Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I GSK 678/11

Uzasadnienie

Objętym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę D. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia.

D. M. zgłosiła w dniu [...] czerwca 2008 r. do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki P. oraz rzeczy osobiste określone przez nią jako "mienie przesiedleńcze". Wskazując na przeniesienie stałego miejsca zamieszkania ze Stanów Zjednoczonych Ameryki na obszar celny Wspólnoty, D. M. złożyła wniosek o zwolnienie wskazanych towarów od cła na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 103 ze zm. – dalej: rozporządzenie Rady (EWG) Nr 918/83), z akcyzy - na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.) oraz z podatku z tytułu importu - na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w dniu [...] czerwca 2008 r., a towar dopuszczony do wolnego obrotu, z zastosowaniem operacji uprzywilejowanej.

Kolejnym zgłoszeniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. D. M. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki P. oraz rzeczy osobiste wskazane w spisie określonym przez zgłaszającą jako "lista rzeczy do przesiedlenia". Zgłaszająca wskazała nadto, że w okresie [...] lipca 2008 r. – [...] lipca 2009 r. przebywała za granicą i korzystała wcześniej ze zwolnienia z należności celno – podatkowych.

W dniu [...] sierpnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. wszczął z urzędu postępowania w stosunku do towarów objętych zgłoszeniem [...] z dnia [...] czerwca 2008 r. wskazując, iż w świetle ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych przesiedlenie strony w roku 2008 było pozorne. W tej sytuacji, w stosunku do towarów objętych tym zgłoszeniem celnym, powstał dług celny w przywozie oraz obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w imporcie.

Decyzją z dnia [...] października 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. określił kwotę należnego podatku od towarów i usług - od towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu i zwolnionych z należności celnych w trybie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 według zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2008 r., w wymiarze: samochód osobowy – 28.211 zł, adapter, budzik, radio, oprawki, transformatory, laptop, ręczniki, sztućce, koła samochodowe – 519 zł, łącznie należności w wysokości 28.730 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w G., nawiązując do regulacji zawartej w art. 2 i 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83, wskazał, że przesiedlenie się nie jest jednorazową czynnością lecz procesem, który może trwać wiele miesięcy. Jednak z punktu widzenia przepisów celnych stanowiących podstawę do podjęcia decyzji w przedmiocie zwolnienia z należności celnych, istotne jest dokładne ustalenie daty, w której nastąpiło zakończenie zwykłego miejsca zamieszkania w kraju trzecim i równoczesne ustalenie zwykłego miejsca zamieszkania w kraju Wspólnoty. Organ stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie przeniesienie centrum życiowego D. M. do Wspólnoty nie nastąpiło w dniu [...] czerwca 2008 r., gdyż wyjechała ona do USA wymeldowując się w dniu [...] lipca 2008 r. W ocenie organu zgłoszenia celne z dnia [...] czerwca 2008 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2009 r. potwierdzają zaś, że w tym okresie sprawy życiowe strony koncentrowały się w USA.

Dyrektor Izby Celnej w G. decyzją z dnia [...] marca 2010 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana w konsekwencji uznania, że wobec mienia osobistego powstał dług celny, w związku z niewykonaniem jednego z obowiązków wynikających z zastosowania procedury dopuszczenia do wolnego obrotu ze zwolnieniem towarów od cła. Organ wskazał, że utrzymał w mocy decyzję organu celnego z dnia [...] października 2009 r. wydaną w przedmiocie określenia długu celnego, gdyż strona nie wykorzystywała sprowadzonego mienia zgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 3 lit. b) rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej uznał, że skoro towar został pierwotnie zwolniony od cła jako mienie osobiste, ale nie został wykorzystany zgodnie z przeznaczeniem, tj. nie był użytkowany osobiście przez stronę w jej nowym miejscu stałego pobytu, to na mocy art. 204 rozporządzenia Rady (EWG) z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, powstał dług celny. Organ wskazał, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą powstania długu celnego, wobec czego organ pierwszej instancji zasadnie naliczył podatek od towarów i usług w łącznej kwocie 28.730 zł.

Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wskazał, iż postanowieniem z dnia 28 czerwca 2010 r. Sąd zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w zakresie określenia długu celnego - w sprawie o sygnaturze III SA/Gd 228/10 rozpatrywanej przez Sąd.

Wyrokiem z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Gd 228/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę D. M. wniesioną w przedmiocie określenia długu celnego, w związku z czym zaistniały podstawy do podjęcia zawieszonego postępowania.

