Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny W. wyrokiem z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt V SA/Wa 2263/11 oddalił skargę I. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2011r., nr [...] w przedmiocie długu celnego, zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia.
Zgłoszeniem celnym z dnia [...] stycznia 2008 r., SAD nr [...] I. P. (dalej: skarżący) wprowadził na polski obszar celny importowany z USA używany i niekompletny, wyprodukowany w 2007 r. samochód osobowy marki Chevrolet Corvette C 6 o poj. silnika 6.200 cm3. Do zgłoszenia celnego załączył: fakturę zakupu z dnia [...] listopada 2007 r. na kwotę 18.850 USD, dokument pochodzenia pojazdu ([...]), fakturę dotyczącą kosztów transportu zagranicznego na kwotę 500 USD i opinię rzeczoznawcy samochodowego o nr [...] sporządzoną w dniu [...] lutego 2008 r. Zgłoszenie to zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym w rozumieniu przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE z dnia 12 października 1992 r. L 302, s. 1 ze zm.) - dalej: "WKC".
Decyzją z dnia [...] września 2010 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego II w W. z urzędu zweryfikował powyższe zgłoszenie celne i z tytułu importu przez I. P. wskazanego samochodu osobowego orzekł o: retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości 6.043 zł, określeniu zobowiązania w podatku akcyzowym w kwocie 16.311 zł, określeniu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie 28.875 zł oraz wezwał zgłaszającego do wpłaty różnic pomiędzy kotami uiszczonymi a należnymi.
Decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołania, uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił wartość celną importowanego przez stronę samochodu na 104.496 zł, kwotę wynikającą z długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu na 5.590 zł, zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 15.633 zł i zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 28.727 zł.
Uzasadniając decyzję Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie mógł przyjąć ceny transakcyjnej za wartość celną importowanego samochodu, ponieważ zakwestionował wiarygodność i dokładność dokumentów służących określeniu tej wartości. W jego ocenie, cena samochodu uwidoczniona na fakturze z dnia [...] listopada 2007 r. była niewiarygodna, ponieważ porównanie jej z cenami samochodów tego samego typu i marki na stronie internetowej www.cars.com doprowadziło do wniosku, że cena ta była rażąco niska w porównaniu do cen występujących na rynku eksportera.
W konsekwencji zakwestionowania wartości transakcyjnej importowanego samochodu, organ ustalił jego wartość celną z wykorzystaniem metody ostatniej szansy, o której mowa w art. 31 WKC i w oparciu o katalog EurotaxGlass's 1/08, po odliczeniu kosztów naprawy samochodu (wynikających z opinii rzeczoznawcy z dnia [...] lutego 2008 r.) ustalił jego ostateczną wartość celną na kwotę 104.496 zł, która stała się podstawą dla określenia należności celnych i podatków.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. I. P. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. i zasądzenie kosztów postępowania, twierdząc, że wszystkie dokumenty złożone przez niego w postępowaniu celnym są prawdziwe, a organ w szczególności nie podważył prawdziwości faktury zakupu z dnia [...] listopada 2007 r.
Wyrokiem z dnia 8 lutego 2012 r. sygn. akt V SA/Wa 2263/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę.
Sąd I instancji uznał, że spór w sprawie sprowadza się do kwestii prawidłowości prowadzonego przez organy celne postępowania, mającego na celu ustalenie wartości celnej importowanego przez skarżącego samochodu osobowego.
Sąd wyjaśnił, że stosownie do art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary. Jednakże art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. ze zm.), dalej: "RWKC", przewiduje odstępstwo od tej zasady. Z przepisu tego wynika, że jeżeli organy celne - zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2 - mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC - nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Według zaś ust. 2, w
Sygn. akt I GSK 762/12 wypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać - zgodnie z art. 178 ust. 4 przedstawienia uzupełniających informacji. Jeśli mimo to wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej - na jej żądanie - umożliwiając jej przedstawienie własnego stanowiska, przed podjęciem decyzji w sprawie.
