Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z 23 września 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 451/09, oddalił skargę G. U. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] marca 2009 r., nr [...], w przedmiocie wymiaru należności celnych.
Sąd orzekał w następującym stanie sprawy:
Decyzją z [...] stycznia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. stwierdził, że towar w postaci samochodu osobowego V. G. został nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny i określił powstałe z mocy prawa należności celne w kwocie 10.325,50 zł., podnosząc, że "wysokość kwoty długu celnego została określona na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla chwili powstania długu celnego, tj. 16 czerwca 1999 r.". Wyjaśnił, że zgodnie z art. 222 § 3 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802, ze zm.; dalej: K.cel.) jest to dzień przedstawienia w Urzędzie Skarbowym w W. Ś. rachunku nr [..] z [..] maja 1999 r.
Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] czerwca 2007 r. nr [...] utrzymał powyższe rozstrzygnięcie w mocy.
W dniu 30 czerwca 2008 r. G. U., powołując się na art. 247 § 1 pkt 3 i art. 248 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Op), złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. z [...] stycznia 2007 r., argumentując, że została ona wydana po upływie terminów przedawnienia. Wyjaśnił, że nabywając samochód nie mógł wiedzieć, że był on nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Działał w zaufaniu do urzędowych dokumentów w postaci dowodu rejestracyjnego, tablic rejestracyjnych oraz zaświadczenia z [...] lipca 1999 r. o przeprowadzonym badaniu technicznym.
Decyzją z [...] listopada 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powołanej ostatecznej decyzji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podał art. 2652 pkt 1 K.cel. w zw. z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) i okoliczność, że od momentu powstania długu celnego upłynęły 3 lata. Odmawiając wszczęcia postępowania stwierdził, że odmowa ta stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji.
Decyzją z [...] marca 2009 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy orzeczenie wydane jako organ pierwszej instancji stwierdzając, że "rozstrzygnięcie w zakresie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. z [...] stycznia 2007 r. jest właściwe". Wskazując na art. 247 § 1 Op w zw. z art. 262 K.cel. oraz zasadę trwałości decyzji wyrażoną w art. 128 Op, a także poglądy orzecznictwa sądowego i doktryny zauważył, że termin "ostateczna decyzja" użyty w art. 247 § 1 Op, w przypadku wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, odnosi się do decyzji organu odwoławczego, a nie organu pierwszej instancji. Nie uznano zarzutu niedopuszczalności wstecznego działania przepisów Kodeksu celnego. Powołano się przy tym na treść przepisu art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K., działającemu jako organ pierwszej i drugiej instancji w sprawie stwierdzenia nieważności, zarzucić naruszenia przepisów prawa kwalifikującego do uchylenia wydanych w sprawie decyzji lub stwierdzenia ich nieważności.
W sprawie mają zastosowanie odpowiednie przepisy Kodeksu celnego w związku z brzmieniem przepisu przejściowego, jakim jest art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne i faktem, że w sprawie dług celny powstał 16 czerwca 1999 r., tj. przed dniem 1 maja 2004 r.
Nie ulega wątpliwości, że Naczelnik Urzędu Celnego w G. decyzją z [...]stycznia 2007 r. uznał G. U. za dłużnika celnego z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru w postaci samochodu marki V.G. o określonych numerach nadwozia i roku produkcji. Określił w związku z tym wysokość długu celnego w kwocie 10.325,50 zł, przyjmując elementy kalkulacyjne z daty powstania długu, czyli 16 czerwca 1999 r. Decyzją tą nie określono wysokości zobowiązania podatkowego.
Zgodnie z przepisem przejściowym - art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne - przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług ten powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej.