Sąd pierwszej instancji zauważył, że we wskazanej sprawie WSA uznał, iż prawidłowa jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2010 r. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznającą powstanie długu celnego w przywozie i wymierzającą należności celne w łącznej wysokości 10.447 zł.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że w świetle art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, z zastrzeżeniem art. 3 - 10, zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty.

W świetle art. 3 tego rozporządzenia, zwolnienie ograniczone jest do mienia osobistego, które:

1. a) za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz, w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim, które opuściła;
2. b) jest przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania.

Ponadto Państwa Członkowskie mogą uzależnić zwolnienie takiego mienia od poniesienia w kraju pochodzenia bądź w kraju opuszczanym opłat celnych i/lub skarbowych, którym takie mienie zwykle podlega.

Sąd wskazał także, że Dyrektor Izby Celnej w G. pominął okoliczność, że od 1 stycznia 2010 r. rozporządzenie Rady (EWG) Nr 918/83 zostało zastąpione przez rozporządzenie Rady (WE) Nr 1186/2009 ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L Nr 324, poz. 23.). Jednak zdaniem Sądu identyczność regulacji normatywnej zawartej w obydwu powyższych aktach prawnych jak i fakt wskazania prawidłowej podstawy prawnej w decyzji organu odwoławczego, nie stanowi przyczyny wyeliminowania tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego.

Dalej Sąd wskazał, że mające zastosowanie w sprawie przepisy wymagają istnienia tylko jednego miejsca zamieszkania danej osoby niezależnie od tego czy chodzi o państwo trzecie, czy też państwo na obszarze celnym Wspólnoty. Warunku zwolnienia celnego związanego z "przesiedleniem" nie będzie spełniała sytuacja, gdy będzie można uznać, że dana osoba miała w tym samym czasie więcej niż jedno miejsce zamieszkania, tzn. nowe na terenie celnym Wspólnoty i dotychczasowe w państwie trzecim. Tym samym badając zaistnienie tej przesłanki za każdym razem należy ustalać, w sposób nie budzący wątpliwości w oparciu o okoliczności sprawy, czy osoba zainteresowana: po pierwsze, miała miejsce zamieszkania w państwie trzecim przez określony czas, a po drugie, czy przeniosła to miejsce zamieszkania na teren celny Wspólnoty.

W przepisach w/w aktu normatywnego prawodawca wspólnotowy nie zdefiniował pojęcia "miejsce zamieszkania". W oparciu o treść art. 3 lit. a i art. 4 akapit drugi rozporządzenia w sprawie zwolnień celnych można jedynie założyć, że pojęcie to zostało zrównane z pojęciem "stałego zamieszkiwania".

Zdaniem Sądu przy dokonywaniu wykładni przepisów dotyczących systemu wspólnotowych zwolnień celnych, (odnośnie definicji "miejsce zamieszkania") w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę równoważne mu znaczeniowo pojęcie "stałego zamieszkiwania" zawarte bezpośrednio w tych przepisach oraz pomocniczo, stosując wykładnię systemową definicję "miejsca zamieszkania" zawartą art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Sąd zwrócił uwagę, że o miejscu zamieszkania nie przesądza miejsce zameldowania w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r., Nr 139, poz. 993 ze zm.). W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 maja 2002 r., orzekającego o niezgodności z Konstytucją RP art. 9 ust. 2 w/w aktu normatywnego (sygn. akt K 20/01, publ. Dz. U. z 2002 r., Nr 78, poz. 716) i stosownej zmiany ustawy, zameldowanie w lokalu pozostaje obecnie instytucją służącą wyłącznie celom ewidencyjnym, potwierdzającą fakt pobytu w danym lokalu. Dokonanie zameldowania w trybie rejestracji zgłoszenia jest zaś tzw. czynnością materialno – techniczną, która charakteryzuje się kazuistycznym określeniem wszystkich wymaganych warunków formalnych. Spełnienie określonych przez przepisy prawa warunków ma bowiem zapewnić proste, bo jedynie techniczne wykonanie przez właściwy organ czynności rejestracyjnej. Zameldowanie jest zatem aktem administracyjnym, który potwierdza okoliczność stałego zamieszkania w danej miejscowości ale nie przesądza o miejscu zamieszkania.

Zdaniem Sądu, w świetle powyższych rozważań nie można uznać, że zameldowanie skarżącej na pobyt stały w S. dokonane w dnu [...] czerwca 2008 r. miałoby być potwierdzeniem skutecznego i ostatecznego przeniesienia zwykłego miejsca zamieszkania z USA do Polski - zameldowanie się w czerwcu 2008 r. nie stanowi faktu, który potwierdza skuteczne przesiedlenie się do Polski.

