Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 27 października 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 339/16 oddalił skargę [A.] S.A. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego.
Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.
Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku decyzją z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Białymstoku z dnia [...] listopada 2015 r., nr [...] stwierdzającą, że w odniesieniu do towaru w postaci 1.714 kg (2063L) oleju napędowego o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001 % wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty wraz z towarem zgłoszonym do procedury dopuszczenia do obrotu z wprowadzeniem na skład podatkowy na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] kwietnia 2015 r. powstał z mocy prawa w dniu [...] kwietnia 2015 r. (tj. dzień wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru), dług celny w przywozie oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego.
W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] kwietnia 2015 r. Przedsiębiorstwo Spedycyjne [...] Spółka z o.o. w W. działające jako przedstawiciel skarżącej, złożyło w Urzędzie Celnym w Białymstoku Oddziale Celnym Kolejowym w K. zgłoszenie celne SAD nr [...] o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu z wprowadzeniem na skład podatkowy towaru w postaci 238.186 kg oleju napędowego o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001% masy. Towar ten został przywieziony z zagranicy w 5 wagonach - cysternach kolejowych i został przemieszczony z miejsca importu do składu podatkowego. W składzie podatkowym dokonano ważenia cystern i stwierdzono nadwyżkę towaru w ilości 1.714 kg w stosunku do towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu. Decyzjami z dnia [...] sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Białymstoku odmówił sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie masy i ilości towaru oraz w zakresie podatku akcyzowego.
Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm., dalej: WKC) poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że w sprawie nie zachodzą podstawy do korekty zgłoszenia celnego organ, powołując się na orzecznictwo w tym zakresie wyjaśnił, że importer towaru powinien posiadać pełną wiedzę o sprowadzonym towarze i w zgłoszeniu celnym zadeklarować rzeczywistą masę przywożonego towaru.
Organ zauważył, że wprawdzie w odwołaniu podniesiono, że organ celny nie dysponował technicznymi możliwościami przeprowadzenia rewizji celnej co do ilości sprowadzonego towaru, to jednak brak wniosku złożonego w trybie art. 42 WKC wykluczył możliwość odniesienia się do niego w sposób formalny przez organ celny, a tym samym uniemożliwił przyjęcie tezy, że z powodów leżących wyłącznie po stronie organu celnego nie dokonano rewizji celnej co do ilości sprowadzonego towaru przed jego zwolnieniem spod dozoru celnego. W tej sytuacji organ uznał, że Spółka nie wyczerpała przysługujących jej prawnych możliwości, by doprowadzić do zweryfikowania własnych wątpliwości co do ilości towaru objętego zgłoszeniem celnym.
Ponadto organ stwierdził, że brak wiedzy Spółki, nie wpływa na ocenę, czy przedmiotowa nadwyżka towaru została lub nie została nielegalnie wprowadzona na obszar celny Wspólnoty. Wynika to z określonej w przepisach prawa definicji pojęcia "nielegalnego wprowadzenia towaru" oraz z brzmienia art. 40 WKC. Zawiadomienie organu celnego o dostarczeniu towarów będących przedmiotem przywozu powinno bowiem odnosić się do wszystkich wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty towarów. Z tego względu organ uznał za niezasadny zarzut naruszenia przepisu art. 202 ust. 1 lit. a WKC.
Skargę na powyższą decyzję złożyła [...] S.A. w Z. Sąd I instancji orzekł, że skarga podlega oddaleniu jako niezasadna.
Sąd I instancji wskazał, że art. 42 WKC stwarza możliwość wystąpienia do organu celnego z wnioskiem o przeprowadzenie rewizji celnej oraz o pobranie próbek towaru przywiezionego spoza obszaru celnego Wspólnoty, w celu ustalenia faktycznej ilości importowanego towaru i dokonania prawidłowego zgłoszenia celnego. Przedstawiciel Strony nie podjął żadnych czynności w celu zweryfikowania danych towarzyszących przesyłce dotyczących określenia jej masy. W ocenie Sądu Agencja celna nie skorzystała z możliwości zbadania towaru składowanego czasowo i znajdującego się pod dozorem celnym na stacji PKP w K., w celu ustalenia rzeczywistej masy importowanego towaru. Z uwagi, iż organ celny po przyjęciu zgłoszenia celnego nie przeprowadził jego weryfikacji, podstawą zastosowania przepisów regulujących procedurę, którą został objęty przedmiotowy towar stanowiły dane zawarte w zgłoszeniu celnym, zgodnie z przepisem art. 71 WKC.