Wykładnią tego przepisu należy objąć pojęcie "przepisy dotychczasowe", czyli nie tylko przepisy materialne, ale także procesowe. Zasada ta dotyczy zarówno spraw, które po 1 maja 2004 r. były w toku, jak i spraw, które zostały wszczęte po tej dacie, ale dotyczą długu celnego, który powstał przed datą akcesji (v. m.in. wyroki NSA z 20 maja 2009 r., I GSK 643/08; z 17 grudnia 2008 r., I GSK 144/08; z 20 lutego 2007 r., I GSK 559/06, publ. ONSAiWSA 2008/4/63; z 15 maja 2007 r., I GSK 1381/06, LEX nr 351019). Podobny pogląd został wyrażony również w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 6 grudnia 2006 r., sygn. SK 25/05 (Dz.U. Nr 229, poz. 1675). Podkreśla się przy tym, że ogólne sformułowanie "przepisy dotychczasowe" należy interpretować przede wszystkim przez pryzmat (zakres) regulacji zawartych w Kodeksie celnym, w szczególności z uwzględnieniem przedmiotu regulacji opisanego w art. 1 Kodeksu celnego, który odnosi się zarówno do prawa materialnego, jak i procesowego.
W orzecznictwie przyjmuje się też, że pojęcie "sprawy dotyczącej długu celnego" w swym zakresie mieści nie tylko wymiar długu celnego, ale także tryby nadzwyczajne, jakim są tryby wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności (v. wyrok NSA z 17 grudnia 2008 r., I GSK 144/08).
Za "przepis dotychczasowy" uznaje się również przepis art. 2652 Kodeksu celnego, który stanowi, że jeżeli upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, organ celny: 1/ nie wszczyna bądź odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji; 2/ nie wznawia postępowania.
Artykuł 2652 Kodeksu celnego jest przepisem szczególnym, wyłączającym w zakresie w nim uregulowanym stosowanie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Nie tworzy uprawnień dla strony, których realizacji w postępowaniu mogłaby się domagać, a reguluje skierowany do organu zakaz podejmowania danej czynności procesowej. Tym samym, jeżeli nawet w danej sprawie istnieją jakieś przesłanki do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji, lecz upłynął trzyletni termin od "dnia powstania długu celnego", organ - mając na uwadze jednoznaczny zakaz - musi odmówić wszczęcia takiego postępowania, nawet nie badając tych przesłanek.
Należy zauważyć, że przepis odnosi się do dnia powstania długu celnego, a nie np. do daty wydania (rozumianej jako skuteczne doręczenie) decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe (v. wyroki NSA z 8 września 2009 r., I GSK 809/08; z 27 września 2007 r., I GSK 2244/06, Lex nr 375211; 27 września 2007 r., I GSK 2096/06, Lex nr 375161).
W sprawie omawiany termin upłynął, licząc od daty powstania długu celnego (16 czerwca 1999 r.).
Dyrektor Izby Celnej w K. odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji na podstawie art. 2652 pkt 1 K.cel. w związku z art. 26 ustawy wprowadzającej Prawo celne nie miał podstaw do merytorycznej oceny tego elementu. Orzekając na tym etapie nie mógł i nie oceniał prawidłowości ustalenia tej daty w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie miał podstaw do badania wystąpienia przesłanek z art. 247 § 1 Op w zw. z art. 262 K.cel. Wskazywany przez stronę inny moment powstania długu celnego w takim postępowaniu zasadnie nie był brany przez organ celny pod uwagę. Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wdaną w trybie nadzwyczajnym zaakceptował stanowisko zaprezentowane przez organ na etapie pierwszej instancji.
Okoliczności na jakie strona powoływała się w skardze, a w szczególności to, iż G. U. nie nabył przedmiotowego samochodu, ani też go nie sprzedał, że "wmanipulowano" stronę w sprawę przemytu samochodu i że nie wszczęto żadnych postępowań celnych w stosunku do właścicieli komisów, na tym etapie postępowania, na którym organy celne wydały decyzje o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności z powodu upływu określonego czasu, nie mogą być brane pod uwagę. Ocena ta miałaby znaczenie, gdyby omówiony wyżej termin nie upłynął, a organy celne badały wystąpienie przesłanek stwierdzenia nieważności.