Sąd uznał, iż w świetle zebranego materiału dowodowego nie można przyjąć, że od dnia [...] czerwca 2008 r. centrum życiowe i majątkowe D. M. znajdowało się na terenie Wspólnoty. Zdaniem Sądu w realiach rozpatrywanej sprawy zaistniała sytuacja, w której skarżąca zachowując stałe miejsce zamieszkania w USA od czerwca 2008 r. chciała niejako "stworzyć" takie miejsce także w Polsce. Nagły wyjazd do USA w lipcu 2008 r. wskazuje na to, że D. M. zachowała swój ośrodek interesów życiowych w pierwszym państwie, tj. w USA, gdzie pozostali jej synowie oraz część mienia, nota bene sprowadzonego do Polski w sierpniu 2009 r. Tym samym dyspozycja art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (art. 3 obecnie obowiązującego rozporządzenia) nie została w niniejszej sprawie wypełniona.

W ocenie Sądu organ I instancji oraz organ odwoławczy słusznie przyjęły, że spełnienie przesłanek warunkujących zwolnienie ma miejsce, jeżeli beneficjent zwolnienia dokonał fizycznego aktu przeniesienia z kraju trzeciego i na obszarze celnym Wspólnoty może wypełniać warunek osobistego użytkowania pozostawionego przez siebie mienia, a w rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca z oczywistych względów. W okresie [...] lipca 2008 – [...] lipca 2009 r. skarżąca przebywała poza granicami Polski. W takiej sytuacji nie można więc mówić o jakimkolwiek "własnym użytku" oraz mieniu osobistym, które skarżąca "zamierzała używać w nowym miejscu".

Sąd podkreślił, że samochód osobowy oraz inne przedmioty zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu w czerwcu 2008 r. nie zostały ponownie wywiezione do USA w lipcu 2008 r. W związku z tym Sąd postawił tezę, że wyjazd do USA w lipcu 2008 r. stanowił w istocie nie początek przesiedlenia się, ale pobyt zakończony powrotem do Polski w lipcu 2009 r. Jeśli skarżąca twierdzi, że do Polski przeniosła się w roku 2009 bo swój pobyt w USA w okresie od lipca 2008 r. do lipca 2009 r. traktowała jako pobyt w stałym miejscu zamieszkania, to prawidłowo organy ustaliły, że pobyt od czerwca 2008 roku do lipca tego samego roku był pobytem czasowym bowiem nie zostały spełnione warunki przesiedlenia i z tych względów zasadnie organy uznały, że przesiedlenie nie nastąpiło, gdyż było jedynie pozorne.

Sąd pierwszej instancji odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 15 lipca 2010 r. (III SA/Gd 228/10), gdyż kwestia prawidłowości określenia wysokości długu celnego w odniesieniu do zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] stanowiła zagadnienie wstępne istotne dla rozstrzygnięcia tej sprawy, przy czym Sąd przyjął stanowisko i ocenę prawną zaprezentowane w cytowanym wyroku.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji oceny tej nie zmieniły dokumenty przedłożone przez pełnomocnika strony skarżącej na rozprawie w dniu 19 października 2010 r. tj. kserokopia drugiej strony druku NIP-3, kserokopia decyzji z dnia [...] czerwca 2008 r. w sprawie nadania D. M. Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz kserokopia pełnomocnictwa. Zdaniem Sądu, dokumenty te mogą świadczyć jedynie o tym, iż skarżąca na terenie Polski mogła dokonywać określonych czynności, ale nie stanowią przekonywującego dowodu na poparcie twierdzeń strony o jej przesiedleniu z USA do Polski w czerwcu 2008 r.

Sąd pierwszej instancji zauważył, że strona nie kwestionuje ustaleń organu, iż w dniu [...] czerwca 2008 r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki P. oraz rzeczy osobiste określone przez nią jako "mienie przesiedleńcze" i wskazując na przeniesienie stałego miejsca zamieszkania ze Stanów Zjednoczonych Ameryki na obszar celny Wspólnoty złożyła wniosek o zwolnienie wskazanych towarów od cła na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83. Kolejnym zgłoszeniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. D. M. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki P. oraz rzeczy osobiste wskazane w spisie określonym przez zgłaszającą jako "lista rzeczy do przesiedlenia". Wskazała nadto, że w okresie [...] lipca 2008 r. – [...] lipca 2009 r. przebywała za granicą i korzystała wcześniej ze zwolnienia z należności celno – podatkowych.