Powyższe pozwoliło na słuszne stwierdzenie, że w odniesieniu do towaru w postaci 1714 kg oleju napędowego o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001% z mocy prawa na podstawie art. 202 ust. 1 lit. a WKC powstał dług celny w przywozie.
Sąd I instancji odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisu art. 78 WKC wskazał, że przedmiotem postępowania organów nie była kwestia korekty zgłoszenia celnego w zakresie masy towaru, jego wartości celnej, należności celnych oraz w zakresie zobowiązań podatkowych. Zagadnienia te zostały rozstrzygnięte w odrębnych postępowaniach.
W kwestii zarzutu dotyczącego naruszenia przepisu art. 202 ust. 1 lit. a WKC Sąd I instancji podniósł, że w zaskarżonej decyzji zasadnie wyjaśniono, iż nielegalnym wprowadzeniem towaru w rozumieniu powyższego przepisu jest każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem art. 38-41 i art. 177 tiret drugie WKC. Zgłoszenie organowi celnemu oleju napędowego w mniejszej ilości (wynikającej z faktury), niż ilość faktycznie wprowadzona na obszar celny Wspólnoty, tj. z naruszeniem postanowień art. 40 WKC, spowodowało uznanie, że towar w ilości, jaka nie została zgłoszona organom celnym, został wprowadzony na obszar wspólnoty w sposób nielegalny w rozumieniu art. 202 ust. 1 WKC.
Sąd I instancji nie mógł również zaakceptować twierdzenia skarżącej, że organ celny nie dysponował technicznymi możliwościami przeprowadzenia rewizji celnej co do ilości sprowadzonego towaru w miejscu odprawy celnej. Ważenie cystern z towarem w miejscu odprawy celnej na stacji PKP w K. pozwoliło na ustalenie faktycznej masy brutto towaru. Natomiast dla ustalenia masy netto niezbędne jest zważenie cystern po rozładunku w składzie podatkowym i powrocie pustych cystern do ważenia, co wiąże się z zakończeniem procesu ważenia dokonanego w ramach rewizji celnej towaru, a nie kontroli zgłoszenia celnego w trybie art. 78 WKC. Brak wniosku złożonego w trybie art. 42 WKC wykluczył możliwość odniesienia się do niego w sposób formalny przez organ celny. Zatem Strona nie wyczerpała przysługujących jej prawnych możliwości, by doprowadzić do zweryfikowania własnych wątpliwości co do ilości towaru objętego zgłoszeniem celnym.
Brak wiedzy Skarżącej, że oprócz 238186 kg oleju napędowego zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia celnego z dnia [...].04.2015 r., w odniesieniu do których Strona dochowała obowiązku zawiadomienia organu celnego o ich dostarczeniu, przywiezionych zostało ponadto 1714 kg ww towaru, nie wpływa na ocenę, czy przedmiotowa nadwyżka towaru została lub nie została nielegalnie wprowadzona na obszar celny Wspólnoty. Wynika to z określonej w przepisach prawa definicji pojęcia "nielegalnego wprowadzenia towaru" oraz z brzmienia art. 40 WKC. Zawiadomienie organu celnego o dostarczeniu towarów będących przedmiotem przywozu powinno bowiem odnosić się do wszystkich wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty towarów. Z uwagi na powyższe zarzut naruszenia przepisu art. 202 ust. 1 lit. a WKC jest niezasadny.
Za niezasadne Sąd I instancji uznał także zarzuty dotyczące naruszenia zasad prowadzenia postępowania podatkowego.
