Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 19 lutego 2014 r. o sygn. akt V SA/Wa 1999/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a."), oddalił skargę "I." Spółki z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia [...] czerwca 2013 r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję - Wiążącą Informację Taryfową (WIT) Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. (nr [...]).
Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów celnych wyrażone w kontrolowanych decyzjach administracyjnych. Organy te ustaliły, że wnioskiem z dnia [...] marca 2013 r. "I." Spółka z o.o. zwróciła się o wydanie wiążącej informacji taryfowej w odniesieniu do wyrobu opisanego jako sklejka składająca się z pięciu warstw drewna eukaliptusowego, posiadająca wycięte dwa podłużne otwory (120x40 mm) z wierzchnią i spodnią warstwą pokrytą filmem fenolowym, z jednostronnym nadrukiem znaku firmowego (o wymiarach 1275x545x6,5 mm), służącą do produkcji wózka kwiatowego. Zdaniem spółki, towar ten (formatka półki wykonana ze sklejki o grubości 6,5 mm, z drewna eukaliptusowego) należy zaklasyfikować do kodu CN 9403 90 30 obejmującego części mebli, z drewna. Strona wskazała ponadto, że dalszą obróbką formatki, polegającą na wycięciu narożników, osadzeniu kątowników stalowych usztywniających wyrób i umożliwiających zamontowanie gotowej półki w konstrukcji wózka kwiatowego, spółka zajmuje się już po przywozie.
Dyrektor Izby Celnej nie podzielił stanowiska klasyfikacyjnego wnioskodawcy i we wskazanej wyżej Wiążącej Informacji Taryfowej zakwalifikował przedmiotowy wyrób do kodu TARIC 4412 32 90 00, obejmującego pozostałe sklejki, przynajmniej z jedną warstwą z drewna drzew liściastych. Po rozpatrzeniu odwołania strony, wspomnianą decyzję utrzymał w mocy Szef Służby Celnej. Organ odwoławczy stwierdził w szczególności, że sporny towar nie jest półką, lecz produktem do jej wyrobu, o czym świadczy treść wniosku o wydanie WIT, gdzie wskazano, że formatka, po dostarczeniu do firmy, obrabiana jest na maszynach frezujących w celu wycięcia wymaganych narożników, a następnie - z pomocą nitów - są na niej osadzane stalowe kątowniki usztywniające formatkę półki, umożliwiające jej zamontowanie w konstrukcji wózka kwiatowego.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wydane w sprawie decyzje administracyjne nie naruszyły prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.
Sąd wskazał, że ustalając stan faktyczny sprawy i dokonując jego oceny, organy celne zapoznały się także z materiałem dowodowym przedłożonym przez stronę (m.in. oświadczeniem firmy "[...]" z [...] z [...] grudnia 2012 r.), stwierdzając iż sporny towar składa się z pięciu arkuszy drewna eukaliptusowego o grubości nieprzekraczającej 3 mm połączonych ze sobą za pomocą spoiwa w taki sposób, że włókna jednej warstwy są ułożone pod kątem do warstwy poprzedniej. Organy wzięły także pod uwagę informacje wskazane przez skarżącą we wniosku z [...] marca 2013 r. o wydanie WIT, z których wynika, że sporny towar - określony jako formatka półki - nie jest półką, lecz produktem do wyrobu półki.