Sąd pierwszej instancji podniósł, że zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. W tej sprawie dług celny powstał w dniu [...] czerwca 2008 r., w którym zgłoszenie celne nr [...] zostało przyjęte przez Urząd Celny w G. W ocenie Sądu organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, a następnie dokonały wykładni przepisów prawa materialnego i zasadnie przyjęły, że skoro w sprawie nie było podstaw do stosowania zwolnienia celnego, gdyż nie wypełniono kumulatywnie przesłanek wynikających z art. 2 i art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83, to powstał dług celny i w konsekwencji należało określić kwotę podatku od towarów i usług. Sąd uznał, iż takim działaniem organy nie naruszyły art. 19 ust. 7 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, z okoliczności rozpatrywanej sprawy nie wynika ponad wszelką wątpliwość, że skarżąca w czerwcu 2008 r. przeniosła swoje miejsce zamieszkania na obszar celny Wspólnoty. Odnosząc się do podniesionych zarzutów Sąd stwierdził, że w sprawie nie naruszono przepisu art. 134 p.p.s.a., art. 73 kodeksu celnego czy art. 187 Ordynacji podatkowej. Dwa pierwsze ze wskazanych przepisów nie mogły zostać przez organy naruszone, gdyż w ogóle nie miały w sprawie zastosowania. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, iż dotyczy on zasad jakimi winien kierować się sąd administracyjny przy rozpoznawaniu sprawy.

Z kolei art. 73 ust. 1 kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych nakazuje odpowiednio stosować przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Sąd podniósł, że przedmiotem rozpoznania w sprawie była kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a zatem nie było potrzeby odwoływania się do treści art. 73 kodeksu celnego, gdyż w sprawach dotyczących postępowania podatkowego, co do zasady stosowane są przepisy Ordynacji podatkowej, w tym przywołany przez stronę art. 187. W ocenie Sądu pierwszej instancji, postępowanie w sprawie przeprowadzone zostało w sposób nie naruszający art. 187 Ordynacji podatkowej. Organ w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, przy czym nie narusza wskazanej normy prawnej oparcie się przez organ podatkowy przy wydawaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia na ustaleniach poczynionych przez organ celny, skoro ustalenia te miały decydujące znaczenie dla określenia D. M. zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosła D. M. i zaskarżając ten wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. Wnosząca skargę kasacyjną zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła:

1. 1. naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 25 kodeksu cywilnego i art. 3 lit. a i art. 4 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych przez przyjęcie, że pojęcie "miejsce zamieszkania" jest tożsame z pojęciem "stałego zamieszkiwania", które wymaga faktycznego stałego zamieszkiwania, zaś miejsce zamieszkania to przebywanie z zamiarem stałego pobytu,
2. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia i art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) NR 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, przez przyjęcie, że przepis ten jest spełniony tylko wtedy, kiedy sprowadzający osobiście użytkuje sprowadzone przez siebie mienie, tak jak czynił to w miejscu dotychczasowym, i to bez względu na przemijające przeszkody, w sytuacji kiedy przepis (lit. b) wymaga by sprowadzone mienie było przez sprowadzającego przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania,
3. 3. naruszenie przepisów postępowania - art. 106 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa przez nie wyjaśnienie przez Sąd wątpliwości jakie powstały po przedłożeniu przez skarżącą decyzji o nadaniu jej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Numerycznego Identyfikatora Podatkowego, dokumentu, że od sierpnia 2008 roku przebywała w USA na podstawie tzw. wizy turystycznej oraz że w zgłoszeniu celnym drugiej części sprowadzanego mienia zgłosiła, że ze zwolnienia celnego korzysta już po pierwszym zgłoszeniu celnym - przez nie nakazanie państwowym organom celnym i podatkowym dokonania stosownych co do tego ustaleń z urzędu - to jest uchybień, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.

W okolicznościach niniejszej sprawy, w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Na wstępie ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wyartykułowanych w punkcie 3 petitum skargi kasacyjnej, stwierdzić należy, że są one bezzasadne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty naruszenia przez WSA art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa nie znajdują uzasadnienia w tej sprawie. Zgodnie z przepisem art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek strony przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Natomiast w świetle § 5 tegoż artykułu, do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego.