W ocenie Sądu I instancji organy celne zachowały w tej sprawie wszystkie przesłanki umożliwiające odstąpienie od określenia wartości celnej importowanego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, które określa art. 181 a RWKC. Organy celne dokonały porównania zadeklarowanej wartości pojazdu z ofertami sprzedaży samochodów tego typu i marki na stronach internetowych "giełd samochodowych" zawierających ogłoszenia sprzedaży aut w USA. Z ustaleń organu wynika, że przedział cenowy takich pojazdów jak importowany wynosił od 39.455 USD do 39.990 USD.
Zatem jego wartość transakcyjna (18.850 USD) znacząco odbiegała od uśrednionej wartości rynkowej ustalonej przez organ. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego organy celne miały więc podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 WKC.
Zdaniem Sądu organy celne trafnie w tej sprawie zastosowały dla określenia wartości importowanego samochodu metodę ostatniej szansy, z wykluczeniem innych metod. W tej sytuacji należało także uznać za prawidłowy ostateczny sposób wyliczenia wartości celnej spornego samochodu. W trakcie postępowania celnego skarżący nie wykazał bowiem skutecznie takich okoliczności, które mogły mieć wpływ na wielkość dokonanej w ten sposób wyceny. Wbrew twierdzeniom skarżącego, organy celne wykazały zasadność swoich racji. W szczególności, w oparciu o proste zestawienie cen aut podobnych na ryku amerykańskim, organy zasadnie poddały w wątpliwość powoływaną wartość transakcyjną. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono, że istotą wszczęcia postępowania w sprawie było uznanie wskazywanych w sprawie okoliczności za wymagające dodatkowego wyjaśnienia, co skutkowało zastosowaniem normy przepisu art. 181 a RWKC.
Prawidłowo organ przyjął także, że wskazywane przez rzeczoznawcę w toku sprawy wartości bazowe nie mogły posłużyć za wartości wyjściowe do ustalenia wartości celnej importowanego samochodu, z uwagi na przewidziany w art. 31 ust. 2 lit. c) WKC zakaz ustalania wartości celnej przy pomocy metody ostatniej szansy na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu.
Sąd I instancji stwierdził, że postępowanie weryfikacyjne w tej sprawie było prawidłowe, a dokonana ocena dowodów nie miała cech oceny dowolnej, ponieważ nie wykraczała poza ramy oceny swobodnej i korzystała z ochrony przewidzianej w art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p.". Dokonując stosownej wyceny, organ wziął także pod uwagę fakt, że importowany samochód był uszkodzony. Stopień tego uszkodzenia rzutował na jego wartość rynkową, a zatem i na ustalenie wartości celnej. Stosowne zestawienia i obliczenia w tej materii obrazują w sposób klarowny uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji.
Zmiana wartości celnej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego wpłynęły również na podstawę opodatkowania oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru. Sąd nie dopatrzył się także w tym zakresie nieprawidłowości działania organu.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył I. P. Wyrok zaskarżył w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Wnoszący skargę kasacyjną, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1. art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 135 p.p.s.a., przez brak pełnego, wszechstronnego i wyczerpującego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy w jej granicach przedmiotowych, tj. pominięcie przez Sąd I instancji istotnych dla niniejszej sprawy okoliczności dotyczących rażących uchybień przy wydawaniu zaskarżonej decyzji administracyjnej oraz decyzji organu I stopnia w sytuacji, gdy decyzje te zostały wydane z naruszeniem:
- a) art. 122 O.p. w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 191 O.p., przez nieroz-patrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i zakwestionowania wartości transakcyjnej zakupionego przez skarżącego pojazdu;
- b) art. 210 § 4 O.p., przez niewskazanie przyczyn, dla których organ od mówił wiarygodności opinii rzeczoznawcy samochodowego pana L. K. o nr [...] sporządzonej w dniu [...] lutego 2008r.;
- c) art. 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181 a RWKC, polegające na bezzasad- nym nieuznaniu wartości transakcyjnej;
- 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. przez ich niezastosowanie, podczas gdy materiał zgromadzony w sprawie oraz wskazane w skardze zarzuty dawały podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W.;
- 3. art. 151 p.p.s.a. przez nieuzasadnione oddalenie skargi, podczas gdy kontrola legalności zaskarżonej decyzji dokonana przez Sąd I instancji w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. zawiera błędy w zakresie rozważenia materiału dowodowego, jak i oceny stanu faktycznego, co z kolei prowadzi do wniosku, iż naruszenia przepisów wskazane w skardze powinny doprowadzić do wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji, a tym samym do uwzględnienia skargi.
