Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 16/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę P. T. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...], w przedmiocie określenia kwoty długu celnego.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji przyjął następujące ustalenia.
W dniu [...] października 2008 r. P. T. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym (poz. 1 SAD) towar opisany jako "wózki inwalidzkie napędzane elektrycznie z wyposażeniem: QUEEN - 4 szt., J80FL- 45 szt., 1FL(1200W) - 10 szt., J50FL - 4 szt." Oraz w pozycji 2 SAD towar opisany jako "łóżko do masaży (rehabilitacyjne) – 2 szt. Towar zaklasyfikowano do kodu 8713 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej (pozostałe wózki dla osób niepełnosprawnych) – w pozycji 1 SAD oraz CN 9402 90 00 – w pozycji 2 SAD.
Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. zakwestionował przyjętą przez podatnika klasyfikację celną i decyzją z [...] maja 2010 r., zmienił zastosowany przez importera kod taryfy celnej dla pojazdów o symbolach J80FL i J50FL na kod CN 8703 10 18 (pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób), tworząc dla nich odrębną pozycję w zgłoszeniu celnym i dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty należności wynikającej z długu celnego w wysokości 15.599 zł. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję z dnia [...] maja 2010 r. określającą P. T. wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w kwocie 5.400 zł.
Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z [...] lipca 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że zgłoszenie celne będące przedmiotem analizy w sprawie, organ celny przyjął w dniu [...] października 2008 r. Z tym właśnie dniem powstał obowiązek podatkowy. P. T., prowadzący działalność pod nazwą P.T. T. – P. T. jest osobą, która dokonała tego zgłoszenia, a zatem jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu importu towaru. Zakres obciążenia podatkiem akcyzowym wynikał z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, dalej: u.p.a.), w myśl którego podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy w przypadku importu jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Wysokość stawki opodatkowania określono, zgodnie z delegacją zawartą w art. 75 ust. 3 powołanej ustawy w Załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825), na 3,1% podstawy opodatkowania.
Ponieważ w zgłoszeniu celnym podatnik zadeklarował wartość celną spornych pojazdów na 155.990 zł oraz koszty transportu do pierwszego miejsca przeznaczenia — 2.614,77 zł, uwzględniając określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z [...] maja 2010 r. kwotę cła w wysokości 15.599 zł, organ odwoławczy określił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w wysokości 174.204 zł. Stosując stawkę podatku 3,1% w stosunku do tej podstawy organ pierwszej instancji określił prawidłową wysokość podatku akcyzowego należnego z tytułu importu ww. towarów w wysokości 5.400 zł.
Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja w zakresie podatku akcyzowego ograniczała się w istocie do naliczenia 3,1% podatku od podstawy ustalonej w innym postępowaniu, dotyczącym wartości celnej i należnego cła. Skoro wielkości te zostały ostatecznie określone w tym innym postępowaniu, organ podatkowy określając należny podatek akcyzowy był związany wydanym rozstrzygnięciem i nie mógł dokonywać własnych ustaleń.
Wojewódzki Sąd Administracyjne w Ł. oddalając skargę strony wyjaśnił, że wartość celna importowanego towaru nie jest kategorią (wielkością) podatkową lecz celną. Podlega bowiem weryfikacji i ewentualnemu określeniu na podstawie przepisów prawa celnego zawartych w WKC. Wszelkie zastrzeżenia dotyczące wartości celnej towarów kwestionować można we właściwym trybie. W przypadku zaś, gdy wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionej do orzekania w tej materii władzy, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dla innych organów orzekających w sprawach pochodnych dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego.
Sąd wskazał, że w sprawie organ podatkowy trafnie uznał, że wiążą go ustalenia dokonane mocą decyzji z [...] maja 2010 r., którą Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. określił stronie niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego. W decyzji tej organ zmienił zastosowaną przez stronę klasyfikację przedmiotowego towaru, przypisując go do kodu 8703 10 18 Wspólnotowej Taryfy Celnej. Decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z decyzją z [...] lipca 2010 r. Sądowi z urzędu było natomiast wiadome, że skargę na tę decyzję WSA w Ł. oddalił wyrokiem z 1 grudnia 2010 r. w sprawie III SA/Łd 526/10, zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 657/11 oddalił skargę kasacyjną od wskazanego rozstrzygnięcia Sądu I instancji. Oznaczało to, że zarzuty dotyczące klasyfikacji taryfowej, które były przedmiotem rozważań organu celnego i sądu administracyjnego w postępowaniu dotyczącym tamtej sprawy zatem nie mogły być rozstrzygane ponownie.
Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny podał, że na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r. podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy w przypadku importu jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. W niniejszej sprawie przepis ten został prawidłowo zastosowany. Podobnie organ podatkowy zastosował właściwą stawkę podatku do sprowadzonego towaru i prawidłowo obliczył należny podatek. W tej sytuacji sąd nie podzielił zarzutów podniesionych w skardze. Organy podatkowe bowiem prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, wyciągając z niego właściwe konsekwencje prawne.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył P. T. Zaskarżył to orzeczenie w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy również pod nieobecność skarżącego. Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił zaskarżonemu wyrokowi - w granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego poprzez uznanie, że towar o kodzie CN 8703 10 19 podlega podatkowi akcyzowemu.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził, że sprowadzone przez skarżącego wózki inwalidzkie, zakwalifikowane przez organy celne do kodu 8703 10 18 nie podlegają rejestracji na podstawie przepisów o ruchu drogowym, zatem w stosunku do sprowadzonych pojazdów nie powinien być naliczony podatek akcyzowy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o oddalenie środka odwoławczego skarżącego, a także o zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej. Przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości zaskarżonego wyroku determinują zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten, w odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego, nie bada całokształtu sprawy, tylko weryfikuje zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów.
Za podstawę wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 16/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane przez Dyrektora Izby Celnej w Ł. z których wynika, że [...] października 2008 r. P. T. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu w pozycji 1 SAD towar opisany jako wózki inwalidzkie napędzane elektrycznie z wyposażeniem. Towar zaklasyfikowano do kodu CN 8713 90 00 - pozostałe wózki dla osób niepełnosprawnych. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. zakwestionował klasyfikację celną i zmienił zastosowany przez importera kod taryfy celnej: CN 8703 10 18 -pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób oraz dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty należności wynikającej z długu celnego w wysokości 15.599 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. z [...] lipca 2010 r. Wyrokiem z 1 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Łd 526/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na decyzję ostateczną. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 657/11 oddalił skargę kasacyjną od wskazanego wyroku sądu pierwszej instancji.
Według art. 174 pkt 1 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to błąd subsumcji, czyli wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.
W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. kastor zarzucając Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego przez uznanie, że towar o kodzie CN 8703 10 18 podlega podatkowi akcyzowemu w istocie kwestionuje ustalenia stanu faktycznego dokonane w innej sprawie administracyjnej, w której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 657/11 oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wskazanego wyroku NSA wyjaśnił, że do jednolitej wykładni i praktyki stosowania prawa na poziomie całej Unii przyczynia się także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE. W wyroku TS UE z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt C-12/10 (Dz. Urz. UE C 63 z dnia 26 lutego 2011 r.) Trybunał Sprawiedliwości wyjaśnił, że pozycję 8703 Nomenklatury Scalonej zawartej w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r., należy interpretować w taki sposób, że w jej zakres wchodzą trzy- l ub czterokołowe pojazdy przeznaczone do przewozu jednej osoby, niekoniecznie niepełnosprawnej, o akumulatorowym napędzie elektrycznym, osiągające prędkość maksymalną od 6 do 15 km/h wyposażone w oddzielną i nastawną kolumnę kierownicy, zwane "wózkami elektrycznymi".
Mając na względzie, że zgodnie z treścią art. 267 lit. b Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawny art. 234 lit. b Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską), to Trybunał Sprawiedliwości jest właściwy do orzekania o wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty, wykładnia zaprezentowana przez TS w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne zadane przez sąd krajowy nie może być pomijana przy wykładni prawa stosowanej przez inne sądy krajowe. (...) Kwestia klasyfikacji taryfowej wózków (skuterów) elektrycznych o budowie zbliżonej do pojazdów, będących przedmiotem importu w niniejszej sprawie, była już przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach z dnia 18 stycznia 2012 r. o sygn. akt I GSK 879/10, I GSK 815/10 i I GSK 831/10. W orzeczeniach tych NSA uznał, że tego rodzaju pojazdy nie są wózkami dla osób niepełnosprawnych, o których mowa w pozycji CN 8713 i że należy je klasyfikować do kodu CN 8703, obejmującego pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.
Skoro przedmiotem importu objętego zgłoszeniem celnym z [...] października 2008 r. były towary klasyfikowane do kodu CN 8703 10 18, ustalenie to było wiążące w sprawie podatkowej, w której na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 11 ust. 1, art. 20 ust. 4, art. 22 ust. 1, art. 75 ust. 1 i 3 u.p.a. określono kwotę akcyzy z tytułu importu.
Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). W przypadku obrotu międzynarodowego zarówno wewnątrzwspólnotowego (dostawy oraz nabycia wewnątrzwspólnotowe), jak i obrotu z państwami trzecimi (eksport oraz import wyrobów) ustawodawca nakazuje posługiwać się Scaloną Nomenklaturą - CN. Według art. 20 ust. 1 i 2 u.p.a., podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli organ celny stwierdzi, iż w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości.
Z przepisów tych wynika, że organ celny ma obowiązek wydania decyzji określającej kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości zawsze wtedy, kiedy skutecznie zakwestionowano samoobliczenie akcyzy dokonane w zgłoszeniu celnym.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. – naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie. Oparcie skargi kasacyjnej na naruszeniu przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) jest niezbędne w sytuacji, gdy strona kwestionuje stan faktyczny przyjęty przy wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie w ogóle nie było możliwe skuteczne zakwestionowanie stanu faktycznego przyjętego przy wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji, ponieważ prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów dokonano w innym, prawomocnie zakończonym postępowaniu.
Z przedstawionych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.