Należy podkreślić, iż co do zasady w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd nie ustala stanu faktycznego sprawy, lecz bada, czy w trakcie postępowania administracyjnego zostały ujawnione wszystkie istotne dla wydania decyzji okoliczności, czy były one uwzględnione przy wydawaniu orzeczenia i w jaki sposób zostały ocenione.

W orzecznictwie przyjmuje się, że postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym, o którym mowa jest w art. 106 § 3 p.p.s.a. po pierwsze zależy od uznania sądu, a ponadto może mieć jedynie charakter uzupełniający, w związku z czym dokonywanie przez sąd administracyjny samodzielnych ustaleń faktycznych jest dopuszczalne jedynie w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego działania lub bezczynności organu administracji (por.: wyrok NSA z dnia 11 maja 2009 r., sygn. akt I OSK 699/08, Legalis; wyrok NSA z dnia 16 maja 2008 r., sygn. akt II OSK 554/07, Legalis; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt II GSK 670/08, Legalis).

W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał oceny dokumentów urzędowych przedstawionych przez pełnomocnika skarżącej, tj. kserokopii drugiej strony druku NIP-3, kserokopii decyzji z dnia [...] czerwca 2008 r. w sprawie nadania skarżącej Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz kserokopii pełnomocnictwa, dochodząc do wniosku, iż dokumenty te mogą świadczyć jedynie o tym, iż skarżąca na terenie Polski mogła dokonywać określonych czynności, ale nie stanowią przekonywującego dowodu na poparcie twierdzeń strony o jej przesiedleniu z USA do Polski w czerwcu 2008 r. Naczelny Sąd Administracyjny podziela to stanowisko. Zatem zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. nie jest skutecznym w tej sprawie, a jego uzasadnienia nie może stanowić to, iż WSA inaczej zinterpretował przedstawione dokumenty i ich znaczenie dla sprawy niż uczyniła skarżąca.

Nie jest natomiast jasnym zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 187 Ordynacji podatkowej (bez wskazania jednostki redakcyjnej tego przepisu, który składa się z trzech paragrafów) w powiązaniu z zarzutem naruszenia art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. Należy podkreślić, iż Sąd pierwszej instancji nie mógł naruszyć tego przepisu Ordynacji podatkowej ponieważ go nie stosował, natomiast co do naruszenia art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny go nie podzielił. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej kontroli postępowania administracyjnego poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji, dochodząc do zasadnego wniosku, iż postępowanie to w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone w sposób nie naruszający norm art. 187 § 1-3 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do analizy zarzutów naruszenia prawa materialnego należy wskazać, iż nie są one zasadne. Po pierwsze trzeba przypomnieć, iż rozstrzygana sprawa dotyczy określenia przez organy skarżącej kwoty należnego podatku od towarów i usług od samochodu osobowego P. Przede wszystkim należy podnieść, że rozstrzygnięcie dotyczące obowiązku w podatku od towarów i usług jest konsekwencją ustalenia przez organy istnienia długu celnego decyzją Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2010 r., nr [...], którą to decyzją organ ten, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w tej sprawie, tj. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] października 2009 r., nr [...]. Decyzja organu odwoławczego została przez skarżącą zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G., który wyrokiem z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Gd 228/10 skargę D. M. oddalił. Skarżąca wniosła od tegoż wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r., o sygn. I GSK 6/11 oddalił tę skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela wykładnię prawa dokonaną przez NSA w tymże wyroku odnośnie art. 25 k.c., art. 3 lit. a) i lit. b) oraz art. 4 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 105 z 23 kwietnia 1983 r. ze zm.) i jest związany tym wyrokiem w oparciu o art. 170 p.p.s.a, zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

W pozostałym zakresie rozpoznania skargi kasacyjnej niezbędne jest odniesienie się do zarzutu naruszenia prawa materialnego - punkt drugi petitum skargi kasacyjnej – a mianowicie art. 19 ust. 7 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. W świetle treści tego przepisu zarzut skargi kasacyjnej – zresztą nie rozwinięty w najmniejszym stopniu w uzasadnieniu skargi – uznać należy za bezzasadny. Jak już bowiem wyżej wskazano kwestia powstania długu celnego, którego konsekwencją jest obowiązek podatkowy w imporcie towarów, nie podlega już badaniu w niniejszym postępowaniu, gdyż wiążąco została rozstrzygnięta w sprawie zakończonej ostatecznie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r. (sygn. I GSK 6/11).

Z tych wszystkich względów oraz na podstawie przepisu art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny skargę oddalił. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnia przepis art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 209 p.p.s.a.