tranzytu implikowało konieczność pominięcia regulacji międzynarodowych na rzecz krajowych. Skarżący podkreślił, że nie można podzielić stanowiska sądu, który w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nadał pierwszeństwo stosowania przepisów Konwencji, mimo że nie było ku temu podstaw, odmawiając tym samym racji organom celnym oparcia rozstrzygnięcia wyłącznie na przepisie art. 276 § 2 Kodeksu celnego, do czego organy były uprawnione zważywszy na okoliczności sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) skarga kasacyjna może być oparta na następujących podstawach:
- 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędnż jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga kasacyjna poza przytoczeniem podstaw powinna zawierać ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.). Nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jest wskazanie sposobu naruszenia przytoczonego przepisu i wyjaśnienie na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jak w ocenie autora skargi przepis ten powinien być rozumiany i stosowany. Koniecznym elementem uzasadnienia podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest wskazanie, które przepisy cyt. ustawy p.p.s.a. zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu wyłącznie nieważność postępowania (art. 183 § 2).
Skarga kasacyjna oparta została na podstawie określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa materialnego w sposób w niej wskazany, co sprawia, że NSA związany jest tak wyznaczonymi granicami zaskarżenia.
Naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię polega na wadliwej interpretacji treści normy prawnej. Obowiązkiem skarżącego jest wskazanie na czym polega ta wadliwa interpretacja dokonana przez Sąd I instancji i wyjaśnienie jak przepisy te powinny być rozumiane.
Przede wszystkim zauważyć wypada, że załącznik I do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej, sporządzonej w [...] dnia 20 maja 1987 r. (Dz.U. Nr 46, poz. 290 z 1998 r.) nie zawiera art. 111 ust. 2 przytoczonego przez autora skargi kasacyjnej. Przyjmując jednak, iż nastąpiła oczywista omyłka a zarzut ten dotyczy art. 11 ust. 2 powołanej Konwencji, to sposób jego sformułowania "poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu..." świadczy o tym, że autor skargi podważa ustalenia faktyczne dokonane przez Sąd, aczkolwiek nie postawił zarzutu kasacyjnego z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W ten sam sposób należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 276 § 2 Kodeksu celnego.
Potwierdzeniem tego stanowiska jest uzasadnienie skargi kasacyjnej, które sprowadza się do podważenia stanu faktycznego sprawy, tj. sposobu realizacji procedury tranzytowej i stosowania określonych przez stronę przepisów prawa.
Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych (post. SN z 24 kwietnia 2003 r. I CKN 256/01, LEX nr 78889).
Brak zarzutu naruszenia przepisów postępowania przez Sąd I instancji (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) oznacza, że NSA związany jest ustaleniami faktycznymi, dokonanymi przez Sąd I instancji, a z ustaleń tych wynika, że towar przywieziony został z zagranicy na podstawie noty tranzytowej T2 przy wykorzystaniu wspólnej procedury tranzytowej, której realizacja określona została w powołanej Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej. Konwencja ta z mocy art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP podlega bezpośredniemu stosowaniu, zaś z mocy art. 2 § 2 Kodeksu celnego Konwencja posiada pierwszeństwo względem przepisów krajowych, jeżeli umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej.
Sąd I instancji podkreślił, że organy obu instancji nie dokonały żadnej oceny zmierzającej do określenia odpowiedzialności głównego zobowiązanego do uiszczenia opłaty manipulacyjnej w świetle Konwencji, ograniczając się wyłącznie do oceny odpowiedzialności przewoźnika lub odbioru na podstawie art. 39 Kodeksu celnego.
Z powyższego wynika, że sposób sformułowania kasacji uniemożliwia podważenie zaskarżonego wyroku i dlatego też na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw należało oddalić.
KM97