Uzasadniając zarzuty wnoszący skargę kasacyjną stwierdził, że zaskarżony wyrok Sądu I instancji narusza prawo i powinien zostać uchylony, ponieważ Sąd ten nie wziął pod uwagę, że organy celne, określając wartość celną samochodu, bezzasadnie pominęły opinię rzeczoznawcy samochodowego oraz dokument C., a także adnotację na zgłoszeniu celnym, że importowany samochód ma liczne ubytki. Było to zgodne z dokumentacją fotograficzną. Zatem twierdzenie organów celnych, że używany i niekompletny samochód ma identyczną wartość rynkową jak samochód używany, będący w dobrym stanie, było nieuprawnione.
Ponadto organy nie uwzględniły, że samochód uszkodzony na rynku amerykańskim może mieć znacznie zaniżoną wartość z uwagi na prestiż związany z kupnem nowego samochodu. Skoro tak, to uznanie Sądu I instancji, że organy celne zachowały wszystkie przesłanki umożliwiające odstąpienie od określenia wartości celnej spornego samochodu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, jest błędne i nie znajduje uzasadnienia w aktach sprawy. Sąd nie rozważył też prawidłowości zastosowania przez organy celne tzw. metody ostatniej szansy.
W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, błędy Sądu I instancji, polegające przede wszystkim na akceptacji uchybień proceduralnych organów celnych, mają-
Sygn. akt I GSK 762/12 cych istotny wpływ na wynik sprawy, doprowadziły do naruszenia art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 134 § 1 oraz w zw. z art. 135 p.p.s.a. Brak odniesienia się przez ten Sąd do zarzutów skargi i przeprowadzenie rozważań odnośnie metody ostatniej szansy spowodowały, że Sąd rozminął się z istotą sprawy.
Dyrektor Izby Celnej w W. skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną i wniósł o oddalenie tej skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.
Z treści art. 174 i art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, iż postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, wywołane wniesioną skargą kasacyjną, nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Strona skarżąca oparła skargę kasacyjną na obu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a., jednakże zarzuty skargi dotyczą wyłącznie naruszenia przepisów postępowania.
Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do zasadności zakwestionowania przez organy celne zadeklarowanej przez skarżącego wartości celnej samochodu importowanego z USA tj. wartości transakcyjnej i ustalenia tej wartości celnej przez organy przy zastosowaniu tzw. metody ostatniej szansy.
Z treści art. 29 ust. 1 WKC wynika, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. W myśl art. 181 a ust.1 RWKC jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust.2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art.29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.
Z powyższych regulacji wynika, że odstąpienie od ustalenia wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej jest dopuszczalne w sytuacji, gdy organy mają uzasadnione wątpliwości co do rzetelności zadeklarowanej wartości celnej. Dopiero wówczas mogą ustalać wartość celną przy zastosowaniu innych metod, określonych kolejno w art.30 i 31 WKC.