Powołując się na brzmienie pozycji 4412 i podpozycji 4412 32 oraz treść Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu (dział 94, Uwagi ogólne, Części), Sąd pierwszej instancji uznał, że wycięcie w formatce dwóch otworów (120 x 40 mm) oraz pokrycie warstwy wierzchniej i spodniej filmem fenolowym nie zmieniło jej zasadniczego charakteru, tzn. sklejki. Sąd wskazał, że zgodnie z uwagą 4 do działu 44 takie obróbki są dopuszczalne w pozycji 4412. Zdaniem Sądu, dopiero dalsze obróbki, polegające na wycięciu narożników i osadzeniu kątowników, spowodują, że sklejka zmieni swój zasadniczy charakter i będzie rozpoznawalna jako część mebla objętego działem 94. W konsekwencji Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że sporny wyrób jest sklejką klasyfikowaną do pozycji 4412 (kod CN 4412 32 90), natomiast nie jest towarem rozpoznawalnym jako półka do wózka kwiatowego, który - na mocy rozporządzenia Komisji (EWG) nr 840/92 z dnia 1 kwietnia 1992 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz. Urz. WE L 88 z dnia 3 kwietnia 1992 r., s. 29 ze zm.; dalej powoływanego jako "rozporządzenie nr 840/92") - należałoby klasyfikować do kodu CN 9403 20 99, obejmującego pozostałe meble metalowe.
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła "I." Spółka z o.o. Zaskarżyła wyrok w całości i wniosła o jego uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, a w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przez:
- 1. bezzasadną odmowę zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. wskutek:
- a) akceptacji naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) i dowolne przyjęcie, że formatka półki, występująca pod nazwą handlową "[...]" jest sklejką, objętą pozycją 4412, pomijając że formatka półki ma ściśle określone wymiary, tj. 1275x545x6,5 mm oraz posiada dwa otwory i w tym kształcie jest montowana w konstrukcji wózka kwiatowego za pomocą kątowników,
- b) akceptacji naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie wskazania przyczyn odmowy w ocenie stanu faktycznego wyjaśnień, zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu (Dział 94, Uwagi ogólne, Części), w których wskazano, że część mebli objętych pozycjami od 9401 do 9043 i 9405 klasyfikowane są do działu 94 tylko wtedy, gdy są identyfikowalne przez ich kształt i inne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do artykułów objętych tymi pozycjami;
- 2. niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 151 p.p.s.a.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności - odwołując się do Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej w Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C z dnia 6 maja 2011 r.) dla poz. 4412 i Not wyjaśniających do HS do podpozycji 4412 10, 4412 31, 4412 32 i 4412 39 - że przedmiotowa formatka półki ma ściśle określone wymiary oraz posiada wycięte przez frezowanie dwa otwory, co czyni niemożliwym jej zaklasyfikowanie jako sklejki, objętej pozycją 4412. Kasator dodał, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku próżno poszukiwać przyczyn pominięcia wspomnianych wyjaśnień w przedmiotowej sprawie, a powołanych w skardze, czym Sąd pierwszej instancji uchybił art. 141 § 4 p.p.s.a. W konsekwencji WSA dowolnie uznał, że sporny wyrób jest sklejką, objętą pozycją 4412, pomijając że formatka półki ma ściśle określone wymiary oraz posiada dwa otwory i w tym kształcie jest montowana w konstrukcji wózka kwiatowego za pomocą kątowników.
Autor skargi kasacyjnej podkreślił, że produkowany wózek kwiatowy jest klasyfikowany pod pozycją 9403 20 99 jako mebel, zgodnie z rozporządzeniem nr 840/92, a zatem w konsekwencji przedmiotowa formatka półki po wycięciu w niej narożników i założeniu metalowych kątowników jest częścią tego mebla. Zasady logiki i doświadczenia życiowego wskazują, że formatka półki powinna być zaklasyfikowana do pozycji 9403 90 30 90 "Pozostałe części mebli z drewna".
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Szef Służby Celnej wniósł o oddalenie skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonego wyroku, podtrzymując dotychczasowe stanowisko prezentowane przez organ w sprawie. Wniosek ten został powtórzony przez pełnomocnika organu celnego na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga podlegała oddaleniu albowiem brak było jakichkolwiek podstaw do jej uwzględnienia.