Skargę kasacyjną złożyła [...] S.A. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu - oświadczenia spółki [...] S.A. Sekcja Przewozów i Eksploatacji w Białymstoku z [...] grudnia 2016 r. dotyczącego braku możliwości technicznych zważenia towaru (w załączeniu) na okoliczność braku możliwości zbadania towaru składowanego czasowo i znajdującego się pod dozorem celnym na stacji PKP w K. Okoliczność ta jest istotna dla sprawy, gdyż potwierdza, iż przedstawione w zaskarżonym wyroku stwierdzenie, zgodnie z którym: "w realiach niniejszej sprawy, mając na uwadze specyfikę towaru możliwe jest stwierdzenie rzeczywistej masy importowanego towaru na stacji PKP w wyniku porównania rezultatu ważenia cysterny z towarem oraz cysterny próżnej, po wyładowaniu towaru." (str. 10 zaskarżonego wyroku).
- - jest niezgodne z rzeczywistością, co przesądza o naruszeniu przez Sąd przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie wskazała, że przeprowadzenie ww. dowodu jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
- I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przez Sąd przepisów postępowania, tj.:
- - art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji naruszającej wskazane powyżej przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy;
- - art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawa celnego (Dz. U. z 2015 r., poz. 858) poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji pomimo zaniechania przez organy celne ustalenia i wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności w zakresie możliwości stwierdzenia rzeczywistej masy importowanego towaru na stacji PKP w wyniku porównania rezultatu ważenia cysterny z towarem oraz cysterny próżnej oraz wadliwej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie z naruszeniem podstawowych zasad prowadzenia postępowania dowodowego, co skutkowało odmową uchylenia decyzji wydanej w oparciu o błędną ocenę materiału dowodowego, która doprowadziła do nieuzasadnionego uznania, iż doszło do nielegalnego wprowadzenia na obszar Wspólnoty towaru w postaci 1714 kg (2063 I) oleju napędowego o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001%;
- - art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 120 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez wydanie decyzji w sprzeczności z zasadą legalności działania organów celnych;
- - art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez wydanie decyzji naruszającej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych;
- - art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sformułowanie uzasadnienia zaskarżonego wyroku i przedstawienie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i wyjście poza materiał zgromadzony w aktach, w szczególności przedstawienie niemającej oparcia w aktach sprawy oceny, że w realiach niniejszej sprawy, mając na uwadze specyfikę towaru możliwe jest stwierdzenie rzeczywistej masy importowanego towaru na stacji PKP w wyniku porównania rezultatu ważenia cysterny z towarem oraz cysterny próżnej, po wyładowaniu towaru. Agencja celne nie skorzystała zatem z możliwości zbadania towaru składowanego czasowo ¡znajdującej się pod dozorem celnym na stacji PKP w K., w celu ustalenia rzeczywistej masy importowanego towaru (str. 10 zaskarżonego wyroku) pomimo, że w aktach sprawy brak jest potwierdzenia mozliwości przeprowadzenia takiego badania.
- - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku polegające na zawarciu w jego treści wewnętrznie sprzecznych twierdzeń, że nie doszło do przedstawienia towaru organom celnym, a jednocześnie była możliwość złożenia wniosku w trybie art. 42 WKC, który składany jest po przedstawieniu towaru organom celnym;
- II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy tj.:
- - art. 202 ust. 1 lit. a WKC w zw. art. 40 WKC i art. 4 pkt 19 WKC oraz w zw. z art. 42 WKC - poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie wewnętrznie sprzecznego stanowiska, że nie doszło do przedstawienia towaru organom celnym, a jednocześnie była możliwość złożenia wniosku w trybie art. 42 WKC, który składany jest po przedstawieniu towaru organom celnym;
- - art. 202 ust. 1 lit. a WKC w zw. z art. 38, art. 39, art. 40 i art. 41 WKC w zw. z art. 4 pkt 19 WKC- poprzez niewłaściwe zastosowanie w efekcie uznania, że doszło do powstania długu celnego w wyniku nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru, w sytuacji, gdy przy wprowadzeniu towar u nie naruszono przepisów art. 38-41 WKC, w szczególności towar został przedstawiony organom celnym, a w pierwszym możliwym momencie zidentyfikowania prawidłowej ilości towaru została ona zgłoszona w raporcie odbioru oraz pismem z dnia [...] lipca 2015 r., a zatem nie można mówić o nielegalnym wprowadzeniu towarów na terytorium Wspólnoty;