Sąd pierwszej instancji jeszcze raz podkreślił, że ostateczna decyzja w sprawie dotyczyła długu celnego, a nie zobowiązań podatkowych, do których stosuje się inne terminy przewidziane w art. 249 § 1 pkt 1 Op oraz art. 60 i art. 70 Op w zw. z art. 247 § 2 Op. W tym zakresie decyzja Izby Celnej w K. z 31 października 2008 r. wydana w postępowaniu odwoławczym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym została uchylona wyrokiem WSA w G. z 21 maja 2009 r., III SA/Gl 1562/08.
Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z 23 września 2009 r. wniósł G. U..
Zaskarżył on powyższe orzeczenie w całości, domagając się jego uchylenia i zmiany, ustalenia, że poprzedzające wyrok decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w G. z [...] stycznia 2007 r. zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, a także zasądzenia kosztów postępowania.
Zarzuty skargi kasacyjnej oparto na podstawach z art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), w tym:
- - naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię:
- 1. art. 2 Aktu Przystąpienia Polski do Traktatów Założycielskich, jak i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny (Dz.U. nr 90, poz. 864 z 2004 r.);
- 2. rozp. Komisji nr 2454/93 z 2 07 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 ustanawiające WKC;
- 3. przepisy z 19 03 2004 r. wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. nr 63, poz. 623) i Prawo Celne
- - przepisów prawa procesowego:
- 1. art. 2652 pkt 1 K.cel. w zw. z art. 26 ustawy z 19 03 2004 r. wprowadzającej przepisy "Prawo celne";
- 2. art. 247 § 1 pkt 2 i 4 w zw. z art. 249 § 1 pkt 2 w nawiązaniu do Aktu Przystąpienia, jako źródła Prawa wspólnotowego i kolizji przepisów celnych krajowych z prawem wspólnotowym;
- 3. art. 36 przepisów wprowadzających Prawo celne w nawiązaniu do art. 2 Konstytucji.
W uzasadnieniu środka prawnego G. U. podniósł, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z przepisami Ordynacji podatkowej, co jego zdaniem jest naruszeniem prawa. Skutki prawne wadliwych decyzji mogą być usunięte w trybie nadzorczym, skoro stan faktyczny sprawy "wyklucza dobrą wiarę organów celnych". W ocenie autora skargi kasacyjnej zarzut nielegalnego sprowadzenia na polski obszar celny samochodu jest nieprawdziwy i w ocenie zasad współżycia społecznego "skandaliczny". Z uwagi na to, iż przedmiotowy samochód w momencie starania się skarżącego o jego nabycie posiadał legalny dowód rejestracyjny, tablice rejestracyjne oraz dowód przeglądu technicznego, na podstawie logiki i doświadczenia życiowego skarżący domniemywał fakt legalności jego pochodzenia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania w przypadkach określonych w § 2, z których żaden w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.
Działanie NSA w granicach skargi kasacyjnej oznacza pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w środku prawnym, które determinują zakres kontroli, jaką Sąd ten powinien podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny nie może w związku z tym podjąć z własnej inicjatywy żadnych badań w celu ustalenia innych - poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej - wad zaskarżonego orzeczenia, ponieważ oznaczałoby to działanie ex officio, które - poza przypadkami nieważności postępowania - nie jest dopuszczalne.
W sprawie, autor skargi kasacyjnej powołując się na art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego oraz prawa procesowego. Rodzaj zarzutów, sprowadzających się w zasadniczej mierze do kwestionowania zaniechania konkretnych ustaleń faktycznych związanych z rolą skarżącego we wprowadzeniu pojazdu na polski obszar celny, a także stosowania krajowych przepisów celnych po dacie akcesji Polski do WE, uzasadnia ich łączne rozpoznanie.
Podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania sądowego, w skardze kasacyjnej należy wskazać przepisy procedury sądowej, to jest konkretne przepisy ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które zdaniem skarżącego zostały naruszone, jak również wykazać, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem zarzuty kasacyjne w istocie sprowadzają się do oceny rozstrzygnięć organów administracji publicznej, do tego w różnych sprawach.