W pierwszym rzędzie należy przypomnieć, że w odróżnieniu od innych postępowań sądowych, postępowanie sądowoadministracyjne nie zajmuje się samą sprawą jako taką, ale zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli Wojewódzki Sąd Administracyjny może – w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ p.p.s.a.) – uchylić decyzję dotkniętą tego rodzaju naruszeniami prawa.
Tak więc, zadaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest kontrola organów administracji pod względem zgodności ich działania z prawem, natomiast zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kontrola wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeczenia i zbadanie, czy Sąd ten wykonał kontrolę w sposób właściwy.
Rozdział tych kompetencji wynika z dość szeroko określonego zakresu kognicji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (art. 134 § 1 w zw. z art. 135 p.p.s.a.) oraz dość zawężonego zakresu kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 174 w zw. z art. 183 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje bowiem wydawane przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne orzeczenia pod względem uchybień prawu materialnemu lub przepisom postępowania, ale jedynie w takim zakresie, w jakim wyznacza go wniesiona skarga kasacyjna, chyba że zachodzi nieważność postępowania sądowoadministracyjnego.
Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że skarga kasacyjna jest dość rygorystycznym środkiem zaskarżenia w każdym postępowaniu sądowym. Zgodnie z nałożonymi wymogami formalnymi powinna ona określać podstawy kasacyjne, jednoznacznie wskazywać przepisy, których naruszenie zarzucono oraz powinna zawierać uzasadnienie przytoczonych podstaw kasacyjnych, co oznacza, że skarżący stawiając określone zarzuty powinien nie tylko wskazać, jakim przepisom uchybił jego zdaniem Wojewódzki Sąd Administracyjny, lecz wykazać i opisać na czym uchybienie polega. Natomiast w przypadku drugiej podstawy kasacyjnej (naruszenie przepisów postępowania) dodatkowo należy wykazać, że dane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Wniesiona w sprawie niniejszej skarga kasacyjna oparta została na drugiej podstawie kasacyjnej, czyli na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jako takie naruszenie – art. 141 § 4 p.p.s.a. (str. 6 skargi kasacyjnej) – kasator wskazuje na to, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku "próżno poszukiwać" odniesienia się do następującego stanowiska:
"Wskazać należy, że w Nocie Wyjaśniającej do Nomenklatury Scaleniowej w Unii Europejskiej (Dz.U.UE.C. z dnia 6 maja 2011 r.) dla poz. 4412 "Sklejka, płyty fornirowane i podobne drewno warstwowe" wyjaśniono, że "Sklejka z drewna drzew iglastych często ma defekty (na przykład wgłębienia) w zewnętrznej warstwie, które podczas procesu produkcji są naprawiane za pomocą takich materiałów jak plomby do drewna, mieszanki wypełniające z tworzyw sztucznych itp.
Materiały takie nie są uważane za substancje dodatkowe i nie nadają sklejce właściwości wyrobu objętego inną pozycją.
Sklejka objęta tą pozycją może być nieszlifowana lub obrobiona dodatkowo przez szlifowanie. Określenie nieszlifowana obejmuje oszlifowanie przez dotknięcie celem szlifowania przez dotknięcie zewnętrznej warstwy jest jedynie usunięcie nierówności powstałych z powodu drobnych napraw, zatykania lub wypełniania ubytków.
Podobnie również Noty wyjaśniające do HS do podpozycji 4412 10, 4412 31, 4412 32 i 4412 39.
Sklejka, płyty fornirowane i podobne drewno warstwowe, używane jako płyty podłogowe (zob. zwłaszcza akapit czwarty Not wyjaśniających do HS do tej pozycji), obejmuje jedynie te płyty, które mają górną warstwę z drewna o grubości mniejszej niż 2,5 mm (cienki fornir).
Z powyższego wyjaśnienia wynika, że sklejka może być nieszlifowana lub obrobiona dodatkowo przez szlifowanie."