- - art. 202 ust. 1 lit. a WKC w zw. z art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.a. oraz tabelą 6 załącznika 1 do Rozporządzenia Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej - poprzez niewłaściwe zastosowanie w efekcie sprzecznego z jednolitym charakterem Służby Celnej uznania, że doszło do powstania długu celnego w wyniku nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru, w sytuacji, gdy towar został wprowadzony przez Spółkę na terytorium Wspólnoty legalnie (zarówno przemieszczenie towaru, jego wprowadzenie na terytorium Wspólnoty, jak i zmiana danych dotyczących ilości otrzymanego towaru nie naruszały ani krajowych, ani wspólnotowych zasad przemieszczania wyrobów), w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy przewidzianej przez przepisy prawa i przeprowadzonej pod kontrola Służby Celnej, a zatem nie można mówić o nielegalnym wprowadzeniu towarów na terytorium Wspólnoty;
- - art. 78 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 WKC w zw. z art. 23 ust. 5 Prawa celnego - poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że organy celne nie mają obowiązku działania w celu uregulowania sytuacji, gdy posiadają dane o innej masie i ilości towaru niż podana w zgłoszeniu i niedopuszczalna jest zmiana danych objętych zgłoszeniem celnym z uwagi na stwierdzenie różnic w ilości towaru po jego zwolnieniu do procedury dopuszczenia do obrotu, a w konsekwencji: niewłaściwe zastosowanie, tj. niezastosowanie ww. przepisów i zaakceptowanie sytuacji braku działania organów celnych pomimo dysponowania prawidłowymi danymi o masie i ilości towarów;
- - art. 42 WKC i art. 202 ust. 1 lit. a WKC w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię sprzeczną z zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, tj. uznanie, że przepisy nakładają na dłużnika celnego niemożliwy do spełnienia obowiązek ustalenia wagi towaru na moment złożenia zgłoszenia celnego i nie przewidują możliwości zmiany danych po rzeczywistej możliwości kontroli wagi i ilości towaru.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Wniósł również o dopuszczenie dowodu z dokumentu Świadectwa legalizacji wagi nieautomatycznej elektronicznej wagowej do ważenia statycznego w K. na okoliczność możliwości ważenia wagonów na stacji kolejowej w K. Pismem z dnia [...] kwietnia 2017 r. skarżąca Spółka wniosła o uzupełnienie uzasadnienia podstaw kasacyjnych skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jedynie z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej, wyznaczonymi wskazanymi w niej podstawami, którymi – zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. – może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie w skardze kasacyjnej naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.
NSA uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego rzeczywiście zaistniały. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej, wskazując, które normy zostały naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. tj. na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, jeżeli to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy zawartych w pkt I petitum skargi kasacyjnej oraz na zarzutach naruszenia prawa materialnego zawartych w pkt II petitum skargi kasacyjnej.
Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania jak i naruszenia prawa materialnego należało uznać za nieusprawiedliwione.
Przedmiotem sprawy jest nielegalne wprowadzenie na obszar celny UE niezgłoszonego towaru w postaci oleju napędowego o masie 1714 kg wprowadzonego wraz z towarem w postaci oleju napędowego o masie 238.166 kg złoszonym do procedury dopuszczenia do obrotu i procedury składu podatkowego na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] kwietnia 2015 r. o nr [...].
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu najdalej idącego a mianowicie zarzutu naruszenia art. 133 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sformułowanie uzasadnienia zaskarżonego wyroku i przedstawienie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i wyjście poza materiał zgromadzony w aktach, a także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku polegające na zawarciu w jego treści wewnętrznie sprzecznych twierdzeń, że nie doszło do przedstawienia towaru organom celnym, a jednocześnie była możliwość złożenia wniosku w trybie art. 42 WKC, który składany jest po przedstawieniu towaru organom celnym. W związku z tak sformułowanym zarzutem należy stwierdzć, że aby podniesiony w ramach drugiej podstawy kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania mógł okazać się skuteczny należy wykazać nie tylko to, że w ogóle doszło do naruszenia przepisów postępowania, ale i to, że uchybienie to mogło mieć "istotny wpływ na wynik sprawy".
W rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie zostało wykazane, aby Sąd I instancji dopuścił się jakiegokolwiek naruszenia przepisów postępowania (powołanego w niej art. 133 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a.), a więc tym bardziej, aby ewentualne uchybienie tym przepisom mogło mieć jakikolwiek - a tym bardziej "istotny", jak tego wymaga przepis - "wpływ na wynik sprawy". Co więcej należy stwierdzić, że podniesiony w pkt I petitum skargi kasacyjnej zarzut wadliwego sformułowania uzasadnienia, poprzez zawacie w jego treści wewnętrznie sprzecznych twierdzeń należało uznać za nieuzasadniony. Zgodnie z przywołanym w skardze kasacyjnej art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wymienione we wskazanym przepisie elementy.
Podniesienie zarzutu, że Sąd pierwszej instancji napisał w uzasadnieniu, że w realiach niniejszej sprawy, mając na uwadze specyfikę towaru możliwe jest stwierdzenie rzeczywistej masy importowanego towaru na stacji PKP w wyniku porównania rezultatu ważenia cysterny z towarem oraz cysterny próżnej, po wyładowaniu towaru, podczas gdy w aktach sprawy brak jest potwierdzenia możliwości przeprowadzenia takiego badania świadczy o tym, że skarżący próbuje za pomocą tego argumentu zwalczać stan faktyczny przyjęty przez Sąd w sprawie, co jest niedopuszczalne. Nie ulega wątpliwości, że Sąd I instancji wydał wyrok na podstawie akt sprawy. W aktach administracyjnyh sprawy znajdują się dwa dokumenty. Z jednego, na który powołuje się skarżąca wynika, że na stacji kolejowej w K. brak było możliwości technicznych zważenia towaru na stacji kolejowej (oświadczenie PKP Cargo o braku wymaganych urządzeń) z drugiego dokumentu wynika, że na stacji kolejowej w K. znajduje się stosowna waga. Dokument ten podaje numer legalizacji tej wagi. Na marginesie zauważyć należy, że to czy waga była na stacji kolejowej czy też jej nie było nie ma znaczenia w sprawie.
Nie są zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. wzw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez wadliwą kontrolę działalności oranów administracji publicznej i nie uchylenie decyzji pomimo zaniechania przez organy celne i wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności w zakresie możliwości stwierdzenia rzeczywistej masy importowanego towaru na stacji PKP w K. w wyniku porównania rezultatu ważenia cysterny z towarem oraz cysterny próżnej, co doprowadziło do nieuzasadnionego uznania, iż doszło do nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru w postaci 1714 kg oleju napędowego o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001 %. Przyczyny uznania tych zarzutów za niezasadne zostaną wyjaśnione przy odniesieniu się przez NSA do zarzutów naruszenia prawa materialnego.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty również są pozbawione podstaw prawnych. Skarżąca przedstawiła organom celnym towar w postaci oleju napędowego o masie 238.166 kg zgodnie z wystawioną fakturą. Natomiast nie przedstawiła organom celnym towaru o masie 1714 kg, bowiem dopiero po dokonaniu zważenia oleju napędowego w składzie celnym okazało się, że jest go więcej niż podano na fakturze. Zgodnie z przepisami WKC zawiadomienie organu celnego o dostarczeniu towaru będącego przedmiotem przywozu powinno się odnosić do wszystkich faktycznie wprowadzonych na obszar Unii towarów, a nie tylko tych wynikających z faktury. Z uwagi na specyfikę towaru jakim jest olej napędowy mogą się zdarzyć rozbieżności wynikające z dokumentów a ilością faktycznie wprowadzoną na obszar celny. Zweryfikowanie przez importera prawidłowej ilości towaru wprowadzonego na obszar Unii jest możliwe poprzez złożenie wniosku o przeprowadzenie rewizji celnej w trybie art. 42 WKC.