W rozpoznawanej sprawie organy celne uzasadniły swoje wątpliwości, co do zadeklarowanej wartości celnej sprowadzonego z USA samochodu osobowego Chevrolet Corvette C 6, odwołując się do przeciętnych cen takich samych, używanych samochodów na rynku amerykańskim. Do celów porównawczych przyjęły oferty sprzedaży samochodów tego samego typu i marki na stronie internetowej www.cars.com, gdzie ceny takich pojazdów mieściły się w przedziale od 39.455 USD do 39.990 USD. W związku z tym uznały, że cena uwidoczniona na rachunku z 5 listopada 2007r. tj. 18.850 USD, jest rażąco niska w stosunku do ceny pojazdów na rynku eksportera. Z tego powodu uznały następnie, że przedstawiony rachunek jest niewiarygodny i istnieją podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Do ustalenia wartości celnej zastosowana została tzw. metoda ostatniej szansy, polegająca na przyjęciu za podstawę wartości pojazdu na rynku Wspólnoty, z zastosowaniem korekt, m.in. z tytułu szacunkowego kosztu naprawy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnione są zarzuty skargi kasacyjnej, co do naruszenia przez Sąd I instancji wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania, polegającego na zaakceptowaniu niezgodnego z prawem działania organów celnych. Organy te bowiem nie wykazały, aby wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę, były rzeczywiście uzasadnione. Nie można uznać za uzasadnione wątpliwości, które powstały w wyniku prostego porównania kwoty na rachunku do średnich wartości cen pojazdów tego samego typu na rynku amerykańskim, bez uwzględnienia, że przedmiotowy samochód - w przeciwieństwie do samochodów porównywanych - był uszkodzony. Fakt uszkodzenia przedmiotowego pojazdu nie był kwestionowany. Organ odwoławczy zignorował dołączone do odwołania wydruki stron internetowych, z których wynikało, że na rynku amerykańskim samochód uszkodzony znacznie traci na wartości i jest to specyfiką tego rynku w porównaniu z rynkiem europejskim.
Sąd w obecnym składzie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 2011r. sygn. akt I GSK 691/09 (publ. https://cbois.nsa.gov.pl), że: "podejście do używanych i uszkodzonych samochodów, rzutujące na ich ceny rynkowe jest różne w różnych krajach, w zależności od wielu czynników ekonomicznych i kulturowych. Są kraje, w których unika się trudów przywracania uszkodzonego samochodu do stanu używalności, preferując, ze względów ekonomicznych, bezpieczeństwa albo nawet ze względów prestiżowych zakup nowego pojazdu. Na takim rynku samochody uszkodzone traktuje się jako znacznie mniej wartościowe niż wynikałoby to ze stopnia ich uszkodzenia. Bez znajomości i
Sygn. akt I GSK 762/12 uwzględnienia tych realiów dotyczących konkretnego rynku, na którym samochód został zakupiony, nie można dokonać wiarygodnej wyceny jego wartości rynkowej".
W niniejszej sprawie organy celne w sposób dowolny ustaliły wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na rynku amerykańskim, bez zbadania realiów tego rynku i bez uwzględnienia, że importowany samochód był uszkodzony.
Fakt uszkodzenia pojazdu - w stopniu wynikającym z opinii rzeczoznawcy przedstawionej przez skarżącego - został wzięty pod uwagę, ale nie przy kwestionowaniu wartości transakcyjnej, lecz dopiero przy ustalaniu wartości rynkowej metodą ostatniej szansy, gdzie kwoty bazowe tj. średnie ceny na rynku Wspólnoty, były znacznie wyższe, niż na rynku amerykańskim. Doprowadziło to do absurdalnej sytuacji, że ustalona przez organy wartość celna uszkodzonego samochodu w kwocie 104.496 zł - przy uwzględnieniu korekty z tytułu koniecznych napraw w wysokości 20,4%, znacznie przekracza średnią wartość tego typu pojazdu w stanie nieuszkodzonym na rynku amerykańskim.
Rację ma skarżący, że organy wybiórczo i bez uzasadnienia potraktowały opinię rzeczoznawcy, przyjmując wyliczony przez niego procent uszkodzeń, ale odmawiając przyjęcia ustalonej przez niego wartości rynkowej.
W związku z powyższym nie można uznać, że organy celne uzasadniły odmowę uznania wartości transakcyjnej za wartość celną, a zatem nie wykazały istnienia podstaw do zastosowania metody ostatniej szansy.
Sąd I instancji całkowicie zaakceptował postępowanie organów celnych. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wskazuje, iżby Sąd w sposób rzetelny ocenił sposób działania organów celnych w tej sprawie.
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny podziela zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące nierozpatrzenia w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i niedostatecznego uzasadnienia wątpliwości, co do wiarygodności zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej importowanego samochodu. Oznacza to, że Sąd I instancji dopuścił się naruszenia wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej przepisów prawa procesowego.
Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania NSA orzekł na mocy art. 203 pkt 1 i art.200 p.p.s.a.