Ten sam fragment tekstu strona skarżąca zamieściła również w odwołaniu, jak również w skardze do WSA. Jednakże, pomimo że – jak wskazano wyżej – w przypadku drugiej podstawy kasacyjnej konieczne jest jeszcze wskazanie jak zarzucane naruszenie mogło wpłynąć na wynik sprawy, to w skardze kasacyjnej brak jest jakiegokolwiek wywodu w tym względzie. Tak więc, już choćby z tego względu wniesiona w sprawie niniejszej skarga kasacyjna nie mogła być uwzględniona. Na marginesie można jedynie zaznaczyć, że strona skarżąca również nie wyjaśniła, jaki związek to stanowisko ma z towarem, co do którego oczekiwała wydania Wiążącej Interpretacji Taryfowej, skoro jest to sklejka nieszlifowana lecz pokryta filmem fenolowym.
Choć faktycznie ani organy, ani Sąd nie odniosły się do tego stanowiska, to nie można przyjąć aby doszło do naruszenia przepisów postępowania, skoro strona nie wyjaśniła jaki związek ze sprawą ma przytaczane przez nią stanowisko oraz w jaki sposób jego nieuwzględnienie miało wpływ na wynik sprawy, czyli powodowało, że poczyniona przez organ klasyfikacja jest lub może być nieprawidłowa.
Odnosząc się do zarzutów podniesionych w petitum skargi kasacyjnej w pierwszym rzędzie należy wskazać, że wręcz niezrozumiały jest zarzut z pkt 2., wskazujący na naruszenie art. 151 p.p.s.a. Przedmiotowy przepis w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie niniejszej stanowi bowiem, że: "W razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala". Zgodnie zatem z tym przepisem Sąd skargi nie uwzględnił, więc ją oddalił. Podniesiona na str. 3 skargi kasacyjnej kwestia uznania przez Sąd, "że skarżona decyzja jest prawidłowa, a zarzuty podniesione w skardze nieuzasadnione" na pewno nie są objęte postanowieniami art. 151 p.p.s.a.
Równie nieuzasadniony jest zarzut z pkt 1 lit. b) petitum skargi kasacyjnej, czyli zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie wskazania przyczyn odmowy w ocenie stanu faktycznego wyjaśnień, zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu (Dział 94, Uwagi ogólne, Części), w których wskazano, że część mebli objętych pozycjami od 9401 do 9043 i 9405 klasyfikowane są do działu 94 tylko wtedy, gdy są identyfikowalne przez ich kształt i inne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do artykułów objętych tymi pozycjami. Naruszenie tego przepisu miałoby miejsce jedynie wówczas, gdyby decyzja była w ogóle pozbawiona uzasadnienia (faktycznego i/lub prawnego), a taka sytuacja w sprawie niniejszej nie występuje.
Natomiast jeżeli strona uważa, że niewłaściwa jest treść lub konstrukcja uzasadnienia, to powinna była wskazać na art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Jednakże taki zarzut w sprawie niniejszej nie został postawiony.
Przechodząc do zarzutu z pkt 1 lit. a) petitum skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że również niemożliwe było jego uwzględnienie. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że nie wiadomo, do której konkretnie z (trzech) jednostek redakcyjnych art. 187 Ordynacji podatkowej autor skargi kasacyjnej odwołuje się. Ponadto, nawiązując do tego przepisu dopiero na ostatniej stronie skargi kasacyjnej jej autor jedynie powtarza sformułowanie z petitum skargi, jednakże nie wskazuje na czym polega dowolność dokonanych przez organy ustaleń, a w szczególności że wymiary sklejki 1275x545x6,5 mm i wyfrezowane dwa otwory – przy konieczności dalszej obróbki i zamontowania innych jeszcze elementów – powodują, że nie jest to sklejka, lecz część mebla. W tym stanie rzeczy nie mógł być też uwzględniony zarzut naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej.
Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego też - stosownie do art. 184 p.p.s.a. - orzekł o jej oddaleniu.