Przepis ten stanowi, że po przedstawieniu organom celnym towary mogą za zgodą tych organów zostać poddane rewizji lub mogą być pobrane ich próbki, w celu nadania tym towarom przeznaczenia celnego. Przepisy prawa celnego przewidują możliwość zbadania towaru po zawiadomieniu organu celnego o dostarczeniu towaru do urzędu celnego lub miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny, czyli po przedstawieniuy towaru organom celnym. Skarżąca nie podjęła takich działań pomimo tego, że jest doświadczonym profesjonalnym imporeterem. Brak wniosku złożonego w trybie art. 42 WKC wykluczył możliwość odniesienia się do niego w sposób formalny przez organ celny. Brak tego wniosku uniemożliwił organom celnym przyjęcie tezy, że w sprawie nie było możliwości przeprowadzenia rewizji celnej towaru przed jego zwolnieniem spod dozoru celnego. Na wyposażeniu kolejowego przejścia granicznego w K. w dniu dokonania zgłoszenia celnego znajdowała się waga nieautomatyczna elektroniczna wagonowa do ważenia statycznego (zaświadczenie o legalizacji w aktach administracyjnych sprawy).
Ważenie cystern z towarem w miejscu odprawy celnej na stacji kolejowej PKP w K. pozwala na ustalenie faktycznej masy brutto towaru. Natomiast dla ustalenia masy netto niezbędne jest zważenie cystern po rozładunku w składzie podatkowym i powrocie pustych cystern do ważenia, co wiąże się z zakończeniem procesu ważenia dokonanego w ramach rewizji celnej towaru, a nie kontroli zgłoszenia celnego w trybie art. 78 WKC. Późniejsza informacja importera o rozbieżności pomiędzy przedstawioną ilością towaru w momencie zawiadomienia organu celnego a ilością faktycznie istniejącą powoduje, że nadwyżka wprowadzonego towaru musiała być uznana, za wprowadzoną nielegalnie. W tej sytuacji faktycznej i prawnej zarzut naruszenia art. 202 ust. 1 lit. a WKC nie mógł znaleźć uznania. Przepisy prawa celnego określają pojęcie "nielegalnego wprowadzenia towaru" o czym stanowi art. 40 WKC. Ani Sąd I instancji ani NSA nie zarzucają importerowi, że świadomie wprowadził na obszar celny Unii część oleju napędowego.
Importer nie dopełnił swojego obowiązku w celu zabezpieczenia się przed takimi "niespodziankami" i nie złożył wniosku o przeprowadzenie rewizji celnej w trybie art. 42 WKC, a więc nie podjął działań mających na celu kontrolę ilościową importowanego towaru. Zauważyć bowiem należy, że organ celny nie ma obowiązku dokonywania takiej kontroli z urzędu. Nie są więc zasadne zarzuty naruszenia prawa materialnego określone w pkt II petitum skargi kasacyjnej. Nie polegają na prawdzie zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji art. 78 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 WKC w zw. z art. 23 ust. 5 Prawa celnego poprzez błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów i zaakceptowanie sytuacji braku działania organów celnych pomimo dysponowania prawidłowymi danymi o masie i ilości towarów oraz naruszenia art. 42 WKC i art. 202 ust. 1 lit. a WKC w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię sprzeczną z zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, tj. uznanie, że przepisy nakładają na dłużnika celnego niemożliwy do spełnienia obowiązek ustalenia wagi towaru na moment złoszenia celnego i nie przewidują możliwości zmiany danych po rzeczywistej kontroli wagi i ilości towaru.
Zarzut ten wskazuje na niezrozumienie obowiązujących przepisów prawa i nie ma nic wspólnego z naruszeniem powołanych przepisów jak również naruszeniem art. 2 Konstytucji RP. Zarzut naruszenia art. 78 WKC jest chybiony, ponieważ przedmiotem postępowania w sprawie nie była kwestia korekty zgłoszenia celnego w zakresie masy towaru, jego wartości celnej, należności celnych oraz zobowiązań podatkowych. Te zagadnienia były przedmiotem odrębnych postępowań i zostały prawomocnie rozstrzygnięte. Podnieść również należy, że rozstrzygnięcia te nie były przez skarżącą kwastionowane.
Mając powyższe na uwadze NSA na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skagę kasacyjną z powodu braku usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowaia kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804, ze zm.).