Należy zwrócić uwagę, ze przedmiotem oceny Sądu pierwszej instancji była decyzja z 30 marca 2009 r., którą organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie z 28 listopada 2008 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (wydanej w postępowaniu zwykłym) Naczelnika Urzędu Celnego w G. z [...] stycznia 2007 r., w zakresie określenia kwoty długu celnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uznał, że organom administracji publicznej, orzekającym w sprawie stwierdzenia nieważności, nie można zarzucić naruszenia przepisów prawa kwalifikującego do uchylenia wydanych w sprawie decyzji lub stwierdzenia ich nieważności.
Badając legalność zaskarżonej decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym sąd administracyjny wraca do materialnego stosunku administracyjnoprawnego, który stanowił przesłankę wszczęcia i prowadzenia postępowania administracyjnego oraz wydania decyzji w trybie zwykłym.
Podstawą prawną odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności był prawidłowo zastosowany przepis art. 2652 pkt 1 K.cel. w zw. z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), w związku z okolicznością, że od momentu powstania długu celnego upłynęły 3 lata (od daty 16 czerwca 1999 r.).
Zgodnie z przepisem przejściowym - art. 26 Przepisów wprowadzających ustawę Prawo celne - przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Przepis ten stanowi zasadę rozgraniczającą stosowanie przepisów dotychczasowych oraz obowiązujących od dnia 1 maja 2004 r. Zasadnicze znaczenie dla rozpoznawanej sprawy ma wykładnia użytego w art. 26 pojęcia "przepisów dotychczasowych". Kwestia ta występowała już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie ukształtowało się stanowisko, podzielane przez skład NSA orzekający w niniejszej sprawie, że sformułowanie "przepisy dotychczasowe stosuje się" oznacza, że do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r. należy stosować obowiązujące przed tą datą zarówno przepisy materialne, jak i procesowe.
Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca we wskazanym artykule użył ogólnego określenia "przepisy dotychczasowe", nie rozróżniając przepisów materialnych i proceduralnych. Jedynym warunkiem stosowania tego przepisu, jaki wprost wynika z jego treści, jest data powstania długu celnego. Jeżeli więc dług celny powstał przed datą akcesji (tak jak w sprawie niniejszej), to należy stosować przepisy dotychczasowe. W ten sposób "przepisem dotychczasowym" jest również wyżej wskazany art. 2652 Kodeksu celnego.
Jak trafnie podkreślił Sąd pierwszej instancji, art. 2652 K.cel. jest przepisem szczególnym, wyłączającym w zakresie w nim uregulowanym stosowanie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Nie tworzy uprawnień dla strony, których realizacji w postępowaniu mogłaby się domagać, a reguluje skierowany do organu zakaz podejmowania danej czynności procesowej. Tym samym, jeżeli nawet w danej sprawie istnieją jakieś przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji, lecz upłynął trzyletni termin od "dnia powstania długu celnego" (a nie np. do daty wydania, czy doręczenia decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe), organ - mając na uwadze jednoznaczny zakaz - musi odmówić wszczęcia takiego postępowania, nawet nie badając tych przesłanek.
Tym samym Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że w sprawie nie znajdował zastosowania art. 249 § 1 pkt 1 Op, zgodnie z którym organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji.
Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności jest sprawą odrębną w stosunku do sprawy rozpoznawanej w trybie zwykłym. Jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. To postępowanie nie może przeradzać się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym na nowo bada się wszystkie zarzuty strony.
Tak więc odmowa wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego.
Rozpatrując legalność decyzji z [...] marca 2009 r., Sąd pierwszej instancji nie mógł ponownie oceniać legalności tej decyzji z zachowaniem reguł postępowania zwykłego. W tej sytuacji zarzut rażącego naruszenia prawa, jako przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji, jak również ewentualnego innego (zwykłego) naruszenia, jest niezasadny.
Ponownego podkreślenia w tym miejscu wymaga, że ostateczna decyzja merytoryczna w sprawie dotyczyła długu celnego, a nie zobowiązań podatkowych, do których stosuje się inne terminy przewidziane w art. 249 § 1 pkt 1 Op oraz art. 60 i art. 70 Op w zw. z art. 247 § 2 Op.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. odpowiada prawu i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.